Cassazione n. 07534/2026

ORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 9172/2021 R.G. proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro-intimato-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaLombardia n. 2072/2020 depositata il 29/09/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2025 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/20261. Dalla sentenza impugnata e dal ricorso per cassazione risulta che, conricorso alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano, la Italy TradingS.r.l. impugnava l’avviso di accertamento n. T9D032A04023/2017,relativo all’anno di imposta 2013, avente ad oggetto una ripresa per IVAdi € 383.295 (oltre sanzioni ed interessi) di cui € 77.228 per un credito del2012 ritenuto inutilizzabile ed € 306.067 per detrazioni relative a fattureper operazioni soggettivamente inesistenti (acquisti di merce) emessedalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..La società, a sostegno del ricorso, deduceva vizi formali nonchél’infondatezza nel merito della pretesa.La CTP accoglieva il ricorso, rilevando che era stato omesso ilcontraddittorio preventivo e che l’atto non conteneva l’indicazione delleoperazioni dalle quali desumere l’importo in contestazione; non eraallegato altresì il PVC emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.dal quale risultavano gli elementi a carico di quest’ultima società; restavaaltresì “incomprensibile” il recupero di € 77.228 per l’inutilizzabilità delcredito IVA del 2012.2. Proponeva appello l’Agenzia delle Entrate, osservando che l’atto erasufficientemente motivato e che le contestazioni erano stateadeguatamente dimostrate; infine, nulla era stato indicato dallacontribuente circa le argomentazioni che avrebbe potuto far valere in sededi contraddittorio preventivo (per la cd. prova di resistenza).La CTR rigettava il ricorso. Osservava, in particolare, che il PVC sul qualesi fondava l’accertamento non era stato allegato all’avviso notificato allaparte ed era stato prodotto solo nel corso del giudizio, con conseguentelesione del diritto di difesa della contribuente. Riteneva infine assorbito ilmotivo di appello relativo all’inutilizzabilità del credito IVA.3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso percassazione affidato a tre motivi.Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026Non ha resistito la società (fallita dopo l’udienza in cui è stato deciso ilgiudizio d’appello) che è rimasta intimata, sebbene il ricorso sia statonotificato sia alla curatela che al difensore della società nel giudiziod’appello.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso l’Amministrazione lamenta il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedell’art. 56, comma 5°, del d.P.R. 633/1972.Ha dedotto che l’avviso era sufficientemente motivato in quanto allostesso era allegata la segnalazione proveniente dall’”area mediedimensioni” nella quale erano riportati gli elementi essenziali del PVC acarico della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.. Inoltre, tale segnalazione facevarinvio anche all’avviso di accertamento n. T9D031B02774/2015 giànotificato alla società il 23/7/2015, nel quale pure erano sintetizzate lerisultanze del PVC.Nell’avviso n. T9D031B02774/2015 (il cui contenuto è parzialmentetrascritto a pag. 3 del ricorso) vengono riportati in maniera sintetica glielementi dai quali desumere la natura di cartiera della Universal TradingS.r.l. che sono più diffusamente indicati nel PVC prodotto nel corso delgiudizio.1.2 Il motivo è fondato.Premesso che, ai fini della motivazione, è sufficiente riportare il contenutoessenziale degli atti richiamati, senza necessità di allegarli (cfr., tra letante, Cass. n. 34906/2024), occorre comunque tenere distinta lamotivazione dell’atto dalla prova della pretesa. Questa Corte ha in piùoccasioni affermato che «la motivazione dell'avviso di accertamento o direttifica, presidiata dall'art. 7 della l. n. 212 del 2002, ha la funzione didelimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'Ufficio nel successivogiudizio di merito e di mettere il contribuente in grado di conoscere l'an edNumero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026il quantum della pretesa tributaria; invece, la prova della pretesatributaria attiene al diverso piano del fondamento sostanziale della pretesatributaria ed al suo accertamento in giudizio in presenza di specifichecontestazioni dello stesso» (Cass. n. 25321/2024; nello stesso senso cfr.Cass. n. 8016/2024). Per questo motivo, la prova, a differenza dellamotivazione, può essere fornita nel corso del giudizio, come è avvenutonel caso di specie.2.1 Con il secondo motivo di ricorso l’Amministrazione ha dedotto il viziodi cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 36, comma2°, n. 4) d.lgs. 546/1992 per omissione totale di motivazione in ordine almerito della pretesa; sul punto la CTR si sarebbe limitata ad osservare che«i dati riportati nel PVC non sono tali da far rinvenire la sussistenza dellafrode e l’inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate».Si tratta di un motivo riguardante un’altra, autonoma, ratio decidendi -che si aggiunge a quella relativa al vizio di motivazione dell’atto impositivoed è idonea da sola a determinare l’esito del giudizio di appello - e che,per tale motivo, deve essere accolto unitamente al primo perché si possapervenire alla cassazione della sentenza impugnata (Cass. n. 17004/2015;Cass. n. 11675/2020; Cass. n. 32092/2024).2.2 Il motivo è fondato.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. U. n. 22232/2016;nello stesso senso Cass. n. 22598/2018).Nel caso di specie, la CTR, dopo aver ritenuto che l’atto fosseinsufficientemente motivato per difetto di allegazione del PVC, ha aggiunto«inoltre i dati riportati nel PVC non sono tali da far rinvenire la sussistenzadella frode e l’inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate, ma al di làdi ogni altra considerazione l’utilizzo di questi dati non possono essereutilizzati dal giudice se sono stati occultati al contribuente».Si tratta di una motivazione che non raggiunge il cd. “minimocostituzionale” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017), giacché non consente di comprendere per quale ragione ilgiudice d’appello abbia ritenuto insussistente la frode, non contenendoalcun riferimento agli elementi di fatto indicati dalle parti.3.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 4 c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. per“infrapetizione” in quanto, in ordine all’importo di € 77.228 recuperato perinutilizzabilità del credito IVA relativo all’anno precedente, il giudiced’appello aveva affermato che “l’accoglimento dei primi due motivi portaall’assorbimento del terzo motivo che lo si reputa rigettato”. Ad avvisodell’Amministrazione il terzo motivo di appello non avrebbe potuto essereritenuto assorbito per effetto dell’accoglimento dei primi due, ma avrebbedovuto essere deciso autonomamente.3.2 Il motivo è fondato.Questa Corte ha osservato che «l'assorbimento "proprio" postula che ladecisione della domanda assorbita divenga superflua per effetto delladecisione sulla domanda assorbente, con conseguente sopravvenutaNumero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026carenza di interesse all'esame della domanda rimasta assorbita;l'assorbimento "improprio" presuppone che la decisione assorbenteescluda la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni,ovvero comporta un implicito rigetto della domanda formulata e dichiarataassorbita. Quale che sia la forma di assorbimento, la relativa declaratoriaimplica la specifica indicazione, da parte del giudice, dei presupposti infatto e in diritto che la legittimano sicché, ove ciò non avvenga, si è inpresenza di una omissione di pronuncia, comportante la nullità delladecisione sul punto» (Cass. n. 26507/2023; Cass. n. 12193/2020; conriguardo alla specifica ipotesi della decisione in base alla “ragione piùliquida” cfr. Cass. n. 693/2024). In pratica l’assorbimento erroneamentedichiarato, ovvero immotivato, dà luogo ad un’omessa pronuncia.Tale vizio è ravvisabile nel caso di specie. Infatti, la CTR ha dichiaratol’assorbimento del terzo motivo d’appello senza chiarirne le ragioni; delresto, la pretesa che ne costituiva oggetto, relativa all’inesistenza delcredito dell’anno precedente, nulla aveva a che fare con le operazionisoggettivamente inesistenti contestate per l’anno 2013 alle quali soltantoil giudice d’appello fa riferimento anche in relazione al ritenuto vizio dimotivazione dell’atto impositivo.4. In definitiva vanno accolti tutti i motivi di ricorso; la sentenzaimpugnata va dunque cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia, in diversa composizione, che provvederàanche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026LA [OSCURATO:PERSONA] TRIBUTARIAComposta da: Oggetto:IVA – operazioniTania [OSCURATO:PERSONA] PresidentesoggettivamenteLucio [OSCURATO:PERSONA] Consigliere inesistentiAd.17/12/2025 CCGiacomo [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereGiovanni [OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:PERSONA] pronunciato la seguenteORDINANZAsul ricorso iscritto al n. 9172/2021 R.G. proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasi in persona delDirettore pro tempore, rappresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro-intimato-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaLombardia n. 2072/2020 depositata il 29/09/2020.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 17/12/2025 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/20261. Dalla sentenza impugnata e dal ricorso per cassazione risulta che, conricorso alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano, la Italy TradingS.r.l. impugnava l’avviso di accertamento n. T9D032A04023/2017,relativo all’anno di imposta 2013, avente ad oggetto una ripresa per IVAdi € 383.295 (oltre sanzioni ed interessi) di cui € 77.228 per un credito del2012 ritenuto inutilizzabile ed € 306.067 per detrazioni relative a fattureper operazioni soggettivamente inesistenti (acquisti di merce) emessedalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..La società, a sostegno del ricorso, deduceva vizi formali nonchél’infondatezza nel merito della pretesa.La CTP accoglieva il ricorso, rilevando che era stato omesso ilcontraddittorio preventivo e che l’atto non conteneva l’indicazione delleoperazioni dalle quali desumere l’importo in contestazione; non eraallegato altresì il PVC emesso nei confronti della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.dal quale risultavano gli elementi a carico di quest’ultima società; restavaaltresì “incomprensibile” il recupero di € 77.228 per l’inutilizzabilità delcredito IVA del 2012.2. Proponeva appello l’Agenzia delle Entrate, osservando che l’atto erasufficientemente motivato e che le contestazioni erano stateadeguatamente dimostrate; infine, nulla era stato indicato dallacontribuente circa le argomentazioni che avrebbe potuto far valere in sededi contraddittorio preventivo (per la cd. prova di resistenza).La CTR rigettava il ricorso. Osservava, in particolare, che il PVC sul qualesi fondava l’accertamento non era stato allegato all’avviso notificato allaparte ed era stato prodotto solo nel corso del giudizio, con conseguentelesione del diritto di difesa della contribuente. Riteneva infine assorbito ilmotivo di appello relativo all’inutilizzabilità del credito IVA.3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso percassazione affidato a tre motivi.Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026Non ha resistito la società (fallita dopo l’udienza in cui è stato deciso ilgiudizio d’appello) che è rimasta intimata, sebbene il ricorso sia statonotificato sia alla curatela che al difensore della società nel giudiziod’appello.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con il primo motivo di ricorso l’Amministrazione lamenta il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsa applicazionedell’art. 56, comma 5°, del d.P.R. 633/1972.Ha dedotto che l’avviso era sufficientemente motivato in quanto allostesso era allegata la segnalazione proveniente dall’”area mediedimensioni” nella quale erano riportati gli elementi essenziali del PVC acarico della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.. Inoltre, tale segnalazione facevarinvio anche all’avviso di accertamento n. T9D031B02774/2015 giànotificato alla società il 23/7/2015, nel quale pure erano sintetizzate lerisultanze del PVC.Nell’avviso n. T9D031B02774/2015 (il cui contenuto è parzialmentetrascritto a pag. 3 del ricorso) vengono riportati in maniera sintetica glielementi dai quali desumere la natura di cartiera della Universal TradingS.r.l. che sono più diffusamente indicati nel PVC prodotto nel corso delgiudizio.1.2 Il motivo è fondato.Premesso che, ai fini della motivazione, è sufficiente riportare il contenutoessenziale degli atti richiamati, senza necessità di allegarli (cfr., tra letante, Cass. n. 34906/2024), occorre comunque tenere distinta lamotivazione dell’atto dalla prova della pretesa. Questa Corte ha in piùoccasioni affermato che «la motivazione dell'avviso di accertamento o direttifica, presidiata dall'art. 7 della l. n. 212 del 2002, ha la funzione didelimitare l'ambito delle contestazioni proponibili dall'Ufficio nel successivogiudizio di merito e di mettere il contribuente in grado di conoscere l'an edNumero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026il quantum della pretesa tributaria; invece, la prova della pretesatributaria attiene al diverso piano del fondamento sostanziale della pretesatributaria ed al suo accertamento in giudizio in presenza di specifichecontestazioni dello stesso» (Cass. n. 25321/2024; nello stesso senso cfr.Cass. n. 8016/2024). Per questo motivo, la prova, a differenza dellamotivazione, può essere fornita nel corso del giudizio, come è avvenutonel caso di specie.2.1 Con il secondo motivo di ricorso l’Amministrazione ha dedotto il viziodi cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. in relazione all’art. 36, comma2°, n. 4) d.lgs. 546/1992 per omissione totale di motivazione in ordine almerito della pretesa; sul punto la CTR si sarebbe limitata ad osservare che«i dati riportati nel PVC non sono tali da far rinvenire la sussistenza dellafrode e l’inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate».Si tratta di un motivo riguardante un’altra, autonoma, ratio decidendi -che si aggiunge a quella relativa al vizio di motivazione dell’atto impositivoed è idonea da sola a determinare l’esito del giudizio di appello - e che,per tale motivo, deve essere accolto unitamente al primo perché si possapervenire alla cassazione della sentenza impugnata (Cass. n. 17004/2015;Cass. n. 11675/2020; Cass. n. 32092/2024).2.2 Il motivo è fondato.Va osservato che il vizio di mancanza di motivazione o di motivazioneapparente (che comporta la nullità della sentenza), dopo la riformadell’art. 360 c.p.c. ad opera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorresolo quando la motivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico omeramente apparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrastoirriducibile tra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili(così Cass. Sez. U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. U. n. 22232/2016;nello stesso senso Cass. n. 22598/2018).Nel caso di specie, la CTR, dopo aver ritenuto che l’atto fosseinsufficientemente motivato per difetto di allegazione del PVC, ha aggiunto«inoltre i dati riportati nel PVC non sono tali da far rinvenire la sussistenzadella frode e l’inesistenza soggettiva delle operazioni fatturate, ma al di làdi ogni altra considerazione l’utilizzo di questi dati non possono essereutilizzati dal giudice se sono stati occultati al contribuente».Si tratta di una motivazione che non raggiunge il cd. “minimocostituzionale” richiesto dall’art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017), giacché non consente di comprendere per quale ragione ilgiudice d’appello abbia ritenuto insussistente la frode, non contenendoalcun riferimento agli elementi di fatto indicati dalle parti.3.1 Con il terzo motivo di ricorso è stato denunciato il vizio di cui all’art.360, comma 1°, n. 4 c.p.c. in relazione all’art. 112 c.p.c. per“infrapetizione” in quanto, in ordine all’importo di € 77.228 recuperato perinutilizzabilità del credito IVA relativo all’anno precedente, il giudiced’appello aveva affermato che “l’accoglimento dei primi due motivi portaall’assorbimento del terzo motivo che lo si reputa rigettato”. Ad avvisodell’Amministrazione il terzo motivo di appello non avrebbe potuto essereritenuto assorbito per effetto dell’accoglimento dei primi due, ma avrebbedovuto essere deciso autonomamente.3.2 Il motivo è fondato.Questa Corte ha osservato che «l'assorbimento "proprio" postula che ladecisione della domanda assorbita divenga superflua per effetto delladecisione sulla domanda assorbente, con conseguente sopravvenutaNumero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026carenza di interesse all'esame della domanda rimasta assorbita;l'assorbimento "improprio" presuppone che la decisione assorbenteescluda la necessità o la possibilità di provvedere sulle altre questioni,ovvero comporta un implicito rigetto della domanda formulata e dichiarataassorbita. Quale che sia la forma di assorbimento, la relativa declaratoriaimplica la specifica indicazione, da parte del giudice, dei presupposti infatto e in diritto che la legittimano sicché, ove ciò non avvenga, si è inpresenza di una omissione di pronuncia, comportante la nullità delladecisione sul punto» (Cass. n. 26507/2023; Cass. n. 12193/2020; conriguardo alla specifica ipotesi della decisione in base alla “ragione piùliquida” cfr. Cass. n. 693/2024). In pratica l’assorbimento erroneamentedichiarato, ovvero immotivato, dà luogo ad un’omessa pronuncia.Tale vizio è ravvisabile nel caso di specie. Infatti, la CTR ha dichiaratol’assorbimento del terzo motivo d’appello senza chiarirne le ragioni; delresto, la pretesa che ne costituiva oggetto, relativa all’inesistenza delcredito dell’anno precedente, nulla aveva a che fare con le operazionisoggettivamente inesistenti contestate per l’anno 2013 alle quali soltantoil giudice d’appello fa riferimento anche in relazione al ritenuto vizio dimotivazione dell’atto impositivo.4. In definitiva vanno accolti tutti i motivi di ricorso; la sentenzaimpugnata va dunque cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Lombardia, in diversa composizione, che provvederàanche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie i tre motivi di ricorso, cassa la sentenza impugnata inrelazione agli stessi e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/12/2025.Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026La PresidenteTania HmeljakP.Q.MLa Corte accoglie i tre motivi di ricorso, cassa la sentenza impugnata inrelazione agli stessi e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Lombardia, in diversa composizione, cui demanda diprovvedere anche in ordine alle spese del presente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 17/12/2025.Numero registro generale 9172/2021Numero sezionale 9009/2025Numero di raccolta generale 7534/2026Data pubblicazione 29/03/2026La PresidenteTania Hmeljak