Cassazione n. 21161/2026

i procura speciale e nomina postein calce al ricorso, dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale CRN NCF67E06 A182 U) e [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 80S29 A783 H).- RICORRENTE –CONTRO[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/2026l’AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall’[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]).- CONTRORICORRENTE –per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia n. 936/19/2025, depositata l’11 aprile2025.UDITA la relazione svolta all’udienza pubblica del 10 giugno 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].UDITA la [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], che haconcluso per il rigetto del ricorso.UDITI l’avv. [OSCURATO:PERSONA] nell’interesse della ricorrente, che haconcluso per l’accoglimento del ricorso e l’avv. [OSCURATO:PERSONA] la controricorrente, che ha chiesto il rigetto del ricorso.1. Con un primo atto del 16 dicembre 2022 veniva stipulata tra laParahsol S.R.L. e la [OSCURATO:SOCIETA]. una cessione di azienda conprevisione del pagamento del corrispettivo in due tranche.Successivamente, in data 30 dicembre 2022, con atto integrativo,le parti convenivano di subordinare, con effetto retroattivo, l’efficaciatraslativa della cessione al pagamento parziale del prezzo, conprevisione di risoluzione in caso di mancato avveramento dellacondizione sospensiva di cui sopra nel termine ivi previsto.2. Oggetto di controversia è l’avviso in atti con cui l’Agenziadell’Entrate recuperava l’imposta principale di registro sulla predettacessione di azienda, considerandola, ai sensi dell’art. 27, comma 3, delNumero registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/2026d.P.R. n. 131/1986, non sottoposta a condizione sospensiva in quantoil suo avveramento dipendeva dalla mera volontà dell’acquirente.3. La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardiaaccoglieva l’appello proposto dall’Agenzia delle Entrate avverso lapronuncia n. 4358/2/2023 della Corte di giustizia tributaria di secondogrado Milano, assumendo – per quanto ora rileva in relazione ai motividi impugnazione – che:- «[…] l’atto di cui è causa non reca alcuna condizione sospensivadegli effetti traslativi del contratto. Valga rilevare, a riguardo, che l’art.3, comma 1, dispone che Il trasferimento della proprietà del Ramod’Azienda e, quindi, l’immissione nel possesso giuridico della stessaavviene in data odierna. Le parti, al riguardo, precisano che tutti glieffetti, anche di natura fiscale, si producono dalla data odierna »;- «Le disposizioni del successivo atto integrativo non avrebberopotuto vanificare gli effetti previsti con decorrenza dalla data distipulazione dell’atto accertato, tanto più se si considera che, in base alpunto 4.2 del contratto, come modificato dall’atto integrativo stipulatoil 30 dicembre 2022, il corrispettivo pattuito tra le parti si comporrebbedi una prima parte, ancora da versarsi e di una seconda parte daversarsi in base ad accordi separati. Disposizione insanabilmenteincompatibile con quanto previsto dal punto 4.2 del contrattoprecedentemente stipulato, secondo cui il prezzo era statoparzialmente corrisposto già alla data del 16 dicembre 2022».4. Con ricorso notificato in data 21 ottobre 2025 l’istante haimpugnato tale pronuncia sulla base di tre motivi, successivamenteillustrati con memoria ex art. 378 c.p.c.5. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso depositatoil 28 novembre 2025.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/20266. [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], hadepositato in data 18 maggio 2026 conclusioni scritte.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso, l’istante ha eccepito, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza perviolazione dell’art. 112 c.p.c., per avere i giudici di secondo gradovalidato l’avviso di liquidazione impugnato sulla base di unamotivazione diversa da quella offerta dall’Agenzia delle Entrate nellostesso atto impositivo, tenuto conto che l’avviso impugnato avevaritenuto l’atto non sottoposto a condizione sospensiva in quantomeramente potestativa, laddove la Corte di secondo grado avevareputato la condizione apposta con l’atto integrativo incompatibile conil contenuto originario dell’atto e quindi irrilevante, così esorbitando dalperimetro impositivo delineato dalla motivazione dell’avvisoimpugnato.2. Con la seconda censura, la ricorrente ha dedotto, in relazioneall’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., la violazione e falsa applicazionedell’art. 27, commi 1 e 3, d.P.R. n. 131/1986, nonché degli artt. 1322,1355 e 1362 c.c., nonché delle clausole contrattuali l’atto tassato, peravere il giudice di appello giustificato la pretesa impositiva, avente adoggetto il pagamento dell’imposta di registro in misura proporzionaleprevista per gli atti traslativi di proprietà, in relazione ad un contrattoche, in realtà, non aveva mai prodotto effetti giuridici né, tantomeno,determinato il trasferimento della proprietà del ramo d’azienda, nonessendo stato il prezzo corrisposto nel termine essenziale previsto.Ciò ricordando che, quando l’effetto traslativo è subordinato alpagamento del prezzo, la fattispecie va ricondotta ad una condizioneNumero registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/2026sospensiva e non meramente potestativa, con conseguenteapplicazione dell’imposta in misura fissa.3. Con la terza doglianza è stato eccepito, con riferimento all’art.360, primo comma, num. 3, c.p.c., il difetto di legittimazione passiva,per essere stato l’atto emesso nei confronti di un soggetto (notaiorogante) non obbligato al versamento dell’imposta di registrocomplementare/suppletiva, con connessa violazione e/o falsaapplicazione degli artt. 42 e 57 d.P.R. n. 131/1986, nonché dell’art. 3-ter d.lgs. n. 463/1997, rimarcando sul punto che si tratta di impostacomplementare in quanto la pretesa impositiva si basa su valutazionigiuridico- interpretative circa la natura della condizione.4. Il ricorso va accolto in relazione al terzo motivo, il che rendeultroneo l’esame delle prime due censure.5. L’avviso di liquidazione in esame è stato notificato al ricorrentenella sua qualità di notaio rogante, per cui risulta pregiudiziale laverifica della natura dell’imposta liquidata, giacchè la dedottaqualificazione di imposta complementare renderebbe il notaio esenteda responsabilità.Ed infatti, l'art. 57 d.P.R. n. 131/1986, in ragione della peculiaritàdel ruolo di garanzia del notaio rogante, limita la responsabilità diquesti al pagamento della sola imposta principale, non risultando ilpubblico ufficiale gravato da responsabilità alcuna per l'impostacomplementare e suppletiva, con ciò intendendosi evitare che il notaiopossa essere direttamente inciso (seppure con potestà di rivalsa) perimporti - indeterminati nell'an e nel quantum - che non trovinocopertura nella precostituzione della necessaria provvista presso leparti (v., tra le tante, da ultimo, Cass. 6158/2025 e Cass. n.24475/2025, ai cui più ampi contenuti si rinvia).[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/20265.1. Secondo l'art. 42 d.P.R. n. 131/1986, «è principale l'impostaapplicata al momento della registrazione e quella richiesta dall'ufficiose diretta a correggere errori od omissioni effettuati in sede diautoliquidazione nei casi di presentazione della richiesta diregistrazione per via telematica; è suppletiva l'imposta applicatasuccessivamente se diretta a correggere errori od omissioni dell'ufficio.è complementare l'imposta applicata in ogni altro caso».Questa definizione legislativa viene declinata dalla giurisprudenzadi questa Corte nel senso che nella nozione di imposta principale ècompresa quella direttamente versata al momento della registrazione(quale imposta principale contestuale o «autoliquidata»), ma anchequella integrativamente richiesta dall'ufficio allo scopo di correggereerrori od omissioni incorsi nella autoliquidazione medesima (c.d.imposta principale «postuma»).L’imposta è poi suppletiva in caso errori commesso dall’Ufficio.In tutti gli altri casi, l’imposta va qualificata come complementare.5.2. L'art. 3 ter d.lvo 463/1997 prevede una particolare proceduradi controllo automatizzato dell'autoliquidazione, attribuendoall'amministrazione finanziaria la potestà di notificare al notaio unavviso di liquidazione integrativo, dal quale scaturisce la possibilità,per il notaio medesimo, sia di pagare entro i 15 giorni successivi senzainteressi moratori né sanzioni, sia di eventualmente compensare ilproprio debito di rettifica con il credito risultante per le somme da luiversate in eccesso su altre registrazioni telematiche autoliquidate.Il ricorso ex lege alle modalità di registrazione telematica dell'atto edi versamento del tributo su autoliquidazione del notaio, mediante ilmodello unico informatico (MUI), costituisce un'applicazionemeramente strumentale – tecnologica ed evolutiva - propria della faseNumero registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/2026di registrazione dell'atto e riscossione dell'imposta, con obiettivi divelocizzazione e semplificazione.Il ricorso alla procedura automatizzata non muta, tuttavia, lanatura della responsabilità giuridica del notaio per il pagamentodell'imposta.5.3. In ogni caso, questa particolare procedura di controllo riguardaunicamente l'imposta autoliquidata la cui difformità dal dovuto risultiimmediatamente percepibile – cioè a dire per tabulas - dal MUI ovverodalla disamina dell'atto trasmesso per la registrazione telematica, inquanto la norma dispone che, in tanto la procedura automatizzata dicontrollo e recupero dell'imposta autoliquidata sia esperibile, in quantoil maggior dovuto emerga «sulla base degli elementi desumibilidall'atto.Al contrario, ogniqualvolta la pretesa impositiva non trovi riscontrocartolare ed ictu oculi, ma richieda l'accesso ad elementi extratestualio anche l'esperimento di particolari accertamenti fattuali o valutazionigiuridico-interpretative, l'amministrazione finanziaria non potràprocedere alla notificazione al notaio, nei 60 giorni, dell'avviso diliquidazione integrativo, dovendo invece emettere, secondo le regolegenerali, avviso di accertamento - per un'imposta che, a quel punto,avrà necessariamente natura complementare - nei confronti delle particontraenti.5.4. In ordine al presupposto dell’«emersione dall'atto» qualerequisito del controllo automatizzato della autoliquidazione, la stessaamministrazione finanziaria (cfr. Circ. n. 6/E del 5 febbraio 2003,richiamata dalla Circ. n. 18/E del 29 maggio 2013) invita gli uffici - purnella necessaria considerazione contenutistica e sostanziale dell'atto -a riscontrare soltanto gli errori e le omissioni che siano oggettivi,[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/2026univoci ed immediatamente desumibili dall'atto stesso, e dunque«senza sconfinare, in questa fase riservata al controllo dell'impostaprincipale, in delicate valutazioni o apprezzamenti sulla reale portatadegli atti registrati o, comunque, pervenire a conclusioni sorrette dainterpretazioni non univoche o che necessitino di qualsiasi attivitàistruttoria» (cfr. su tali principi Cass. n. 15450/2019; Cass.15998/2021; Cass. n. 34526/2021; Cass. 6617/2022; Cass. n.6158/2025).5.5. Ora, applicando questi principi al caso di specie, risulta comela [OSCURATO:PERSONA] non abbia tenuto in debito conto -ed in ciò si concreta la lamentata violazione di legge - che l'impostadedotta in giudizio non aveva natura principale (nemmeno 'postuma'),bensì complementare; così da esulare in radice, come detto, dallaresponsabilità solidale del notaio.Essa non derivava infatti da elementi desumibili dall'atto, nel sensodi dati fattuali muniti di immediata evidenza ed univoca lettura, quantopiuttosto dalla combinazione delle due scritture e, soprattutto, dallavalutazione squisitamente giuridica della condizione apposta nellascrittura integrativa come meramente potestativa e, dunque, daconsiderarsi, secondo la tesi dell’Ufficio, come non apposta.Non può allora non riconoscersi che detta questione, con ognievidenza, non solo implicava un'attività, tecnico-interpretativa, diinquadramento sistematico, ma anche il discernimento del concretofinalità, come reso palese dalla differente interpretazione offertane dalGiudice di appello, che ha negato, a monte, la sussistenza di unmeccanismo condizionale.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 21329/2025Numero sezionale 321/2026Numero di raccolta generale 21161/2026Data pubblicazione 22/06/20265.6. Consegue a tanto che l'avviso di liquidazione opposto dalnotaio risulta effettivamente illegittimo; e ciò per il solo fatto che essomiri a far valere un'ipotesi di responsabilità solidale del notaio al difuori dei casi consentiti (cfr., sul punto, Cass. n. 15450/2019).6. Alla stregua di tali riflessioni il ricorso va accolto nel suo terzomotivo, con valutazione che assorbe l’esame dei primi due.La sentenza impugnata va quindi cassata e, non occorrendoaccertamenti in fatto, la causa va anche decisa nel merito, accogliendol’originario ricorso ed annullando l’avviso impugnato.7. Le spese dell’intero giudizio seguono la soccombenza e siliquidano nella misura indicata in dispositivo. P.Q.Mla Corte accoglie il terzo motivo di ricorso, dichiara assorbiti i primidue, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, accogliel’originario ricorso ed annulla l’avviso impugnato.Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento delle spese di giudizio,che liquida, per competenze, a favore della ricorrente, per il primogrado di giudizio, nella misura di 6.000,00 €, per il secondo gradonell’importo di 5.000,00 € e, per il presente grado, nella somma di7.500,00 €, il tutto oltre accessori ed alla somma di 200,00 € perspese vive del presente grado.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10 giugno 2026.[OSCURATO:PERSONA] PRESIDENTEUgo [OSCURATO:PERSONA]