Cassazione n. 14596/2026

esa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] all’avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Sicilia n. 5738/2024, depositata il 24 luglio2024.Numero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 marzo2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – L'Agenzia delle entrate emetteva, nei confronti di AgataSpadaro, due avvisi di accertamento, per gli anni d’imposta 2014 e2015, con i quali si disconosceva, in capo alla contribuente, il dirittoa detrarre l’imposta sugli acquisti di materiale cartaceo effettuatinegli anni 2014/2015 presso la ditta individuale di [OSCURATO:PERSONA], a seguito di successive verifiche, risultava non aver versatol’IVA all’Erario, malgrado non apparisse una strutturaimprenditoriale fittizia e fosse dotato di regolare numero di partivaIVA. I provvedimenti traggono origine dall’attività di controlloeffettuata dall’Agenzia delle entrate e dall’Agenzia delle dogane edei monopoli di L’Aquila nei confronti del Liguori, al fine dicontrastare il fenomeno delle frodi fiscali IVA attraverso l’utilizzo difatture per operazioni soggettivamente inesistenti; attività dicontrollo dalla quale era emerso il ruolo di missing trader delmedesimo in una frode carosello nel settore degli acquistiintracomunitari e per l’emissione di false lettere d’intento. Inparticolare, con l'avviso di accertamento n. TYS01CV00009 eracontestata alla [OSCURATO:PERSONA] la detrazione IVA di euro 13.200,00 e,quindi, un’imposta evasa di pari importo, nonché era irrogata lasanzione amministrativa di euro 24.750,00. Col secondo avviso, n.TYS01CV000013, era contestata la detrazione fiscale IVA di euro55.682,00 e, quindi, evasa un’imposta di pari importo, nonchéirrogata la sanzione amministrativa di euro 199.049,85.La contribuente proponeva ricorso avverso ciascuno degliavvisi di accertamento.Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle entrate in entrambi igiudizi.Numero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026La Commissione tributaria provinciale di Napoli, con sentenzan. 2745/04/2021, riuniti i giudizi, rigettava i ricorsi.2. – Avverso tale pronuncia, la contribuente proponeva atto diappello.L’Agenzia delle entrate si costituiva chiedendo il rigetto delgravame.Con sentenza n. 5738/2024, depositata il 24 luglio 2024, laCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Sicilia accoglieval'appello.3. – L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a due motivi.La contribuente si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo del ricorso si deduce la violazione e/ofalsa applicazione dell’art. 7, comma 5 bis, d.lgs. n. 546/92, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. Si contesta il capo dellasentenza nella parte in cui ha ritenuto applicabile, alla fattispecie inesame, l’articolo rubricato con riferimento al criterio di ripartizionedell’onere probatorio tra Agenzia e contribuente. Parte ricorrente,in particolare, richiamando la giurisprudenza di questa Corte,evidenzia come la disposizione in esame, di natura sostanziale esenza alcuna valenza interpretativa di altre disposizioni in tema divalutazione delle risultanze probatorie, non ha efficacia retroattivae, quindi, si applica, ai giudizi introdotti successivamente al 16settembre 2022, data di entrata in vigore dell'art. 6 della legge n.130 del 2022, per la quale il successivo art. 8, dettato in materia di"disposizioni transitorie e finali”, non prevede una diversadecorrenza. La sentenza, pertanto, andrebbe censurata avendoNumero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026applicato l’art. 7, comma 5 bis, d.lgs. n. 546/92 al giudizio inesame, in cui il ricorso introduttivo era stato introdotto nel corsodel 2020 e, il giudizio di appello, nel 2021, quindi anteriormenteall’entrata in vigore della l. n. 130/2022.1.1. – Il motivo è inammissibile.L'affermazione contestata, invero, rappresenta un mero obiterdictum, che non ha influito sul dispositivo della decisione (Cass. n.7995/2022). La Corte di giustizia tributaria ha soltanto richiamato ilfatto che «la disciplina che interessa il criterio di ripartizionedell’onere probatorio tra [OSCURATO:PERSONA] econtribuente ha trovato riordino nel neo-introdotto comma 5-bisall’interno dell’art. 7, D.lgs. n. 546/1992», finendo per applicarequello che ha ritenuto essere «il consolidato orientamentogiurisprudenziale anche precedente alla riforma di cui sopra»2. – Con il secondo motivo si prospetta la violazione e/o falsaapplicazione degli artt. 19, 21, comma 2, art. 26, comma 3, d.P.R.633/72 e dell’art. 2697 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3c.p.c. Si contesta LA pronuncia nella parte in cui ha ritenuto chel’Ufficio non avesse fornito adeguata prova, né della natura fittiziadel fornitore, né del fatto che la [OSCURATO:PERSONA] era consapevole dellacircostanza che il soggetto col quale intratteneva rapporticommerciali ([OSCURATO:PERSONA]) fosse partecipe di unmeccanismo fraudolento e che lo stesso fosse sostanzialmenteinesistente. Parimenti, viene contestata la motivazione nella partein cui ha ritenuto che la regolare tenuta delle scritture contabiliconcretizzasse l’assenza, in capo alla contribuente, diconsapevolezza della fictio soggettiva del fornitore e che il semplicepossesso di partita IVA di quest’ultimo fosse sufficiente a provare ladiligenza e la buona fede dell’utilizzatore delle fatture dallo stessoemesse. Parte ricorrente deduce che i giudici del merito non hannoNumero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026valorizzato i molteplici elementi forniti dall’amministrazionefinanziaria, atti a dimostrare la consapevolezza della signoraSpadaro del meccanismo fraudolento messo in atto dalla dittaLiguori. Si evidenzia, in particolare, che quest'ultima ditta risultavanon avere una sede legale effettiva, era irreperibile, non avevadipendenti, non aveva magazzino, non deteneva documentazionecontabile e/o extracontabile, non versava IVA nonostante gliingenti acquisti comunitari risultanti in anagrafe tributaria. La meraverifica della partita IVA, ritenuta sufficiente dal giudice di merito,integra un deficit di diligenza, giacché non garantisce l’effettivitàdell’attività imprenditoriale, né l’affidabilità del fornitore. Ulteriorielementi sintomatici di irregolarità consistono nell’omessaconoscenza personale del Liguori da parte della contribuente, nelritiro della merce presso terzi anziché presso la sede della dittafornitrice e nell’assenza dell’indicazione del luogo di consegna nellefatture e nei documenti di trasporto. Il prezzo praticato, inferiore aquello degli altri fornitori, costituirebbe tipico indice di frodecarosello, essendo possibile grazie al mancato versamento dell’IVA.Infine, per il 2015 si riscontrava un’anomala variazione dimagazzino attribuibile all’acquisto di merci a prezzi vantaggiosidalla ditta Liguori.2.1. – Il motivo è fondato.L’orientamento consolidato della Corte di cassazione (Cass. n.9851/2018; Cass. n. 15369/2020; Cass. n. 25891/2023; in lineacon Corte di giustizia, 22 ottobre 2015, Ppuh, C-277/14; Corte digiustizia, 11 novembre 2021, Kemwater ProChemie s.r.o., C-281/20), individua due oggetti di prova nelle operazionisoggettivamente inesistenti. In particolare: l’Amministrazionefinanziaria ha l’onere di provare l’oggettiva fittizietà del fornitore edNumero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026è tenuta a provare la consapevolezza del destinatario chel’operazione si inseriva in una evasione dell’imposta.La prova può essere anche solo indiziaria e quanto alla“consapevolezza del destinatario” l’oggetto specifico dell’onereincombente sull’erario non è costituito dalla prova dellapartecipazione del soggetto all’accordo criminoso né dalla provadella sua piena consapevolezza della frode ma solo che ilcontribuente “sapeva o avrebbe dovuto sapere, con l’ordinariadiligenza in rapporto alla qualità professionale ricoperta, chel’operazione si inseriva in una evasione fiscale”.In altri termini, non è richiesta la dimostrazione di un puntualeelemento volitivo o, anche, la coscienza e volontà dellapartecipazione e/o dell’esistenza della frode ma l’osservanza di unparametro di diligenza rapportato alla professionalità richiesta perl’attività svolta e al contesto (in linea con la Corte di giustizia siprecisa che egli “disponeva di indizi idonei a porre sull'avvisoqualunque imprenditore onesto e mediamente esperto sullasostanziale inesistenza del contraente”).Le modalità per assolvere a tale onere da parte dell’Ufficio nonpossono tradursi nel solo fatto che il fornitore sia fittizio, elementoche ha sì idoneità probatoria ma va suffragato da obbiettiviriscontri, quali, ad esempio, l'immediatezza dei rapporti tra isoggetti coinvolti.Correlativamente, sorge in capo al contribuente l’onere dellaprova contraria, ossia che il fornitore non è fittizio e che egli haagito in assenza di consapevolezza di partecipare ad un'evasionefiscale perché ha adoperato - per non essere coinvolto in una talesituazione - la diligenza massima esigibile da un operatore accortosecondo criteri di ragionevolezza e di proporzionalità in rapportoalle circostanze del caso concreto.Numero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026Quali mezzi di prova utili è però escluso che siano invocabili laregolarità della contabilità o la regolarità e congruità dei pagamentio la mancanza di benefici dalla rivendita delle merci o dei servizi.Questo perché si tratta di circostanze - le prime - già insite nellastessa nozione di operazione soggettivamente inesistente (erelative a dati e documenti facilmente falsificabili), e - l’ultima -perché riferita ad un dato di fatto esterno alla fattispecie edinidoneo di per sé a dimostrare l'estraneità alla frode.Nel caso di specie, la Commissione tributaria regionale ha fattomal governo delle norme e dei principi richiamati in materia,ignorando del tutto le presunzioni dedotte all'Ufficio, dando rilievo aelementi non rilevanti (presenza della partita IVA; regolare tenutadelle scritture contabili) e trascurando quelli contenuti nell’avviso diaccertamento ed evidenziati nel motivo di censura (la ditta Liguorinon aveva una sede legale effettiva; era irreperibile; era priva didipendenti; non disponeva di un magazzino; non conservavadocumentazione contabile o extracontabile; non versava l’IVAnonostante gli acquisti comunitari rilevanti; la verifica della solapartita IVA è stata ritenuta inadeguata poiché non garantiscel’effettività e l’affidabilità del fornitore; la contribuente nonconosceva personalmente il titolare della ditta; la merce venivaritirata presso soggetti terzi e non presso la sede della ditta; nellefatture e nei documenti di trasporto mancava l’indicazione delluogo di consegna; il prezzo applicato era inferiore rispetto agli altrifornitori; nel 2015 si è registrata una variazione anomala dimagazzino, collegata all’acquisto di merci a prezzo vantaggiosodalla ditta Liguori).3. – La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata e, perl'effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributariaNumero registro generale 916/2025Numero sezionale 2187/2026Numero di raccolta generale 14596/2026Data pubblicazione 17/05/2026competente, in diversa composizione, anche per la liquidazionedelle spese di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo;cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinviala causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaSicilia, in diversa composizione, anche per la liquidazione dellespese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 10 marzo 2026.Il PresidenteLucio Luciotti