Cassazione n. 15062/2026

rappresentata e difesa dall’Avvocaturagenerale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] Giuseppa, rappresentate edifese dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrenti-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaSicilia n. 1048/2017 depositata il 22 marzo 2017.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12 maggio2026 dal [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/20261. – Con ricorso introduttivo notificato in data 10 ottobre2014, [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di exsocie della [OSCURATO:SOCIETA]., società di capitali cancellatadal Registro delle imprese in data 23 settembre 2013, proponevanoimpugnazione innanzi alla Commissione tributaria provinciale diPalermo avverso due avvisi di accertamento emessi dall’Agenziadelle entrate – Direzione provinciale di Palermo, relativi agli annid’imposta 2007 e 2008. Con tali atti, l’Ufficio aveva recuperato atassazione, in capo alla società estinta e, per riflesso, alle ex socie,maggiori imposte ai fini IRES, IRAP e IVA, sul presupposto dellaindeducibilità di costi e della indetraibilità dell’IVA afferenti afatture emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA]., ritenute riferite a operazionioggettivamente inesistenti. La pretesa impositiva si fondava sugliesiti di processi verbali di constatazione redatti dall’UfficioAntifrode, nei quali la società emittente le fatture veniva qualificatacome società cartiera, priva di effettiva struttura organizzativa,logistica e operativa.L’Agenzia delle entrate si costituiva nel giudizio, resistendo alricorso e chiedendone il rigetto.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Palermo, consentenza n. 4731/12/2015, rigettava il ricorso.2. – Le contribuenti proponevano appello innanzi allaCommissione tributaria regionale della Sicilia.L’Agenzia delle entrate si costituiva depositandocontrodeduzioni.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, con sentenzan. 1048/2017, depositata il 22 marzo 2017, accoglieva l’appellodelle contribuenti e, in riforma della decisione di primo grado,annullava gli avvisi di accertamento, condannando l’Ufficio allarifusione delle spese di lite. In particolare, il giudice di appelloNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026riteneva non adeguatamente provata l’inesistenza delle operazionicontestate.3. – Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazionel’Agenzia delle entrate, affidato a due motivi.Le contribuenti si sono costituite con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entratedenuncia la violazione e falsa applicazione dell’art. 2697 c.c.,dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché degli artt. 132,comma 2, n. 4, e 112 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n.4, c.p.c., oltre all’omesso esame di un fatto decisivo oggetto didiscussione tra le parti, ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.La ricorrente deduce che la Commissione tributaria regionaleavrebbe erroneamente ritenuto non assolto l’onere probatoriogravante sull’Amministrazione finanziaria in ordine alladimostrazione dell’inesistenza delle operazioni di sponsorizzazionee pubblicità contestate, fondando la propria decisione su argomentiritenuti inconferenti. In particolare, il giudice di appello avrebbebancario in favore della [OSCURATO:SOCIETA]. e alla mancatadimostrazione, da parte dell’Ufficio, della restituzione delle somme,trascurando che, secondo la giurisprudenza, la tracciabilità deipagamenti non costituisce elemento decisivo ai fini della provadell’effettività dell’operazione, essendo frequente, nelle operazionifraudolente, la predisposizione di un apparato documentale idoneoa conferire una mera apparenza di regolarità. L’Ufficio sostiene chela motivazione della sentenza impugnata risulti carente econtraddittoria, poiché non avrebbe valutato adeguatamente ilNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026complesso degli elementi indiziari risultanti dai processi verbali diconstatazione, dai quali emergerebbe un articolato meccanismofraudolento riconducibile al sistema delle c.d. società cartiere. Sottotale profilo, viene dedotto che la Commissione regionale avrebbeinvertito l’onere della prova, richiedendo all’Amministrazione anchela dimostrazione della restituzione delle somme, in contrasto con iprincipi regolatori della materia.1.1. – Il motivo è inammissibile.In tema di ricorso per cassazione, è inammissibile lamescolanza e la sovrapposizione di mezzi d'impugnazioneeterogenei, facenti riferimento alle diverse ipotesi contemplatedall'art. 360, comma 1, n. 3 e n. 5, c.p.c., non essendo consentitala prospettazione di una medesima questione sotto profiliincompatibili, quali quello della violazione di legge e dell'omessoesame di fatto decisivo per il giudizio, in quanto una taleformulazione mira a rimettere al giudice di legittimità il compito diisolare le singole censure teoricamente proponibili, onde ricondurlead uno dei mezzi d'impugnazione enunciati dall'art. 360 c.p.c., perpoi ricercare quale o quali disposizioni sarebbero utilizzabili alloscopo, così attribuendo, inammissibilmente, al giudice di legittimitàil compito di dare forma e contenuto giuridici alle lagnanze delricorrente, al fine di decidere successivamente su di esse (Cass. n.3397/2024, Cass. n. 26874/2018).Il motivo, così come costruito, si presenta confuso. Accanto alvizio di motivazione, esplicitato subito dopo la rubrica (p. 6) eripreso alle pagine 20 e 21, si denuncia la violazione del principio dicorrispondenza tra chiesto e pronunciato (p. 22) e la violazione dilegge sul riparto dell'onere della prova, che occupa tutta la partecentrale del motivo. La questione del riparto dell'onere della provae della valutazione degli elementi presuntivi dedotti dall'ufficio eNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026posti alla base dell'accertamento viene ripresa nel secondo motivodi ricorso.Per completezza, va comunque osservato che, con riguardo aldedotto vizio di motivazione, la censura non è scrutinabile neitermini prospettati.In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., conmodif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nelricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienzadella motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020, Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibiletra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie, non può dirsi che vi sia violazione del«minimo costituzionale», avendo la pronuncia espresso l’iter logico-giuridico alla base della decisione, al di là della diversa questionedella sua correttezza in punto di diritto.2. – Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia delle entratelamenta la violazione e falsa applicazione degli artt. 115 e 116c.p.c., nonché dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360, comma1, n. 4, c.p.c. La ricorrente deduce che la Commissione tributariaregionale avrebbe mal governato i criteri legali di valutazione dellaprova, omettendo di considerare in modo corretto e complessivo ilmateriale probatorio offerto dall’Ufficio e, al contempo, attribuendoNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026rilevanza a elementi prodotti dalle contribuenti che, secondol’Amministrazione, non sarebbero idonei a dimostrare l’effettivitàdelle prestazioni fatturate. Si sostiene che il giudice di appelloavrebbe effettuato una valutazione frammentaria e non coerentedelle risultanze istruttorie, disattendendo il quadro presuntivoemergente dagli atti di accertamento e dai verbali ispettivi, epervenendo così a una decisione non conforme ai criteri normativiche regolano l’apprezzamento delle prove nel processo tributario.2.1. – Il motivo è fondato.In tema di IVA, l'onere della prova relativa alla presenza dioperazioni oggettivamente inesistenti è a caricodell'Amministrazione finanziaria e può essere assolto mediantepresunzioni semplici, come l'assenza di una idonea strutturaorganizzativa (locali, mezzi, personale, utenze), mentre spetta alcontribuente, ai fini della detrazione dell'IVA e della deduzione deirelativi costi, provare l'effettiva esistenza delle operazionicontestate, non potendo tale onere ritenersi assolto con l'esibizionedella fattura ovvero in ragione della regolarità formale dellescritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, in quantoessi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparirereale un'operazione fittizia (Cass. n. 9723/2024, Cass. n.28628/2021).Nel caso di specie, la Commissione tributaria regionale non havalutato i numerosi elementi presuntivi, tra loro convergenti,dedotti dall’Ufficio, avendo fatto mal governo delle norme e deiprincipi in materia (la [OSCURATO:SOCIETA]. è risultata priva di una realestruttura organizzativa e operativa, non disponendo né di personaleadeguato, né di mezzi, attrezzature o risorse idonee allosvolgimento delle attività dichiarate; la sede legale coincideva conlo studio professionale del legale rappresentante ed eraNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026oggettivamente inidonea allo svolgimento di un’attivitàimprenditoriale di rilevanti dimensioni; a fronte di un volumed’affari estremamente elevato, la società non sosteneva costi realicoerenti né dimostrava una concreta capacità produttiva delleprestazioni fatturate; i costi contabilizzati derivavano quasiesclusivamente da fatture emesse da un’unica controparte, laT.[OSCURATO:SOCIETA]., riconducibile allo stesso soggetto e anch’essa priva diautonoma struttura operativa, senza che fosse data provadell’effettiva esecuzione dei servizi asseritamente acquistati; lemodalità di pagamento dei costi risultavano irregolari e anomale,con utilizzo prevalente di contanti o assegni, frazionamentiartificiosi, impossibilità di collegare i pagamenti alle singole fatturee mantenimento di ingenti debiti verso il fornitore, in assenza direale rischio imprenditoriale; dai conti correnti emergevanofrequenti e rilevanti prelievi di contante, spesso superiori ai limitiantiriciclaggio, privi di giustificazione economica e ritenutisintomatici di restituzione delle somme ai clienti; tutti i rapporti conla clientela, dalla stipula dei contratti all’emissione delle fatture eall’incasso dei corrispettivi, risultavano accentrati nella persona dellegale rappresentante, senza alcun apparato organizzativointermedio; le prestazioni pubblicitarie fatturate apparivano prive dicriteri economici oggettivi, con importi differenziati tra clienti,assenza di parametri di calcolo e mancanza di documentazionesull’effettiva esecuzione, sull’inerenza e sulla congruità dellespese). Pur richiamando gli elementi che mettevano in dubbiol'effettiva capacità imprenditoriale e patrimoniale della società cheha emesso le fatture portate in detrazione, la Commissionetributaria regionale ha poi contraddittoriamente e in manieraapodittica affermato che tali elementi non dimostravano in sél’inesistenza delle prestazioni oggetto del contratto. Gli elementiNumero registro generale 13477/2017Numero sezionale 3968/2026Numero di raccolta generale 15062/2026Data pubblicazione 19/05/2026formali come un contratto in forma scritta e un bonifico, peraltro,costituiscono elementi formali che tendono a mascherare la frode.Sarebbe stato infine onere del contribuente fornire la provacontraria.3. – La sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Sicilia, in diversacomposizione, anche per la liquidazione delle spese di legittimità. P.Q.MAccoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo; cassa lasentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia, in diversa composizione, anche per laliquidazione delle spese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 12 maggio 2026.La PresidenteGiulia Iofrida