Cassazione n. 06364/2024

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 20937/2020 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 11, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA] F.GALLO (-) rappresentata e difes a dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]). -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che ex legelo rappresenta e difende.-controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. LIGURIA n. 81/2020 , depositata il 21/01/2020. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27/02/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] di Genova accoglieva il ricorso di [OSCURATO:SOCIETA]. avverso l’ avviso di accertamento relativo alla rettifica della rendita catastale (euro 3.348,00), proposta con DOCFA data ta 11/8/2014, di un'area adibita a pontile con 57 posti barca, oltre allearee di ala ggio, varo e servizio, per complessivi mq. 8.471, sit a a [OSCURATO:PERSONA], avend o l'Ufficio attribuitola Categoria D/8, (esclusa la Cat. E per ricorrenza del lo scopo di lucro) ed elevato(euro 23.000,00) la rendita proposta . [OSCURATO:PERSONA] della Liguria accoglieva l'appello dell'Agenzia delle E ntrate , ritenendo motivato l'avviso di accertamento impugnato anche se non riporta va le linee guida ("prezzario") poste a fondamento di tutti i conteggi aritmetici effettuati dall'Ufficio, trattandosi di documentazioneconoscibile, e corretto il modus operandi dell’Ufficio quanto al riferimento al valore dei posti barca , indicati nella planimetria allegata al DOCFA, secondo la lunghezza delle imbarcazioni . Avverso la suddetta sentenza proponericorso la società OTA M , affidato a tre motivi, mentre l’Agenzia delle Entrateresiste con controricorso . In prossimità dell'udienza la ricorrente depositava memoria. Considerato che: Con il primo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod.proc.civ., la società ricorrente deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 7,l. n. 212 del 2000 e 3, l. n. 241 del 1990, nella parte in cui la decisione della CTR ha escluso la violazione del diritto di difesa in relazione alla omessa indicazione nell’avviso di accertamento di tutti gli elementi e parametri di riferimento ed alla mancata allegazione degli atti richiamati. Con il secondo motivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 4, cod.proc.civ., deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 132, comma primo, n. 4, cod.proc.civ., 36, comma 2, n. 4, d.lgs. 546 del 1992, carenza o apparenza della motivazione della sentenza di secondo gradosu criteri e modalità di calcolodella rettifica della rendita, atteso ch e nonostante il formale riferimento al “ procediment o indiretto di stima ” , bas a to sul “costo di costruzione”, il quale valorizza la rendita catastale partendo d a l valore di mercato dell’immobile (c.d. market approach ), se un mercato delle compravendite esiste, ovvero il “costo di ricostruzione” (c.d. cost approach), se siffatto mercato non esiste, il metodo di calcolo utilizzato dall’Ufficio risulta essere, contraddittoriamente, quello del “procedimento diretto”, consistente nella stima mediante capitalizzazione dei redditi di locazione. Con il terzomotivo d'impugnazione, in relazione all'art. 360, comma primo, n. 3, cod.proc.civ., deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 27,28, 29, d.P.R. n. 1142 del 1939, della circolare 30 novembre 2012 n.6/t dell’Agenzia del Territorio(ora Entrate) , dell’art. 1,comma 244, l. n. 190 del 2014 ( legge di stabilità 2015) che ha fornito una interpretazione autentica codificando i contenuti del documento di prassi, non avendo la CTR considerato che nel la procedura DOCFA la società aveva proposto una rendita calcolata con “stima indiretta", sulla scorta del valore del capitale fondiario nel c.d. “costo di ricostruzione”, trattandosi dell’unico metodo concretamente applicabile al caso di specie. Le censure sono infondate per le ragioni di seguito esposte. Nella giurisprudenza di legittimità si è consolidato l’orientamento secondo il quale,«in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della cd. procedura DOCFA, l'obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita [...] se gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano stati disattesi dall'Ufficio e l'eventuale discrasia tra rendita proposta e rendita attribuita derivi da una valutazione tecnica sul valore economico dei beni, mentre nel caso in cui vi sia una divergente valutazione degli elementi di fatto indicati dalcontribuente, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate sia per consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente, sia per delimitare l'oggetto dell'eventuale contenzioso.» (tra le altre, Cass. n.30166/2019; n. 31809/2018; n. 12777/2018; n. 12497/2016; n. 23237/2014). La questione dell’adeguatezza della motivazione del provvedimento di classamento ed attribuzione della rendita è stata risolta da questa Corte, nel senso sopraricordato,sul rilievo che il provvedimento costituisce l'atto terminale di una procedura di tipo fortemente partecipativo quale è quella attivata dalla presentazione del DOCFA, che implica per l’appunto l'indicazione degli elementi fattuali rilevanti da parte dello stesso contribuente, che,nella specie, l’ U fficio si è limitato a valutare in maniera difformerispetto alla proposta, circostanza che non impedisce al contribuente, mediante il raffronto con i dat i indicati nella propria dichiarazione, di intendere il "petitum provvedimentale", sì da essere in condizione di tutelarsi mediante ricorso alle commissioni tributarie. E’ stato, in oltre , affermato (Cass. n. 17971/2018) che: «in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale abbia luogo a seguito della procedura disciplinata dall'art. 2 del d.l. n. 16 del 1993, conv. in l. n. 75 del 1993, e del d.m. 19 aprile 1994, n. 701 (cd. procedura DOCFA) ed in base ad una stima direttaeseguita dall'Ufficio (come accade per gli immobili classificati nel gruppo catastale D), tale stima, che integra il presupposto ed il fondamento motivazionale dell'avviso di classamento (esprimendo un giudizio sul valore economico dei beni classati di natura eminentemente tecnica, in relazione al quale la presenza e l'adeguatezza della motivazione rilevano ai fini non già della legittimità, ma dell'attendibilità concreta del cennato giudizio, e, in sede contenziosa, della verifica della bontà delle ragioni oggetto della pretesa), costituisce un atto conosciuto e comunque prontamente e facilmente conoscibile per il contribuente, in quanto posto in essere nell'ambito di un procedimento a struttura fortemente partecipativa, con la conseguenza che la sua mancata riproduzione o allegazione all'avviso di classamento non si traduce in un difetto di motivazione.» A taleprincipio si è uniformata la CTR ligure laddove ha tenuto ben distinto il piano della validità formale dell’impugnato provvedimento di accertamento catastale, da quello – di natura squisitamente meritale - che attiene alla valutazione della sua fondatezza, soffermandosi, per quanto concerne il primo profilo, sulla ininfluenza della mancata allegazione del «prezzario sulla base del quale l’Ufficio ha calcolato la rendita catastale», trattandosi di documento «conosciuto e/o conoscibile dalla Società essendo stato inviato dall’Ufficio a tutti gli ordini professionali e associazioni di categoria e quindi [...] facilmente conoscibile.» Quanto al secondo profilo, la CTR ha evidenziato la rilevanza, ai fini della determinazione del valore economico dei beni classati, singol a r mente considerati, dei dati risultanti dalla stessa «planimetria allegata alla DOCFA presentata dalla Società stessa» e , segnatamente, de lla lunghezza dei posti barca, «essendo questo l’unico parametro del costo di noleggio di un posto barca.» Il giudice di secondo grado, in buona sostanza,ha condiviso l’utilizzo della «prezzario sulla base del quale l’ufficio ha calcolato la rendita», cioè il tariffario che riporta gli elementi di costo necessari per la stima delle unità immobiliari, con riguardoalle varie tipologie edilizie, a cui fanno riferimento i professionisti che operano per l’appunto nel del settore catastale, fermo restando che l’esigenza di ricorre ad elementi economici più specifici in considerazione della peculiarità dell’immobile destinato ad attività diportistiche, è stata soddisfatta dall’Ufficio tenendo conto anche della «redditività del bene secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale.» L’Agenzia delle Entrate, nel controricorso,ribadisce,al riguardo, quanto già aveva dedotto in appello ed e videnzia che , contrariamente a quanto sostenuto dalla controparte, non v’ è contraddizione tra metodo di stima enu n ciato nell’avviso di accertamento e metodo concretamente applicato,avendo l’Ufficio fatto riferimento al “costo di ricostruzione deprezzato” ed a l “ s a ggio di fruttuosità”e che, in tale operazione estimativ a , l’elemento reddituale d i cui a l prezzario del Comune di Santa MargheritaLigure (tariffe dei posti barca), svolge soltantouna funzione di «supporto» alla valutazione estimale operata.Al riguardo giova sottolineare che, nell’atto di gravame, l’Agenzia delle Entrate aveva precisato con riferimento a quest’ultimo documento , che esso riporta «le tariffe dei posti barca, a dimostrazione della coerenza dei prezzi applicati dall’ufficio. Partendo dalla redditività, ad esempio, di un posto barca di 10m, lo stesso viene affittato ad unprezzo di € 3.611,20. Portando tale valore al biennio finanziario 1988/1989, applicando il coefficiente ISTATpari a 2,167, si ha una rendita di 1.666,45 €, notevolmente superiore a quella accertata dall’ufficio a parità di posto barca (esempio posto barca di 10 mrendita catastale 370).» La decisione impugnata conferma , tra l’altro, le ragioni del l’elevazione della rendita,conseguita esclusivamente a una differente valutazione tecnica in ordine al valore economico dei beni facenti parte del compendio immobiliare, senza che l'Ufficio avesse disatteso alcuno degli elementi di fatto indicati nel DOCFA dalla contribuente, ed ha per tale via ri badi to che la società [OSCURATO:PERSONA] , mediante il semplice raffronto dei valori in questione , poteva comprendere le ragioni della classificazione e tutelarsi, come del resto ha fatto,mediante ricorso alle commissioni tributarie. Nell'avviso di accertamento impugnato(riprodotto in ossequio al principio di autosufficienza dal ricorso per cassazione)sono presenti tutti i riferimenti di fatto (particelle catastali comprese) e normativi utilizzati, integrati da quelli presentinell'allegata ”Scheda relazione categorie speciali”, e so no esplicitat i sia il metodo che i criteri utilizzati per l'accertamentocatastale. La CTR, quindi, ha ritenuto sufficiente la mera indicazione nell’atto impositivo del “prezzario” («pubblicato presso tutti gli ordini professionali ed associazioni di categoria. Si tratta quindi di un listino proveniente dalla categoria di appartenenza della stessa ricorrente …)» utilizzato dall’Ufficio per la determinazione della rendita catastale delle unità immobiliari a destinazione speciale, in quanto, ancorché non materialmente allegatoo trascritto,si presume conosciuto o, comunque, conoscibile dalla contribuente, essendo «pubblicato presso gli ordini professionali ed associazioni di categoria» del settore immobiliare.L’Agenzia delle Entrate, al riguardo, nell’atto d’appello aveva anche evidenziato che «(i)n ogni caso, nell’atto impugnato sono state riportate analiticamente le voci del prezzario utilizzate dall’Ufficio per la quantificazione del reddito dei posti barca.» Si tratta di conclusione corretta , quella del giudice tributario di secondo grado,ed in linea con la giurisprudenza della Corte formatasi sull ’assolvimento dell’obbligo di cui all’art. 7, l. n. 212 del 2000, in tema di atti impositivi(l’avviso di accertamento catastale non rientra tra gli atti impositivoma è uno strumento teso a determinare i redditi derivanti da beni immobili e la base imponibile dei tributi), che si fonda su una lettura non formalistica della norma, escludendo la necessità dell’allegazione degli atti richiamati che siano conoscibili dal contribuentesenza pregiudizio per il diritto di difesa (v. Cass. n. 34474/2021, in motivazione). Quanto alla doglianz a della società [OSCURATO:PERSONA] att in ent e al merito della valutazione catastale deg l i immobili , osserva il Collegio che per inficiare il risultatofinale dell’operazione di classamento effettuata dall’Ufficio , difforme da quanto proposto con la procedura DOCFA , la società ricorrente in siste sulla prospetta «discrasia»metodologica che il giudice di appello non avrebbe rilevato. Al riguardo giova ricordare che per le categorie D ed E, che si ri ferisc o no agli immobili a destinazione speciale e particolarela legge n. 1249 del 1939 , art. 10, prescrive che la rendita venga determinata con stima diretta. [OSCURATO:PERSONA] n. 6/2012 dell’Agenzia delle Entrate, "Si precisa, innanzitutto, che con la locuzione "stima diretta" si intende la stima effettuata in maniera puntuale sugli immobili a destinazione speciale o particolare, per i quali, proprio in relazione alla peculiarità delle relative caratteristiche, non risulta possibile fare riferimento al sistema delle tariffe. In tale contesto, la rendita catastale può essere determinata con "procedimento diretto" o con "procedimento indiretto". Il procedimento diretto è quello delineato dagli artt. 15 e seguenti del Regolamento(d.P.R. n. 1142 del 1949 ) , ove si stabilisce che la rendita catastale si ottiene dal reddito lordo ordinariamente ritraibile, detraendo le spese e le eventuali perdite. Il reddito lordo ordinario è il canone di locazione, fatte salve le eventuali aggiunte e detrazioni di cui agli artt. 16 e 17 (tra le prime, le spese di manutenzione ordinaria sostenute dal locatario anziché dal proprietario; tra le seconde, alcune spese condominiali sostenute dal proprietario anziché dal locatario). Il procedimento indiretto è, invece, quello previsto dagli artt. 27 e seguenti del Regolamento, nei quali si precisa che il reddito ordinario può essere calcolato a partire dal valore del capitale fondiario, identificabile nel valore di mercato dell'immobile (se esiste un mercato delle compravendite), ovvero nel valore di costo di ricostruzione, tenendo conto, in quest'ultimo caso, di un adeguato "coefficiente di riduzione in rapporto allo stato attuale delle unità immobiliari" (deprezzamento)". Premesso quanto sopra , la rendita catastale viene determinata ( con procedimento diretto) apprezzando, ove possibile, laredditività propria dell’unità immobiliare (reddito lordo ordinariamente ritraibile ovvero canone di locazione, detraendo le spese e le eventuali perdite), secondo un approccio reddituale che, ovviamente, presuppone l’esistenza e la conoscenza del mercato delle locazioni immobiliari(income approach). In caso contrario, quando non esistono dati di locazioni di immobili similari, la rendita catastalesi determina (procedimento indiretto) parte ndo d al capitale fondiario, cioè dall’accertatovalore venale dell’unità ( identificabile nel valore di mercato ovvero nel valore di costo di ricostruzione adeguatamente ridotto (deprezzamento) in rapporto allo stato attuale del bene, applicando un adeguato tasso di fruttuosità(market approach e cost approach). La CTR ha esaminato, disattendendola, la questione posta dalla società in ordine alla presunta inattendibilità dell'accertamento del valore catastale, confermando i valori attribuiti dall'Ufficioe motivando che l' U fficio ha richiamato ben precisi elementi di riferimento per l'individuazione della rendita del compendioimmobiliare. In questo senso la Commissione ha ritenuto di non poter condividere la tesi d e lla società, avendo l’Ufficio parametricamente «tenuto conto della redditività del bene» nella procedur a valutativ a , nei termini dianzi precisati, in ragione « dei valori dei posti barca con le varie lunghezze sulla base della planimetria allegata alla DOCFApresentata dalla Società stessa», considerate le caratteristiche dei beni che compongono il compendio immobil i are , come emergentida l più volte menzionato “prezzario” , in relazione al quale la società [OSCURATO:PERSONA] non h a prospettato alcuna contestazione diversa da quella, purante formale, della sua mancata conoscenza. La motivazione della sentenza, per quanto sintetica, dàconto delle ragioni poste a base del convincimento del giudice tributario di secondo grado in ordine alla congruenza dei valori accertati, richiamando, praticamente , le risultanze dell'accertamentodell’Ufficio. La decisione, per quanto detto, resistealla critica della ricorrente che non va oltre una genericadoglianza metodologica sui criteri seguiti , mediante un approccio difensivo che non tiene conto del «consolidato orientamento giurisprudenziale»,richiamato dal giudic e di appello, in tema di determinazione della rendita catastale di un porto turistico (tra le altre, Cass. n. 23681/2020; n. 7868/2016). Il ricorso varigettato con ogni co nseguenza in ordine alle spese proce s suali che seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente alle spese processuali, che liquida in Euro 5.000,00 per compensi, oltre le spese prenotate a debito. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 30 maggio 2002 n. 115, nel testo introdotto dall'art. 1, comma 17, della legge 24 dicembre 2012, n. 228, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, se dovuto, da parte dellaricorrente, dell'ulteriore importo a titolo di contribut