Cassazione n. 23027/2026

n. 12, presso l’Avvocaturagenerale dello Stato da cui è rappresentata e difesa;- ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] S.R.L., in persona del l.r.p.t., rappresentata e difesadall’avv. [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv. [OSCURATO:PERSONA];– controricorrente e ricorrente incidentale–avverso la sentenza n. 2048/2017 della Commissione tributariaregionale della Sicilia, sezione staccata di Siracusa, depositata il5/06/2017, non notificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del1/07/2026 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/20261. L’Agenzia delle entrate emetteva a fini Ires, Irap e Iva, l’avvisodi accertamento n. RJV030100144/2009 per l’anno di imposta 2004 neiconfronti di [OSCURATO:SOCIETA]., esercente l’attività di colture agrumicole,recuperando a imposizione i costi per operazioni oggettivamenteinesistenti di cui alle fatture emesse da [OSCURATO:SOCIETA]. per i lavoridi ristrutturazione di un immobile, e da Agrimond di [OSCURATO:PERSONA],per la fornitura di agrumi.2. Impugnato l’avviso, la Commissione tributaria provinciale diSiracusa accoglieva solo in parte il ricorso, annullando parzialmente laripresa per la fattura emessa da Agrimond, nella parte in cui risultavail pagamento nel conto corrente della società, mentre lo rigettava nelresto.3. Proposti gravami in via principale dall’Agenzia delle entrate e invia incidentale dalla società, la Commissione tributaria regionale dellaSicilia, sezione staccata di Siracusa, li rigettava entrambi.In particolare, dopo aver respinto la doglianza di mancanza diproroga dell’autorizzazione all’accesso della Guardia di Finanza,evidenziava che per la fattura di [OSCURATO:SOCIETA]. non sussistevaprova certa che i lavori fossero stati effettivamente eseguiti in quantola società non aveva alcun dipendente né tanto meno nelladichiarazione dei redditi per l’anno 2004 aveva dichiarato eventualilavori concessi in subappalto a terzi; per la fattura di Agrimondesponeva la presenza di «fondati motivi per ritenere che l’importo dellafattura sia stato artatamente gonfiato».4. L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi, cui la [OSCURATO:SOCIETA]. oppone controricorso e ricorsoincidentale affidato a tre motivi.Il ricorso è stato fissato ex art. 380-bis.1 c.p.c. per l’adunanzacamerale dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA].Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026RAGIONI DELLA DECISIONE1. La sentenza è stata oggetto di ricorso principale da parte delladifesa erariale e di ricorso incidentale della società.Appare opportuno premettere che, secondo quanto emerge dallasentenza impugnata, l’oggetto del giudizio che ha condotto ai ricorsi inesame è dato dall’avviso di accertamento per l’anno di imposta 2004(come indicato a pagina 3 del ricorso erariale) e non per l’anno diimposta 2005 (come invece indicato a pagina 5 del medesimo).Inoltre, sempre per come emerge dalla sentenza impugnata, senzache nella individuazione dell’oggetto della lite alcun motivo sia statoproposto dalla difesa della ricorrente principale, i rilievi sono relativisolo a operazioni oggettivamente inesistenti, in relazione a dueemittenti fatture, la GSF costruzioni s.r.l. e la Agrimond di GulinoCarmelo.La CTP accoglieva il ricorso in relazione solo a tale ultima fattura esolo per la parte in cui il pagamento aveva corrispondenza nel contocorrente della società mentre lo rigettava per la parte asseritamentepagata in contanti nonché per l’altra fattura.La CTR confermava tale decisione.2. Con il primo motivo del ricorso principale, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., la difesa erariale deduce laviolazione e falsa applicazione degli artt. 39, comma 1, lett. d) deld.P.R. n. 600 del 1973 e 54, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972.Con il secondo motivo del ricorso principale, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione degliartt. 2697 e 2727 c.c.2.1. I due motivi possono essere esaminati congiuntamente e sonoinammissibili e comunque in parte anche manifestamente infondati.Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026Il ricorso per cassazione è un mezzo di impugnazione a criticavincolata, che deve individuare la statuizione oggetto di censura e deveesprimere delle ragioni di censura effettive nei suoi confronti.L’art. 366, primo comma, n. 4, c.p.c. statuisce che il ricorso devecontenere, a pena di inammissibilità, i motivi per i quali si chiede lacassazione, con l’indicazione delle norme di diritto su cui si fondano. Ladisposizione non richiede l’impiego di formule particolari, ma occorreche i motivi siano proposti in modo specifico, in quanto gli stessi hannola funzione di determinare e limitare l’oggetto dl giudizio di legittimità,che è a critica vincolata. La Corte di Cassazione, infatti, puòpronunciarsi solo sulle censure sollevate con i motivi e nei limiti iviindicati.Si è precisato sul punto che il motivo d'impugnazione, in base alloschema normativo con cui il mezzo è regolato dal legislatore, èrappresentato dall'enunciazione delle ragioni per le quali la decisionesarebbe erronea. Poiché per denunciare un errore bisogna identificarloe, quindi, fornirne la rappresentazione, l'esercizio del dirittod'impugnazione di una decisione giudiziale può considerarsi avvenutoin modo idoneo soltanto qualora i motivi con i quali è esplicato siconcretino in una critica della decisione impugnata e, quindi,nell'esplicita e specifica indicazione delle ragioni per cui essa è errata,le quali, per essere enunciate come tali, debbono concretamenteconsiderare le ragioni che la sorreggono e da esse non possonoprescindere; dunque, il motivo che non rispetti tale requisito deveconsiderarsi nullo per inidoneità al raggiungimento dello scopo. Inriferimento al ricorso per cassazione tale nullità, risolvendosi nellaproposizione di un non motivo, è espressamente sanzionata conl'inammissibilità ai sensi dell'art. 366, primo comma, n. 4 c.p.c. (Cass.Sez. U. n. 7074/2017; Cass. Sez. U. n. 22648/2016; Cass. Sez. U. n.Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/202623745/2020; e, tra le più recenti, Cass. n. 9059/2025; Cass. n.1341/2024).I motivi appaiono del tutto privi di specificità rispetto alla vicendasostanziale e processuale in esame, di cui viene fornita una minimadescrizione alla pagina 3, ove si individua l’oggetto del rilievo, unicoannullato in parte all’esito dei due gradi di merito, nella contestazionedi oggettiva inesistenza dell’operazione sottesa alla fattura emessa daAgrimond di [OSCURATO:PERSONA], poiché essa non aveva dipendenti, nonaveva a disposizione terreni agricoli coltivati ad agrumi e non avevaintrattenuto rapporti con fornitori di agrumi che gli consentissero direalizzare una provvista sufficiente alla vendita nei confronti dellaAgrosol.A fronte della conforme decisione della CTR, entrambi i motivi nonspiegano in alcun modo quale fosse il contenuto dell’appello erarialesul punto e si limitano a indicare e trascrivere alcuni arresti di questaCorte, invero neanche immediatamente riferibili al caso di specie, masenza un momento di sintesi in cui da tali decisioni possa ricavarsi lacensura mossa alla sentenza impugnata.Nel primo motivo, infatti, l’unica affermazione per cui «nel caso dispecie la CTR, pur avendo riconosciuto la natura di cartiera della societàverificata, ha annullato in parte l’avviso di accertamento con ciòincorrendo nel travisamento e nella violazione dei principi in materiaindicati dalla Suprema Corte», appare del tutto astratta né risulta chela CTR abbia affermato la natura di cartiera della società verificata(termine che dovrebbe riferirsi alla [OSCURATO:SOCIETA]) e tanto meno dellaAgrimond, tanto che la stessa sentenza di appello ha annullato solo inparte il rilievo sul punto.Analogamente gli arresti citati nel secondo motivo appaiono riferirsial requisito della buona fede che attiene al diverso tema delleoperazioni soggettivamente inesistenti.Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026Né, infine, risulta che la sentenza abbia invertito gli oneri probatoriin tema di operazioni inesistenti, affermazione che non appare riferitaad alcuna statuizione in concreto, tanto più che in parte le riprese sonostate confermate, rivelandosi quindi infondata la doglianza relativa allaviolazione dell’art. 2697 c.c.3. Con il terzo motivo del ricorso principale, proposto in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., si deduce la violazione dell’art.109 t.u.i.r. e dell’art. 2697 c.c.3.1. Il motivo appare inammissibile.Esso illustra i requisiti di certezza, competenza e inerenza dei costi,di cui all’art. 109 t.u.i.r., anche in questo caso in maniera astratta esenza un preciso riferimento alla rilevanza dei medesimi nellafattispecie concreta, né pare rapportarsi alla descrizione del rilievomosso dall’ufficio fiscale alla contribuente, caratterizzandosi quindi perun evidente profilo di irrilevanza, anche in mancanza di indicazionedella statuizione impugnata.4. Con il primo motivo del ricorso incidentale, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la società deduce l’omessapronuncia e la violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione ai motivi diappello con cui aveva lamentato: a) la violazione dell’art. 41-bis d.P.R.n. 600 del 1973, in quanto non sussistevano le condizionidell’accertamento parziale; b) la violazione dell’art. 7 dello Statuto delcontribuente, poiché vi erano tre diversi processi verbali diconstatazione e la verifica si rifaceva anche ad altre verifiche neiconfronti di ditte terze le cui risultanze erano sconosciute e non eranostate allegate; c) la violazione dell’art. 12 dello Statuto, in quantol’ufficio aveva emesso l’avviso senza attendere il decorso del terminedi sessanta giorni e la motivazione fornita sul punto, fondata sullaimminente scadenza di una polizza fideiussoria per un rimborso IVA,Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026era stata indicata solo in giudizio; inoltre di tale polizza non vi era alcunriferimento né era stata prodotta in giudizio.4.1. Il motivo è fondato.La ricorrente ha compiutamente riportato i motivi di appelloproposti su tali punti, dei quali la CTR non tratta in alcun modo,affermando che sono «assorbiti dalla superiore statuizione tutti gli altrimotivi di ricorso e le difese prospettate dalle parti in causa».Questa Corte ha affermato che l'assorbimento «proprio» postulache la decisione della domanda assorbita divenga superflua per effettodella decisione sulla domanda assorbente, con conseguentesopravvenuta carenza di interesse all'esame della domanda rimastaassorbita; l'assorbimento «improprio» presuppone che la decisioneassorbente escluda la necessità o la possibilità di provvedere sulle altrequestioni, ovvero comporta un implicito rigetto della domandaformulata e dichiarata assorbita. Quale che sia la forma diassorbimento, la relativa declaratoria implica la specifica indicazione,da parte del giudice, dei presupposti in fatto e in diritto che lalegittimano sicché, ove ciò non avvenga, si è in presenza di unaomissione di pronuncia, comportante la nullità della decisione sul punto(Cass. n. 26507/2023).Il dichiarato assorbimento, nel caso di specie, appare privo dialcuna motivazione e, avendo ad oggetto questioni preliminari almerito, neanche risulta giustificato dall’esito del giudizio, in partesfavorevole alla società contribuente.5. Con il secondo motivo del ricorso incidentale, proposto inrelazione all'art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., si deduce la nullitàdella sentenza per motivazione apparente e violazione degli artt. 2697c.c. e 111 Cost., e ciò in relazione a due parti della stessa.In primo luogo, la CTR, a fronte dello specifico motivo di appello,relativo alla illegittimità dell’avviso per essersi la verifica protratta perNumero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/202658 giorni sforando il termine dell’autorizzazione, ha dato per scontatala presenza dell’autorizzazione alla proroga della durata della verifica,mai prodotta e solo accennata dall’Agenzia nelle propriecontrodeduzioni.Inoltre, la sentenza è nulla per motivazione apparente ancheladdove conferma la ripresa (parziale) per il costo della fattura emessadalla Agrimond di [OSCURATO:PERSONA], non avendo la CTR indicato qualifossero i «fondati motivi» a supporto della fondatezza della ripresa.5.1. Il motivo, come visto, si riferisce a due statuizioni e apparefondato per entrambe.Va opportunamente premesso che la mancanza della motivazione,rilevante ai sensi dell’art. 132 n. 4 c.p.c. (e nel caso di specie dell’art.36, secondo comma, n. 4, d.lgs. 546/1992) e riconducibile all’ipotesidi nullità della sentenza ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4,c.p.c., si configura quando la motivazione «manchi del tutto - nel sensoche alla premessa dell'oggetto del decidere risultante dallo svolgimentodel processo segue l'enunciazione della decisione senza alcunaargomentazione - ovvero... essa formalmente esista come parte deldocumento, ma le sue argomentazioni siano svolte in modo talmentecontraddittorio da non permettere di individuarla, cioè di riconoscerlacome giustificazione del decisum. Tale anomalia si esaurisce nella"mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico", nella"motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra affermazioniinconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di"sufficienza" della motivazione, sempre che il vizio emergaimmediatamente e direttamente dal testo della sentenza impugnata»(Cass. Sez. U. n. 8053/2014; successivamente tra le tante Cass. n.22598/2018; Cass. n. 6626/2022).Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026In particolare si è in presenza di una «motivazione apparente»allorché la motivazione, pur essendo graficamente (e, quindi,materialmente) esistente, come parte del documento in cui consiste ilprovvedimento giudiziale, non rende tuttavia percepibili le ragioni delladecisione, perché consiste di argomentazioni obiettivamente inidoneea far conoscere l'iter logico seguito per la formazione delconvincimento, di talché essa non consente alcun effettivo controllosull'esattezza e sulla logicità del ragionamento del giudice nonpotendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie,ipotetiche congetture.5.2. In relazione al primo profilo, relativo alla presenza in atti dellaproroga dell’accesso, la motivazione della CTR appare del tuttocontraddittoria e priva di riferimenti concreti.Essa, infatti, pur dando conto che non esisteva in atti la prova dellaproroga dei termini della verifica, afferma poi che non vi fosse alcundubbio che essa esistesse (con asserzione del tutto astratta eapodittica, posto che compito del giudice è decidere in base agli atti) eche comunque la dichiarazione era resa da un organo che gode di fedeprivilegiata (senza spiegare a cosa facesse riferimento, poichè nellaparte di motivazione precedente la CTR evidenzia solo lecontrodeduzioni in giudizio dell’amministrazione, che ovviamente, inquanto atti difensivi del giudizio, non hanno fede privilegiata).5.3. La motivazione è apparente altresì in relazione alla ripresa delcosto di cui alla fattura di Agrimond di [OSCURATO:PERSONA].La parte aveva dedotto l’effettività della prestazione in quanto talesocietà disponeva di un agrumeto di 28 ettari e aveva prodotto uncertificato di conformità al metodo di agricoltura biologica e dedottoancora che la vendita degli agrumi avveniva “a strasatto” cioè mediantevendita diretta del frutto con stima a vista e spese a caricodell’acquirente.Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026Ora, sul punto, la CTP aveva confermato la ripresa solo in parte, inrelazione alla spesa che non risultava documentata da un addebito inc.c. e la CTR ha confermato tale statuizione, evidenziando che «vierano fondati motivi per ritenere che l’importo fosse stato artatamentegonfiato», con motivazione apodittica, in quanto omette del tutto dispiegare quali fossero i fondati motivi che conducevano a taleconclusione.6. Con il terzo motivo del ricorso incidentale, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 5, c.p.c., si deduce l’omesso esame di unfatto decisivo ai fini della decisione, costituito dai fatti dedotti ai finidella prova dell’esistenza delle operazioni, quali la relazione tecnica deilavori di ristrutturazione eseguiti da [OSCURATO:SOCIETA] e la mancanza dielementi per poter considerare gonfiato l’importo della fattura emessada Agrimond di [OSCURATO:PERSONA].Il motivo è in parte (in relazione alla fattura di GSF) inammissibilee comunque infondato; in altra parte (in relazione alla fattura diAgrimond) assorbito.6.1. Va premesso che la deduzione del vizio motivazionale di cui aln. 5 dell’art. 360, primo comma, c.p.c. deve avere ad oggetto l’omessoesame di un fatto storico, principale o secondario, inteso nel senso dicircostanza fattuale o un preciso accadimento in senso storiconaturalistico (Cass. n. 22397/2019; Cass. n. 24035/2018; Cass. n.17761/2016; Cass. Sez. U. n. 5745/2015; Cass. n. 21152/2014), lacui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, cheabbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia caratteredecisivo, vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esitodiverso della controversia; esso postula la sua concreta e specificaindicazione, anche in relazione alla sede processuale ove sia statadedotta la circostanza.Numero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026Ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli artt.366, primo comma, n. 6, e 369, secondo comma, n. 4, c.p.c., ilricorrente deve indicare il "fatto storico", il cui esame sia stato omesso,il "dato", testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il "come"e il "quando" tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale trale parti e la sua "decisività”, fermo restando che l'omesso esame dielementi istruttori non integra, di per sé, il vizio di omesso esame diun fatto decisivo qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia statocomunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenzanon abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (Cass. Sez. U. n.8053/2014).6.2. Il motivo laddove deduce in relazione al costo di cui alla fatturaemessa dalla [OSCURATO:SOCIETA]., assumendo l’omesso esame di unarelazione tecnica, è inammissibile e comunque infondato.In primo luogo, si è infatti in presenza di una cd. doppia conforme,senza che la parte abbia indicato ragioni di differenza tra le duedecisioni (Cass. n. 20994/2019; Cass. n. 5947/2023).Inoltre, la CTR ha evidenziato sul punto che non sussisteva provacerta che i lavori fossero stati effettivamente eseguiti in quanto lasocietà non aveva alcun dipendente né tanto meno nella dichiarazionedei redditi per l’anno 2004 aveva dichiarato eventuali lavori concessi insubappalto a terzi mentre l’omesso esame di singoli elementi istruttorinon è deducibile ai sensi della predetta disposizione, anche in assenzadi adeguata spiegazione del carattere decisivo di tale elemento.Del resto, questa Corte (da ultimo ancora Cass. n. 2052/2025)ritiene che il vizio di omesso esame di un fatto decisivo dellacontroversia non può essere dedotto, ai sensi dell'art. 360, comma 1,n. 5, c.p.c., per la mancata considerazione di una perizia stragiudiziale(cui è equiparabile una relazione tecnica di parte), in quanto la stessanon ha valore di prova, nemmeno rispetto ai fatti che il consulenteNumero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026asserisce di aver accertato, ma solo di indizio, al pari di ogni documentoproveniente da un terzo, il cui apprezzamento è affidato allavalutazione discrezionale del giudice di merito, ma della quale non èobbligato in nessun caso a tenere conto.Per mera completezza, visto che il motivo, nel suo corpo, deduceanche che vi sarebbe omessa contestazione sul punto, va rammentatoche questa Corte ha affermato già che in tema di prove civili, leconclusioni raggiunte in una perizia stragiudiziale, ritualmentedepositata dalla parte nel processo, non possono formare oggetto diapplicazione del principio di non contestazione ai sensi dell'art. 115c.p.c., poiché esse non assurgono a fatto giuridico suscettibile di prova,ma costituiscono un mero elemento indiziario soggetto a doverosavalutazione da parte del giudice (Cass. n. 5362/2025).6.3. Il motivo, laddove deduce in relazione al costo di cui allafattura emessa dalla Agrimond, è invece assorbito dall’accoglimento,sul punto, del secondo motivo.7. Concludendo, il ricorso principale va respinto; il ricorsoincidentale va accolto, nei termini di cui in motivazione, in relazione alprimo e secondo motivo, con rigetto e parziale assorbimento del terzo.La sentenza va in parte qua cassata con rinvio alla Corte di giustiziatributaria di secondo grado della Sicilia, sezione staccata di Siracusa,in diversa composizione, cui si demanda di provvedere sulle spese delgiudizio di legittimità.La soccombenza di una parte ammessa alla prenotazione a debitodel contributo unificato, per essere amministrazione pubblica difesadall’Avvocatura Generale dello Stato, determina che non si applichil’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002 (Cass. n.1778/2016). P.Q.MNumero registro generale 1845/2018Numero sezionale 5220/2026Numero di raccolta generale 23027/2026Data pubblicazione 10/07/2026rigetta il ricorso dell’Agenzia delle entrate; accoglie il primo e secondomotivo del ricorso incidentale, rigettato e in parte assorbito il terzo;cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia lacausa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia,sezione staccata di Siracusa, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere sule spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, in data 1 luglio 2026.La PresidenteRoberta Crucitti