Cassazione n. 06304/2026

onunciato la seguente ORDINANZA sulricorso iscritto al n. 1 5 251 /20 2 1 R.G. propost o da [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in persona del legale rappresentante pro tempore rappresentata e difesa in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (domicilio digitale PEC: [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE in persona del direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato(domicilio digitale PEC: [OSCURATO:EMAIL] ) - r esistente - econtro Oggetto: cartella di pagamento- interessi Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 2 AGENZIADELLE ENTRATE – RISCOSSIONE in persona del direttore pro tempore rappresentata e difesa come per legge dall’Avvocatura Generale dello Stato ( domicilio digitale PEC: [OSCURATO:EMAIL]) - r esistent e - per la cassazione del la sentenza della Co mmissione tributaria regionaledell’Umbria n. 142 / 02 /2 0 depositata in data 16 / 1 1 / 20 2 0 , non notificata; udita la relazione della causa svolta dal [OSCURATO:PERSONA] all’adunanzacamerale dell’11/ 12 /2025 Fattidi causa Lasocietà odierna ricorrente impugnava la cartella a cartella di pagamento notificatale ex art. 36 - bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e ex art. 54 - bis del d.P.R. n. 633 del 1972 a seguito di controllo automatizzato della dichiarazione 2016 riferita al periodo d'imposta 2015. Ilgiudice di primo grado rigettava il ricorso. Appellava la società [OSCURATO:PERSONA] s.r.l.; il giudice dell'appello confermavala pronuncia d ella CTP. Ricorrea questa Corte la contribuente con atto affidato a cinque motividi impugnazione. L'Amministrazione F inanziaria e il R iscossore non hanno svolto attività difensiva in questa sede di legittimità, limitandosi a depositare attodi costituzione in vista della pubblica udienza. Ragionidella decisione Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 3 Il primo motivo di ricorso censura la pronuncia impugnata per violazionedell’art. 14 c. 3 del d. Lgs. n. 546 del 1992 in relazione all’art. 360c. 1 n. 3 c.p.c.; secondo la contribuente la sentenza di appello ha erroneamenteritenuto ammissibile l'interve nto volontario nel giudizio di meritodell'Agenzia delle entrate. Ilmotivo è infondato. Vaqui ribadito che – secondo la disciplina vigente ratione temporis - il legittimato passivo, quando sia posto in discussione il fondamento del credito erariale, è l’ente impositore, (cfr. Cass. Sez. Un. n. 16412/2007, in motivazione). La citazione in giudizio del riscossore in luogo dell’ente titolare della pretesa tribu taria non comporta la declaratoria di inammissibilità della domanda (da ultimo , ex multis , Cass. n. 3955/2020; Cass. n. 97/2015) essendo, al contrario, previsto cheil primo resti soggetto alle conseguenze della lite, qualora ometta di provvederealla chiamata in causa dell’ente impositore. Inoltre,fra Ente impositore e riscossore non ricorre un’ipotesi di litisconsorzio necessario, posto che il contribuente è indifferente ai rapportidi responsabilità intercorrenti fra l’uno e l’altro (ancora: Cass. Sez.Un. n. 16412/2007, in motivazione; C ass. n. 2803/2010); tanto è vero che la disposizione, prevedendo la soggezione del secondo alle conseguenzedella lite, in assenza della chiamata del primo, ne ammette l’omissione, benché si tratti del legittimato passivo. Inoltre, l’assenza del litisconso rzio necessario implica l’insussistenza del dovere del giudice di disporre d’ufficio la chiamata dell’ente impositore (Cass. n. 3955/2020,nello stesso senso Cass. Sez. U n . n. 16412 /2007 ). Ciòchiarito, va rilevato che conseguenza delle premesse appena svolte non può essere, come sembra pretendere il ricorrente, l’inammissibilità dell’intervento dell’ente impositore. Proprio l’ente impositore è, invero, il titolare della pretesa tributaria m essa in discussionee non può ritenersi che egli abbia la facoltà di intervenire se Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 4 chiamato, ma non possa farlo se non ove il concessionario abbia provvedutoa denunciare la lite. La previsione secondo la quale laddove il concessionario non provveda alla chiamata dell’ente impositore “risponde delle conseguenze della lite” inerisce esclu sivamente al rapportofra il primo ed il secondo ed all’estensione all’ente impositore degli effetti del giudicato formatosi nei confronti dell’agente della riscossione, indipendentemente dalla litis denuntiatio ( Cass. n. 14566/2021; Cass. n. 31476/2019), e non autorizza ad escludere la legittimità dell’intervento volontario del legittimato passivo (ente impositore)che, a prescindere dalla sua chiamata in causa, sia venuto aconoscenza della lite. La chiamata in causa, infatti, ha quale sco po la sollecitazionedella parte chiamata all’intervento e non è pensabile che chinon è sollecitato, non possa autonomamente svolgere quelle stesse difese che avrebbe potuto svolgere se lo fosse stato, tanto più se si tratta del legittimato passivo della pretesa (profilo che il ricorrente, erroneamente,ritiene insussistente in capo all’Ufficio finanziario). Ladisposizione in termini - vale a dire l ’art. 14, commi 1 e 2 del d.Lgs. n. 546 del 1992 - che regola l’intervento nel processo tributario edimpone la partecipazione al giudizio di tutte le parti su cui possono riverberarsi gli effetti giuridici della pronuncia rispetto all’oggetto del ricorso- ammette infatti che il legittimato passivo / ente impositore possa essere sostituito dall’agente della riscossione, quando questi non provvedaalla chiamata, sul primo ricadendo in ogni caso l’efficacia del giudicato.Dall’altro, la disposizione di cui al terzo comma dell’art. 14 cit. secondo la qual e “Possono intervenire volontariamente o essere chiamatiin giudizio i soggetti che, insieme al ricorrente sono destinatari dell’atto impugnato o parti del rapporto tributario controverso” va ritenutaapplicabile anche all’ente impositore, non potendo dubi tarsi che questi,diversamente da quanto prospetta il contribuente, sia parte “del rapportotributario controverso”. È chiaro, nondimeno, che l’intervento Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 5 volontario soggiace alle decadenze e preclusioni già formatesi in giudizio, nel momento in cui l’intervento viene spiegato, secondo il dispostodell’art. 268, comma 2 c .p.c. , applicabile al processo tributario ai sensi dell’art. 1, comma 2 del d. Lgs. 546 del 1992. Si pone, infatti, l’obbligo per l’interventore di accettare il processo nello stato in cui si trova al momento della sua costituzione, in relazione alle preclusion i istruttoriegià verificatesi per le parti originarie, non essendo consentito - ove sia già intervenuta la relativa preclusione - dedurre nuove prove costituendeo produrre documenti. Siffatto divieto, tuttavia, opera solo sul piano probatorio e non coinvolgequello assertivo, in quanto attività coessenziale all'intervento stesso ( ex multis : Cass. Sez. 2, n. 1859/2018, Cass. Sez. 1, n. 25798/2015). Diqui l’infondatezza della censura. Ilsecondo motivo di ricorso denuncia la nullità della sentenza per motivazioneapparente, in violazione degli art. 36 c. 2 n. 4 e 62 del d. Lgs.n. 546 del 1992, dell’art. 118 disp. att. ne c.p.c. in relazione all’art. 360c. 1 n. 4 c.p.c. per avere la pr onuncia di appello reso motivazione apparentedel proprio decisum. Ilmotivo è infondato. Èstato più volte affermato da questa Corte di Legittimità che “la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da errorin procedendo , quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture” (Cass. Sez. Un. n. 22232/2016). La motivazione della sentenza impugnata non rientra affatto nei paradigmi invalidanti indicati nel citato, consolidato e Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 6 condivisibile,arresto giurisprudenziale, in quanto indica in modo conciso le ragioni che l’hanno condotta a decisione, dovendosi ritenere che il giudice tributario di appello abbia assolto il proprio obbligo motivazionaleal di sopra del "minimo costituzi onale" (cfr. Cass. Sez. Un. Cass.n. 8053/2014). Ilterzo motivo di ricorso lamenta la violazione e falsa applicazione dell’art.12 comma 4 del d.P.R. n. 602 del 1973 in relazione all’art. 360 c.1 n. 3 c.p.c. per avere la sentenza di merito erroneamente mancato di ritenere illegittimo l ’ a t to impugnato per difetto di sottoscrizione del ruolo. Ilmotivo è privo di fondamento anche se sul punto va corretta la motivazioneespressa dal giudice del merito. Invero questa Corte ha già chiarito (Cass. n. 27561 /2018) i n tema di requisiti formali delruolo d'imposta, l'art. 12 del d.P.R. n. 602 del 1973 non prevede alcunasanzione per l'ipotesi della sua omessa sottoscrizione, sicché non può che operare la presunzione generale di riferibilità dell'atto amministrativo all 'organo da cui promana, con onere della prova contrariaa carico del contribuente, che non può limitarsi ad una generica contestazionedell'esistenza del potere o della provenienza dell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegno delle sue deduzioni.D'altronde, la natura vincolata del ruolo, che non presenta in fasedi formazione e redazione margini di discrezionalità amministrativa, comporta l'applicazione del generale principio di irrilevanza dei vizi di invaliditàdel provvedimento, ai sensi dell'art. 21 - octies della L . n. 241 del1990. Pertanto, sul punto la statuizione della sentenza impugnata fondatasulla presunzione di legittimità dell'iscrizione a ruolo va corretta nelsenso sopra espresso. Ilquarto motivo di ricorso lamenta la violazione degli artt. 7 e 17 dellaL. n. 212 del 2000 in relazione all'art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 7 la sentenza impugnata erroneamente ritenuto motivata la cartella di pagamentocon riferimento alla pretesa relativa agli interessi. Ilmotivo è fondato. Questa Corte, a Sezioni Unite, ha recentemente chiarito che la cartella di pagamento, allorché segua l'adozione di un atto fiscale che abbia già determinato il quantum del debito di imposta e gli interessi relativi al tributo, è congruamente motivata - con riguardo al calcolo degliinteressi nel frattempo maturati - attraverso il semplice richiamo dell'atto precedente e la quantificazione dell'importo per gli ulteriori accessori, indicazione che soddisfa l'obbligo di motivazione prescritto dall'art.7 della L . n. 212 del 2000 e dall'art. 3 della L . n. 241 del 1990; se, invece, la cartella costituisce – come nella specie - il primo atto riguardante la pretesa per interessi, al fine di soddisfare l'obbligo di motivazioneessa deve indicare, oltre all'importo monetario richiesto, la base normativa rel ativa agli interessi reclamati - la quale può anche essere implicitamente desunta dall'individuazione specifica della tipologiae della natura degli interessi oggetto della pretesa ovvero del tipo di tributo a cui questi accedono - e la decorrenza dalla qu ale gli accessori sono dovuti, senza che sia necessaria la specificazione dei singolisaggi periodicamente applicati o delle modalità di calcolo (Cass., Sez.Un. n. 22281/2022 . Trattandosi, nella specie, di cartella di pagamento emessa a seguitodi controllo automatizzato e tenuto conto della generica dizione “interessi” contenuta in cartella (cfr., quanto alla specificità e localizzazionedella censura, le pag. 4, 5, 6 del ricors o per cassazione, ove la cartella impugnata è stata riprodotta integralmente), l’affermazione,contenuta in sentenza che si limita a ritenere sufficiente qualemotivazione il “criterio di liquidazione degli stessi predeterminato exlege” (pag. 6 penultimo periodo del punto 7 della sentenza gravata) dalquale – ritiene il giudice di merito - dovrebbe evincersi la sufficienza Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 8 della motivazione in parte qua , non risponde al minimo motivazionale richiesto da questa Corte . Tale espressione, invero , non consente di comprendere, neppure implicitamente, la tipologia, la natura e il momentodi decorrenza degli interessi richiesti alla società contribuente. Comeè noto, ove – come qui avviene - la cartella di pagamento costituisca il primo atto riguardante la pretesa per interessi, al fine di soddisfarel’obbligo di motivazione essa deve indicare, oltre all’importo monetariorichiesto, la base normativa relativa agli interessi reclamati - la quale può anche essere implicitamente de sunta dall’individuazione specifica della tipologia e della natura degli interessi oggetto della pretesaovvero del tipo di tributo a cui questi accedono - e la decorrenza dalla quale gli accessori sono dovuti, senza che sia necessaria la specificazionedei singoli saggi periodicamente applicati o delle modalità di calcolo. Come questa Corte ha chiarito nella massima espressione nomofilattica(Cass. Sez. Un. n. 22281/2022) è stato altresì specificato che l’atto impositivo, se carente nella motivazione riguardante gli interessi richiesti in via contestuale al debito d’imposta, è affetto da invaliditàparziale con riferimento alla parte relativa ai soli accessori, in applicazionedel generale principio di conservazione dell’atto nella parte, autonoma,non inficiata dal difetto di motivazione . Le Sezioni Unite osservano in particolare che il riferimento agli elementi della dichiarazione esclude la necessità di una specifica motivazionesoltanto con riguardo alla decorrenza dell’obbligazione che il contribuente può agevolmente individuare, mentre l’emittente della cartellaè tenuto a fornire precisa indicazione del parametro normativo in base al quale si è proceduto al computo degli interessi pretesi. Qualora,poi, la cartella di pagamento costituisca atto di rettifica (con le forme del controllo automatizzato) dei risultati della dichiarazio ne, la stessacostituisce esercizio di una vera e propria potestà impositiva e, dunque, l’atto deve essere congruamente motivato – anche con Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 9 riferimentoagli interessi – al fine di rendere edotto il contribuente dei fatti su cui si fonda la pretesa; in tale evenienza, la cartella deve esplicitare la decorrenza degli interessi e la disciplina positiva che ne regolail quantum , senza che sia necessaria la specificazione dei singoli saggiperiodicamente applicati o delle modalità di calcolo ( ancora Cass. Sez.Un. n. 22281 /2022 e Cass. n. 28742 /2023 ) . La sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione dei suindicatiprincipi affermati dalle Sezioni Unite , avendo ritenuto idonea motivazioneil semplice generico e imprecisato “ criterio di liquidazione degli stessi predeterminato ex lege” . Di qui l’errore di diritto che effettivamentevizia la pronuncia di appello. In accoglimento dunque del motivo, la sentenza va sul punto cassata:non essendo, peraltro, necessari ulteriori accertamenti di fatto, la causa ben può essere decisa – sul punto – anche nel merito con l’accoglimentodell’originario ricorso in parte qua e l’annullamento della cartelladi pagamento impugnata limitatamente alle somme richieste a titolodi interessi. Il quinto motivo di ricorso lamenta la violazione e/o falsa applicazione degli artt. 36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972, 7 e 17 della L. n. 212 del 2000 in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la pronuncia im pugnata erroneamente ritenuto legittima la cartella impugnata, in quanto il disconoscimento del credito d’imposta con essa operato, quale operazione consistente in attività di tipo valutativo e/o connotata da discrezionalità tecnica, configurava attività c omportante soluzioni di questioni giuridiche e doveva avvenire con l’emissione di avviso di accertamento,non di semplice cartella di pagamento. Ilmotivo è infondato. Sia l’art. 36 bis, comma 1 del d.P.R. n. 600 del 1973, quanto all’imposizionereddituale, sia la speculare disposizione in tema di iva, Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 10 valea dire l’art. 54 bis del d.P.R. n. 633 del 1972 dispongono che «sulla basedei dati e degli elementi direttamente desumibili dalle dichiarazioni presentate e di quelli in possesso dell'anagrafe tributaria, l'Amministrazione finanziaria provvede a: a) correggere gli errori materiali e di calcolo commessi dai contribuenti nella determinazione degliimponibili, delle imposte, dei contributi e dei premi; b) correggere glierrori materiali commessi dai contribuenti nel riporto delle eccedenze delle imposte, dei contributi e dei premi risultanti dalle precedenti dichiarazioni; c) ridurre le detrazioni d'imposta indicate in misura superiore a quella prevista dalla legge ovvero non spettanti sulla base deidati risultanti dalle dichiarazioni; d) ridurre le dedu zioni dal reddito esposte in misura superiore a quella prevista dalla legge; e) ridurre i creditid'imposta esposti in misura superiore a quella prevista dalla legge ovveronon spettanti sulla base dei dati risultanti dalla dichiarazione». E’stato chiarito più volte in giurisprudenza che «in tema di controlli delle dichiarazioni tributarie, l'attività dell'Ufficio accertatore, correlata alla contestazione di detrazioni e crediti indicati dal contribuente, qualora nascada una verifica di dati indicati da quest'ultimo e dalle incongruenze dagli stessi risultanti, non implica valutazioni, sicché è legittima l'iscrizionea ruolo della maggiore imposta ai sensi del d .P.R. n. 600 del 1973,art. 36 - bis e del d .P.R. n. 633 del 1972, art. 54 - bis, non essendo necessarioun previo avviso di recupero» (cfr. Cass. nn. 29582/2018; Cass.n. 24747/2020; Cass. n. 34993/2022). Taleindirizzo interpretativo non contrasta con quanto affermato in altre decisioni, secondo cui «in tema di accertamenti e controlli delle dichiarazioni tributarie, l'iscrizione a ruolo della maggiore imposta ai sensi del d .P.R. n. 600 del 1973, art. 36 bis, e del d .P.R. n. 633 del 1972,art. 54 bis, è ammissibile solo quando il dovuto sia determinato mediante un controllo meramente cartolare, sulla base dei dati forniti dalcontribuente o di una correzione di errori materiali o di calcolo, non Cons.Est.[OSCURATO:PERSONA] - 11 potendosi, invece, con questa modalità, risolvere questioni giuridiche, sicchéil disconoscimento, da parte dell'Amministrazione finanziaria, di uncredito d'imposta non può avvenire tramite l'emissione di cartella di pagamento avente ad oggetto il relativ o importo, senza essere precedutada un avviso di recupero di credito d'imposta o quanto meno bonario» (cfr. Cass. nn. 14949/2018, 11292/2016). Va, infatti, considerato che anche quest'ultimo orientamento subordina la legittimitàdel controllo automatizzat o al carattere meramente cartolare ed avalutativo del disconoscimento del credito d'imposta, potendo, quest'ultimo, appunto dipendere sia da una valutazione giuridica ed accertativadi inesistenza ovvero non compensabilità del credito (ipotesi nellaquale il controllo automatizzato non è ammesso), sia dal riscontro puramente obiettivo della dichiarazione (ipotesi nella quale esso è invececonsentito). Nella fattispecie, come ha accertato in fatto la CTR, si tratta di “…eccedenza d’imposta risultante dalla dichiarazione IVA presentata in riferimento al periodo d’imposta precedente, poiché già precedentemente fruita in compensazione dal contribuente”; qui ndi nessuna valutazione giuridica andava qui operata per recuperare il dovuto. Conclusivamente, va accolto il quarto motivo e la sentenza impugnata va cassata con decisione nel merito e accoglimento dell’originarioricorso del contri