Cassazione n. 33820/2023

pronunciato la seguente ORDINANZA INTERLOCUTORIA sul ricorso iscritto al n. 5659/2017 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 18, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che la rappresenta e difende -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] 180, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che lo rappresenta e difende -controricorrente- Avverso SENTENZA Di COMM.TRIB.REG. LAZIO N. 7922/2016 depositata il 02/12/2016. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/11/2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:PERSONA] ricorreva avanti alla CTP di Roma, affermando di essere venuto a conoscenza, per avere effettuato una visura ipotecaria finalizzata all’ottenimento di mutuo fondiario, dell’esistenza della cartella di pagamento n. 09720060200962735 relativa all’IRAP 2003, che affermava di non avere mai ricevuto in notifica, così come il conseguente avviso di iscrizione ipotecaria. 2. Il contribuente impugnava la cartella contestandone la validità e la tardività della notifica della cartella e chiedendo l’annullamento della stessa, l’improcedibilità della iscrizione ipotecaria ed il rimborso della somma di € 23.784,96, che affermava di avere corrisposto per ottenere la cancellazione dell’ipoteca. 3. [OSCURATO:PERSONA] provinciale di Roma rigettava il ricorso. 4. La CTR del Lazio accoglieva l’appello del contribuente con sentenza n. 725/2016, depositata in data 11/02/2016, che veniva impugnata con ricorso per cassazione dall’Agente della [OSCURATO:SOCIETA]. 5. Con ricorso ex art. 70 D.Lgs. n. 546/1992 proposto avanti la CTR del Lazio il sig. [OSCURATO:PERSONA] chiedeva l’ottemperanza della predetta sentenza, deducendo che questa avesse ordinato il rimborso a suo beneficio, leggendosi nella motivazione quanto segue: “Dalla inutilizzabilità del documento in copia discende la mancata prova della notifica della cartella e il conseguente accoglimento dell’appello e rimborso al contribuente”. Il ricorrente a sostegno della propria richiesta invocava l'art. 68, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992, nella formulazione con decorrenza dal 1 gennaio 2016, che prevede il rimborso d'ufficio entro 90 giorni dalla notificazione della sentenza, essendo irrilevante l'eventuale impugnazione della stessa. 6. Si costituiva [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA] (in qualità di società incorporante di [OSCURATO:PERSONA] SPA) eccependo che la sentenza della Commissione tributaria regionale non fosse passata in giudicato, come previsto dall'art. 70, comma 1 dello stesso D. Lgs. L'Agente della riscossione rilevava inoltre che le norme menzionate erano state entrambe modificate dall'art. 12 del D.Lgs. n. 156/2015, con vigenza dal 1 giugno 2016, e che la sentenza di cui si chiedeva l’ottemperanza, oltre a non essere passata in giudicato, era a tale riguardo regolata dall’art. 69 cit. nella previgente formulazione, in vigore dal 31 maggio 2016, che subordinava a sua volta l’esecutività della sentenza al suo passaggio in giudicato. Né, osservava l’Amministrazione, poteva ritenersi applicabile alla fattispecie l’art. 68, comma 2, D.Lgs. n. 546/1992, che prevede la facoltà per il contribuente di richiedere l'ottemperanza a norma del seguente art. 70, con espresso e specifico riferimento ai soli pagamenti effettuati in relazione al meccanismo di riscossione frazionato di cui al primo comma del citato art. 68. 7. La CTR del Lazio, con sentenza n. 7922/2016 depositata il 02/12/2016, richiamata la Circolare n. 38/E dell’Agenzia delle Entrate del 19/12/2015, accoglieva il ricorso del contribuente. 8. Avverso la predetta sentenza ricorre [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA] con unico motivo. Resiste il contribuente con controricorso e memoria difensiva ex art. 380.1 bis c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unico motivo di ricorso l’Agente per la riscossione denuncia la “Violazione degli art. 68, 69 e 70 del D.Lgs. 546/92, come modificati dell’art. 9, comma 1, e 12 del D.Lgs. 165/15, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.” 1.1. Sostiene in primo luogo il ricorrente che la CTR, quale giudice dell'ottemperanza, abbia erroneamente ritenuto che la sentenza di cui si chiedeva l’ottemperanza avesse pronunziato una condanna a carico dell’Amministrazione, laddove alcuna statuizione in tal senso era contenuta nel dispositivo, di mero accoglimento dell’appello del contribuente. 1.2. Lamenta inoltre che la Commissione regionale abbia erroneamente applicato le norme citate in premessa, ritenendo immediatamente esecutiva la sentenza favorevole al contribuente, senza rilevare che alla data dell’[OSCURATO:DATA_NASCITA] di deposito della sentenza non era ancora entrata in vigore la modifica apportata all'art. 69 del d.lgs. n. 546 del 1992, né tanto meno era stato emanato il decreto attuativo del Ministero dell'Economia e delle Finanze n. 22 del 13 marzo 2017, alla cui adozione l'art. 12, comma 2, del d.lgs. n. 156 del 2015 subordinava l'entrata in vigore della suddetta modifica e dunque il principio di immediata esecutività delle sentenze del Giudice tributario, disponendo così illegittimamente l'ottemperanza di una sentenza non passata in giudicato. 1.3. Osserva quindi l’Agente della riscossione che alla fattispecie non sarebbe applicabile la previsione dell’art. 68, comma 2 del D.lgs. n. 546/92, posto che la norma si riferisce alle ipotesi di pagamento frazionato del tributo in pendenza del giudizio e stabilisce che “Se il ricorso viene accolto, il tributo corrisposto in eccedenza rispetto a quanto statuito dalla sentenza della commissione tributaria provinciale, con i relativi interessi previsti dalle leggi fiscali, deve essere rimborsato d'ufficio entro novanta giorni dalla notificazione della sentenza. In caso di mancata esecuzione del rimborso il contribuente può richiedere l'ottemperanza a norma dell'articolo 70 alla commissione tributaria provinciale ovvero, se il giudizio è pendente nei gradi successivi, alla commissione tributaria regionale.” La CTR avrebbe dunque dovuto applicare alla procedura per giudizio di ottemperanza la previsione generale dell’art. 70 del D.Lgs, n. 546/1992, secondo cui “La parte che vi ha interesse può richiedere l’ottemperanza degli obblighi derivanti dalla sentenza della commissione tributaria passata in giudicato”. 2. Essendo ravvisabile nella sentenza di cui si chiede l’ottemperanza un contenuto di condanna, con specifico riguardo alla statuizione di accoglimento integrale dell’appello del contribuente che aveva specificamente censurato, come riportato nella motivazione, il mancato accoglimento della domanda di condanna dell’Amministrazione al rimborso della somma di € 23.784,96, corrisposta per ottenere la cancellazione dell’ipoteca, si pone, di conseguenza, la questione dell’esperibilità del giudizio di ottemperanza in relazione alle sentenze delle commissioni tributarie non ancora passate in giudicato, pronunciate anteriormente al 1.06.2016. 2.1. A tale riguardo occorre premettere che: - l’art. 69 del d.lgs. n. 546 del 1992, nella versione vigente fino al 31 maggio 2015, prevedeva che “Se la commissione condanna l'ufficio del Ministero delle finanze o l'ente locale o il concessionario del servizio di riscossione al pagamento di somme, comprese le spese di giudizio liquidate ai sensi dell'articolo 15 e la relativa sentenza è passata in giudicato, la segreteria ne rilascia copia spedita in forma esecutiva a norma dell'art. 475 del codice di procedura civile, applicando per le spese l'art. 25, comma 2”; - attualmente, a seguito della riformulazione della predetta disposizione ad opera dell’art. 1, comma 1, lettera gg), del d.lgs. n. 156 del 2015, la stessa prevede che “Le sentenze di condanna al pagamento di somme in favore del contribuente e quelle emesse su ricorso avverso gli atti relativi alle operazioni catastali indicate nell'articolo 2, comma 2, sono immediatamente esecutive (…)” e che “In caso di mancata esecuzione della sentenza il contribuente può richiedere l'ottemperanza a norma dell'articolo 70 alla commissione tributaria provinciale ovvero, se il giudizio è pendente nei gradi successivi, alla commissione tributaria regionale”. 3. La sentenza oggetto del ricorso in ottemperanza, depositata in data 11.02.2016 e, dunque, anteriormente al 1.06.2016, data di entrata in vigore del novellato art. 69 è, pertanto, soggetta, quanto al regime della esecutività, alla disciplina precedente alla riforma. 4. Il quadro normativo di riferimento è quindi costituito dalle disposizioni degli artt. 49, 68, 69 e 70 d.lgs. n. 546 del 1992 nella formulazione applicabile ratione temporis. 5. A tale riguardo ha affermato questa Corte (v. Cass. n. 4929/2023): “L’art. 49 cit., nel testo applicabile alla fattispecie, pur richiamando l’intera disciplina del codice di procedura civile sulle impugnazioni in generale, escludeva espressamente dal richiamo il disposto di cui all’art. 337 cod. proc. civ. che, nel prevedere nel rito civile che l’esecuzione della sentenza non è sospesa per effetto dell’impugnazione, ne determina, quale regola generale, il regime di esecutività.In particolare, le sentenze di condanna in favore del contribuente, nel regime precedente alla riforma, acquistavano efficacia esecutiva soltanto con il passaggio in giudicato, come espressamente stabilivano le disposizioni dell’art. 69 cit., che consentivano il rilascio del titolo esecutivo, e dell’art. 70 cit., quanto all'ammissibilità del giudizio di ottemperanza, alla condizione che la sentenza fosse passata in giudicato, per esaurimento di tutti i gradi del giudizio o per scadenza dei termini di impugnazione. Questione diversa, invece, si poneva in ragione delle sentenze di cui all’art. 68. Infatti, anche anteriormente a tale modifica normativa la giurisprudenza della Corte aveva affermato l’efficacia immediata di alcune sentenze delle commissioni tributarie e, in particolare di quelle aventi ad oggetto gli atti impositivi. Essa secondo le Sezioni Unite doveva desumersi, oltre che dal generale rinvio operato dall'art. 1, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992, alle norme del codice di rito ordinario, e quindi anche all’art. 282 cod. proc. civ., sulla base dell’art. 68 dello stesso decreto. Questo, infatti, al comma 2 prevede l'obbligo dell'Amministrazione di rimborsare entro breve termine al contribuente quanto versato in eccedenza rispetto a quanto stabilito dalla sentenza di accoglimento totale o parziale del ricorso; inoltre, al comma 1, disciplina la riscossione frazionata e graduale del tributo e dei relativi interessi sempre sulla base delle statuizioni della sentenza. Tali previsioni postulano, evidentemente, che le sentenze tributarie di merito abbiano un effetto immediato. Ulteriore dato a conferma di tale conclusione deve rinvenirsi, secondo questa Corte, nell’art. 18, d.lgs. n. 472 del 1997, il quale prevede, al comma 4, che le sentenze delle commissioni tributarie concernenti i provvedimenti di irrogazione delle sanzioni amministrative per violazione di norme tributarie sono «immediatamente esecutive», nei limiti di cui al successivo art. 19, che richiama il menzionato art. 68 (Cass. Sez. U, 13/01/2017, n. 758).” 6. Questa Corte, peraltro, con riguardo alla questione dell’efficacia immediatamente esecutiva o meno delle sentenze delle corti di giustizia tributaria nel periodo intercorrente tra la modifica dell’art. 69 del d.lgs. n. 546 del 1992 e l’approvazione del decreto ministeriale di cui al comma 2 dell’art. 69 del d.lgs. n. 546 del 1992, alla cui adozione l'art. 12 del d.lgs. n. 156 del 2015 ha subordinato l'entrata in vigore della modifica apportata al detto art. 69, ha recentemente affermato il seguente principio di diritto: “L’art. 69, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, che ha esplicitamente previsto l’esecutività delle sentenze di condanna dell’amministrazione finanziaria al pagamento di somme in favore del contribuente, ha natura immediatamente precettiva in quanto espressione di un principio generale già presente nell'ordinamento processuale tributario, sicché il contribuente, in caso di mancata spontanea esecuzione della stessa da parte dell’amministrazione finanziaria, può richiedere l’ottemperanza della sentenza a norma dell’art. 70 del medesimo d.lgs. a prescindere dall’intervenuta approvazione del decreto ministeriale previsto dal comma 2 del citato art. 69, alla cui adozione l'art. 12 del d.lgs. n. 156 del 2015 ha subordinato l'entrata in vigore della modifica apportata al detto art. 69, e quindi anche con riferimento alle sentenze emesse nel periodo intercorrente tra la data del 1° giugno 2016, di entrata in vigore del citato art. 69, e quella del 6 febbraio 2017, di approvazione del decreto ministeriale n. 22 del 2017” (Cass. n. 25086 del 23/08/2023; nello stesso senso, in motivazione, Cass. n. 12847 del 22 aprile 2022). 7. Si pone pertanto la necessità di verificare se la natura immediatamente precettiva e quindi l’esecutività, quale espressione di un principio generale immanente nell'ordinamento processuale tributario, delle sentenze di condanna dell’amministrazione finanziaria al pagamento di somme in favore del contribuente, debba ravvisarsi –ante riforma del 2016 – solamente con riguardo alle individuate fattispecie (sentenze emesse nel periodo intercorrente tra la data del 1° giugno 2016, di entrata in vigore del citato art. 69, e quella del 6 febbraio 2017, di approvazione del decreto ministeriale n. 22 del 2017 e, per il periodo precedente al 1° giugno 2016, sentenze riconducibili alle fattispecie tassativamente previste dall’art. 68, primo comma, D.Lgs. n. 546/1992). 8. Vertendosi in tema di decisioni aventi rilevanza nomofilattica, idonee a rivestire efficacia di precedente, orientando, con motivazione avente anche funzione extra processuale, il su