Cassazione n. 13628/2026

-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore protempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato;-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionaledella Sicilia n. 1167/2020, depositata il 25 febbraio 2020.Numero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27marzo 2026 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]1. – A seguito di verifica fiscale, l’Agenzia delle entratenotificava a [OSCURATO:PERSONA] un avviso di accertamento da cuirisultava che nell’anno d’imposta per cui è controversia ilcontribuente, nella sua attività di commercio al dettaglio digioielleria, aveva omesso la contabilizzazione di maggiori ricavi eaveva contabilizzato componenti negativi indeducibili. Sicontestava, inoltre, che il contribuente avesse impiegato personalenon contrattualizzato, nonché l’utilizzo improprio del regime delreverse charge per la cessione di oggetti preziosi usati, qualificatiinvece dal contribuente come rottami d’oro.Il contribuente proponeva ricorso dinanzi alla Commissionetributaria provinciale di Palermo.L’Ufficio si costituiva in giudizio difendendo la legittimità delproprio operato.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Palermo, consentenza n. 3429/03/16, depositata in data 24 giugno 2016, haaccolto parzialmente il ricorso relativamente ai maggiori ricavi noncontabilizzati desunti dall’impiego di personale in nero.2. – Avverso tale sentenza proponeva appello il contribuente.L’Ufficio si costituiva in giudizio proponendo appelloincidentale.Con sentenza n. 1167/2020, depositata il 25 febbraio 2020, laCommissione tributaria regionale della Sicilia ha rigettato l’appelloprincipale, accogliendo quello incidentale.3. – Il contribuente ha proposto ricorso alla Corte dicassazione affidato a sei motivi.L’Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.Numero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/20264. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.L’Agenzia delle entrate ha depositato una memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si prospetta la nullità dellasentenza e del procedimento per violazione dell'art. 57 del d. Lgs.n. 546 del 1992 e degli artt. 112 e 345 c.p.c. (art. 360, comma1,n. 4, c.p.c.), atteso che essa, nella parte in cui confermal'indebita applicazione, da parte del contribuente, del regimedell'inversione contabile di cui all'art. 17, comma 5, del d.P.R. n.633 del 1972, fonda detta pronuncia su un motivo diverso daquello sul quale, invece, si fonda l'avviso di accertamento che hadato origine alla controversia, accogliendo un motivo nuovoformulato dall'Agenzia delle entrate per la prima volta nellecontrodeduzioni presentate per il giudizio di primo grado esuccessivamente nelle controdeduzioni presentate per il giudizio disecondo grado, alterando così il thema decidendum in violazionedel divieto dei nova.1.1. – Il motivo è infondato.La motivazione dell'avviso di accertamento o di rettifica,presidiata dall'art. 7 della L. n. 212 del 2000, ha la funzione didelimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'Ufficio nelsuccessivo giudizio di merito e di mettere il contribuente in grado diconoscere l'an e il quantum della pretesa tributaria; invece, laprova della pretesa tributaria attiene al diverso piano delfondamento sostanziale della pretesa tributaria e al suoaccertamento in giudizio in presenza di specifiche contestazionidello stesso (Cass. n. 25321/2024; Cass. n. 9810/2014).Il vizio di extra-petizione non è ravvisabile, in ordine alleragioni della decisione, quando la pronuncia giudiziale rimangaNumero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026nell'ambito della res in iudicio deducta e della concreta fattispecieprospettata dalle parti, anche se la decisione afferisca a unaquestione non espressamente formulata, ma implicitamentecontenuta nel thema decidendum (Cass. n. 9504/2005).L’interpretazione della domanda, in base alla quale il giudicedel merito ritenga in essa compresi o meno alcuni aspetti dellacontroversia, spetta allo stesso giudice, ed attiene al momentologico relativo all'accertamento in concreto della volontà dellaparte. Ne consegue che un eventuale errore al riguardo puòconcretizzare solo una carenza nella interpretazione di un attoprocessuale, ossia un vizio sindacabile in sede di legittimitàunicamente "sub specie" di vizio di motivazione ex art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c. (Cass. n. 24495/2006).Nel caso di specie non c’è alcun ampliamento del themadecidendum né introduzione di un fatto diverso rispetto a quellocontenuto nell’avviso di accertamento, avendo l’Ufficiosemplicemente sviluppato un elemento già presente nell’avviso diaccertamento (cessione di materiale d’oro destinato a operatoriprofessionali).2. – Con il secondo motivo di ricorso si deduce la violazionee/o falsa applicazione di norme di diritto e precisamente dell'art.17, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972, dell’art. 2697 c.c. edell'art. 7 del d. Lgs. n. 546 del 1992 (art. 360, comma 1,n. 3,c.p.c.), nella parte in cui la sentenza conferma l'indebitaapplicazione, da parte del contribuente, del regime dell'inversionecontabile di cui all'art. 17, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972: a)assumendo che tale regime sia legittimamente applicato solo se lafonderia cessionaria abbia poi concretamente utilizzato il “materialed'oro” ceduto nei processi di trasformazione industriale; b)assumendo che il cedente sia onerato della prova di detta concretaNumero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026utilizzazione posteriore del “materiale d'oro” da parte della fonderiacessionaria; c) omettendo di esercitare il sollecitato potereistruttorio al fine di acquisire la prova della predetta concretautilizzazione del materiale d'oro da parte della fonderia cessionaria,pur trattandosi, per il cedente, di una prova sommamente difficileda acquisire e fornire.2.1. – Il motivo è inammissibile.Nel sistema dell'inversione contabile denominato reversecharge, l’obbligo di autofatturazione e le relative registrazioniassolvono una funzione sostanziale, in quanto, compensandosi avicenda con l'assunzione del debito avente ad oggetto l'IVA amonte e la successiva detrazione della medesima imposta a valle,comportano che non permanga alcun debito nei confrontidell'Amministrazione, e consentono i controlli e gli accertamentifiscali sulle cessioni successive; ne consegue che, in tal caso, ai finidel disconoscimento del diritto alla detrazione dell’IVA da partedell’Amministrazione finanziaria, è ammessa anche la provamediante presunzioni, gravi, precise e concordanti, conconseguente inversione dell'onere probatorio sul contribuente(Cass. n. 12649/2017).Nel caso di specie, come accertato concordemente nei gradi dimerito, con giudizio non sindacabile in sede di Legittimità, ilcontribuente acquistava oggetti preziosi usati, senza alcunatrasformazione, attribuendo quindi solo documentalmente a talioggetti la descrizione di rottami d'oro. Difettavano, pertanto, ipresupposti per l'applicazione del regime del reverse charge.A fronte della contestazione dell'esistenza dei presupposti perl'assolvimento dell'IVA mediante il regime dell'inversione contabile,spetta al contribuente fornire elementi idonei a dimostrarne laNumero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026sussistenza e la natura delle operazioni, in conformità al principio divicinanza della prova.Parte ricorrente mira a conseguire una rivalutazione delmerito, non consentita in sede di legittimità.3. – Con il terzo motivo di ricorso si denuncia l’omesso esamecirca fatti decisivi ai fini del giudizio che sono stati oggetto didiscussione tra le parti (art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.), conparticolare riguardo: a) alla circostanza che i verificatori dellaGuardia di Finanza, il cui processo verbale di constatazione integrala motivazione dell'atto impositivo, hanno riconosciuto che lecessioni di “rottami d'oro” al quale si riferisce il rilievo inerenteall'indebita applicazione del regime dell'inversione contabile di cuiall'art. 17, comma 5, del d.P.R. n. 633 del 1972 sono stateeffettuate tutte in favore di “operatori professionali” chesvolgevano l'attività delle “fonderie”’, b) alla documentazioneprobatoria prodotta in giudizio dal ricorrente, consistentenell'elenco degli operatori professionali in oro predisposto dallaBanca d'Italia, nelle fatture relative a dette cessioni e nelle“rottami d'oro ” acquistati sono stati impiegati nei processi ditrasformazione industriale.3.1. – Il motivo è inammissibile.Nell'ipotesi di "doppia conforme", prevista dall'art. 348-ter,comma 5, c.p.c., il ricorso per cassazione proposto per il motivo dicui al n. 5) dell'art. 360 c.p.c. è inammissibile se non indica leragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione diprimo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrandoche esse sono tra loro diverse (Cass. n. 5947/2023).Le disposizioni sul ricorso per cassazione, di cui all'art. 54 deld.L. n. 83 del 2012, conv. in L. n. 134 del 2012, circa il vizioNumero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026denunciabile ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., e i limitid'impugnazione della "doppia conforme", ai sensi del comma 5dell'art. 348-ter c.p.c., si applicano anche al ricorso avverso lasentenza della Commissione tributaria regionale, atteso che ilgiudizio di legittimità in materia tributaria, alla luce dell'art. 62 deld.lgs. n. 546 del 1992, non ha connotazioni di specialità, con laconseguenza che il comma 3-bis dell'art. 54 cit., nel prevedere che"le disposizioni di cui al presente articolo non si applicano alprocesso tributario di cui al d. Lgs. n. 546 del 1992", si riferisceesclusivamente alle disposizioni sull'appello, limitandosi apreservare la specialità del giudizio tributario di merito (Cass. n.27547/2024).Nel caso di specie, parte ricorrente denuncia l’omesso esamedella documentazione comprovante l’attività di fonderie deicessionari. La censura risulta inammissibile sia per la “doppiaconforme”, senza che sia stata individuata alcuna differenzaapprezzabile tra i due gradi di giudizio, sia in quanto costituisceuna censura di merito, non sindacabile in sede di Legittimità.4. – Con il quarto motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza per violazione dell'art. 111 Cost., dell'art. 112 c.p.c. edell'art. 36, comma 2, n. 4), del d. Lgs. n. 546 del 1992 (art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c.), in ragione del fatto che essa è priva dimotivazione o comunque reca una motivazione solo apparente asostegno dell'accoglimento dell'appello incidentale dell'Ufficio e delrigetto dell'opposta domanda del contribuente con riguardoall'accertamento dei maggiori ricavi non contabilizzati per unimporto di euro 20.200,00 presuntivamente determinati sulla basedel costo sostenuto per lavoro irregolare.4.1. – Il motivo è fondato.Numero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/2026In tema di ricorso per cassazione, il vizio di omessa pronuncia,censurabile ex art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c. per violazionedell'art. 112 c.p.c., ricorre ove il giudice ometta completamente diadottare un qualsiasi provvedimento, anche solo implicito diaccoglimento o di rigetto ma comunque indispensabile per lasoluzione del caso concreto, sulla domanda o sull'eccezionesottoposta al suo esame, mentre il vizio di omessa motivazione,dopo la riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.,presuppone che un esame della questione oggetto di doglianza visia stato, ma sia affetto dalla totale pretermissione di uno specificofatto storico oppure si sia tradotto nella mancanza assoluta dimotivazione, nella motivazione apparente, nella motivazioneperplessa o incomprensibile o nel contrasto irriducibile traaffermazioni inconciliabili (Cass. n. 27551/2024).Nella fattispecie, la sentenza impugnata non ha in alcun modomotivato in ordine al rilievo dell’Ufficio avente ad oggetto i presuntimaggiori ricavi conseguiti e non dichiarati per un importo di euro20.200,00, induttivamente determinati in misura pari al 200% deimaggiori costi non contabilizzati e sostenuti dal contribuente perl’utilizzo di lavoro irregolare.5. – L’accoglimento del quarto motivo di ricorso determinal’assorbimento del quinto con cui si deduce l’omesso esame circafatti decisivi ai fini del giudizio che sono stati oggetto di discussionetra parti (art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.), con particolare riguardoalla deduzione dell'assenza di motivazione dell'atto impositivorelativamente alla determinazione del coefficiente applicatodall'Agenzia delle entrate per determinare presuntivamente imaggiori ricavi sulla base del costo per lavoro irregolare e alladocumentazione probatoria prodotta in giudizio dal ricorrente.Numero registro generale 32215/2020Numero sezionale 2900/2026Numero di raccolta generale 13628/2026Data pubblicazione 11/05/20266. – Con il sesto motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza per violazione dell'art. 111 Cost., dell'art. 112 c.p.c. edell'art. 36, comma 2, n. 4), del d.lgs. n. 546 del 1992 (art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c.), in ragione del fatto che essa reca unamotivazione solo apparente a sostegno della confermadell'accertamento dei maggiori ricavi non contabilizzati per unimporto di euro 4.336,67, fondati su un presunto “provento daillecito” conseguente alla violazione delle norme agevolative intema di contribuzione previdenziale.6.1. – Il motivo è fondato.Nel caso di specie, la sentenza non contiene alcunatrattazione, neppure implicita, della questione prospettata riguardoalla conferma dell’accertamento dell’Ufficio nella parte relativa aipresunti maggiori ricavi per euro 4.336,67.7. – La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata inrelazione ai motivi accolti e, per l'effetto, va disposto il rinvio allaCorte di giustizia tributaria competente, in diversa composizione,anche per la liquidazione delle spese processuali del presentegiudizio di Legittimità. P.Q.Maccoglie il quarto e il sesto motivo di ricorso, assorbito ilquinto, rigetta i restanti; cassa la sentenza impugnata e rinvia lacausa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia,in diversa composizione, anche per la liquidazione delle speseprocessuali del presente giudizio di Legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria del 27 marzo 2026.Il PresidenteRoberto Succio