Cassazione n. 08622/2026

appresentata e difesa dall'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA])-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] S.R.L. in liquidazione ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), costituitasiin persona della sig.ra [OSCURATO:PERSONA] dichiaratasi liquidatore,rappresentata e difesa dagli [OSCURATO:PERSONA] (c.f.[OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Puglia n. 379/2025 depositata il 30/1/2025.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10/2/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/20261. Dall’esposizione in fatto contenuta nella sentenza impugnata e dagli attidelle parti risulta che, con ricorso alla [OSCURATO:PERSONA], la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnava gli avvisi di accertamento nn.TVS030900862/2018 (con il quale si accertavano maggiori IVA ed IRESper l’anno 2013) e TVS030901434/2018 (con il quale si accertavamaggiore IVA per la medesima annualità) riguardanti l’emissione di fattureper operazioni soggettivamente inesistenti (acquisto di carburanti)rispettivamente da parte della [OSCURATO:PERSONA] S.a.s. di [OSCURATO:PERSONA] edella [OSCURATO:PERSONA] S.r.l..La CTP annullava gli avvisi, ritenendo che non fosse dimostrata laconsapevolezza da parte dell’acquirente della partecipazione all’operazionefraudolenta.2. L’Agenzia delle Entrate proponeva appello al quale resisteva la societàcontribuente.Con sentenza n. 379/2025, la CGT di secondo grado della Puglia rigettaval’appello.3. Avverso tale sentenza l’Agenzia delle Entrate ha proposto ricorso percassazione affidato ad un solo motivo.La società ha resistito con controricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1.1 Con l’unico motivo di ricorso si denuncia il vizio di cui all’art. 360,comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione degli artt. 54, comma 2, d.P.R.633/1972, 2697 e 2727 c.c.. L’Amministrazione, in pratica, lamenta che laCGT di secondo grado non avrebbe fatto corretta applicazione delle normeche regolano l’onere probatorio e la valutazione della prova presuntiva, inquanto non ha eseguito la valutazione – prima singolarmente e poi nelloro insieme - degli elementi di fatto posti a sostegno della provaNumero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026presuntiva circa la consapevolezza della natura fraudolenta delleoperazioni da parte dell’acquirente, limitandosi all’esame atomistico deglistessi; la valutazione è stata invece correttamente eseguita con riguardoagli elementi indicati dalla contribuente.In particolare, l’Amministrazione ha evidenziato che il giudice d’appello haesaminato isolatamente, svalutandola, la circostanza della fornitura delprodotto da parte di un soggetto diverso da quello che aveva emesso lafattura; analogamente non è stata considerata unitamente agli altrielementi la circostanza che le venditrici non pagavano l’IVA, il cui valore èstato sminuito in considerazione del fatto che pretendere dall’acquirentel’accertamento di tale circostanza avrebbe di fatto determinatoun’inversione dell’onere probatorio.Infine, la ricorrente ha lamentato che «l’avviso di accertamento indicaquale fonte della circostanza il p.v.c. della G.d.F. di Andria di cui riporta icontenuti dei dati risultanti dai DAS esaminati dai militari (allegato n. 10del p.v.c.). La CGT di appello ha contestato il valore di prova presuntivadato dall’avviso di accertamento perché l’Ufficio non aveva prodotto ingiudizio il p.v.c. richiamato. La CGT cade in errore giuridico evidenteladdove confonde la prova della pretesa tributaria con la motivazionedell’avviso di accertamento. Infatti, la contribuente con il ricorso di I grado[…] non aveva contestato la prova fornita dall’Ufficio attraverso il richiamoal p.v.c. della G.d.F., bensì il solo difetto di motivazione […]».1.2 Il motivo è infondato.Va rilevato che, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti, l’IVAnon è, in linea di principio, detraibile, perché è stata versata ad unsoggetto non legittimato alla rivalsa e non assoggettato all'obbligo dipagamento dell'imposta, in quanto la fattura è emessa da un soggetto chenon è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, daritenersi “inesistenti” (Cass. n. 24426/2013).Numero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026Il diniego del diritto di detrazione costituisce tuttavia un’eccezione alprincipio di neutralità dell’IVA e per tale ragione “l'Amministrazionefinanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frodecarosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore,ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva inuna evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in basead elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, oavrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione dellaqualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza delcontraente; ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, gravasul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non esserecoinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri diragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del casoconcreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità dellacontabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivenditadelle merci o dei servizi” (Cass. n. 9851/2018; cfr. nello stesso senso,Cass. n. 15369/2020; Cass. n. 11873/2018; Cass. n. 17818/2016).Anche la Corte di Giustizia UE (cfr., ad esempio, sentenza 1 dicembre2022, causa C-512/21) ha precisato, in ordine alla ripartizione dell’onereprobatorio, che la direttiva 2006/112 deve essere interpretata “nel sensoche essa osta, qualora l’autorità tributaria intenda negare ad un soggettopassivo il beneficio del diritto alla detrazione dell’imposta sul valoreaggiunto (IVA) assolta a monte per il motivo che tale soggetto passivo hapartecipato ad una frode dell’IVA di tipo carosello, a che tale autoritàtributaria si limiti a stabilire che tale operazione fa parte di una catena difatturazione circolare; spetta a detta autorità tributaria, da un lato,individuare con precisione gli elementi costitutivi della frode e dimostrarele condotte fraudolente e, dall’altro, dimostrare che il soggetto passivo haNumero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026partecipato attivamente a tale frode o che sapeva o avrebbe dovutosapere che l’operazione invocata a fondamento di tale diritto si iscriveva indetta frode, il che non implica necessariamente l’identificazione di tutti isoggetti che hanno partecipato alla frode nonché dei loro rispettivicomportamenti;- la direttiva n. 2006/112 deve essere interpretata nel senso che essa nonosta, qualora l’autorità tributaria attesti una partecipazione attiva delsoggetto passivo a una frode dell’imposta sul valore aggiunto per negare ildiritto alla detrazione, a che tale autorità tributaria fondi tale diniego, invia complementare o subordinata, su elementi di prova che dimostrinonon una siffatta partecipazione, bensì il fatto che tale soggetto passivo,dando prova di tutta la diligenza richiesta, avrebbe potuto sapere chel’operazione di cui trattasi si iscriveva in una siffatta frode; la meracircostanza che i membri della catena di cessioni, di cui fa parte taleoperazione, si conoscessero non costituisce un elemento sufficiente perdimostrare la partecipazione del soggetto passivo alla frode;- la direttiva 2006/112, in combinato disposto con il principio diproporzionalità, deve essere interpretata nel senso che essa non osta,qualora sussistano indizi che consentano di sospettare l’esistenza diirregolarità o di una frode, a che sia richiesto al soggetto passivo di darprova di una maggiore diligenza per assicurarsi che l’operazione effettuatanon lo conduca a partecipare a una frode; non si può tuttavia pretendereche esso proceda a verifiche complesse e approfondite come quelle chepossono essere effettuate dall’amministrazione finanziaria; spetta algiudice nazionale valutare se, alla luce di tutte le circostanze del caso dispecie, il soggetto passivo abbia dato prova di sufficiente diligenza e abbiaadottato le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere in talicircostanze; […]”Quanto alle modalità della prova della fittizietà dell’operazione, posta acarico dell’Amministrazione, è stato poi condivisibilmente affermato cheNumero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026può trattarsi sia di prova logica (o indiretta), sia di prova storica (odiretta), consistente anche in indizi integranti una presunzione semplice(Cass. n. 10336/2025; Cass. n. 28628/2021; Cass. n. 28246/2020),potendo essere valorizzati, quali elementi sintomatici della mancataesecuzione dell’operazione da parte del fatturante, l’assenza della minimadotazione personale e strumentale adeguata alla predetta esecuzione,l’immediatezza dei rapporti fra cedente/prestatore fatturante interposto ecessionario/committente, la conclamata inidoneità allo svolgimentodell’attività economica e la non corrispondenza tra i cedenti e la societàcoinvolta nell’operazione (Cass. n. 5339/2020).Qualora l’Amministrazione abbia offerto la prova, anche presuntiva, di talicircostanze, grava sul contribuente l’onere di dimostrare che la naturafraudolenta delle operazioni non era a lui nota e non era conoscibileneppure con l’impiego della diligenza richiesta in considerazionedell’attività professionale svolta.Si ritengono elementi idonei a dimostrare la buona fede dell’acquirente icontatti e le trattative intercorse con l’apparente venditrice (tramitecorrispondenza, e-mail o altro), gli accessi presso la sua sede ed in ognicaso tutti quei fatti che possono condurre a ritenere che il contribuentefosse convinto di acquistare le merci da un soggetto realmente esistente.Non rilevano invece i documenti relativi ai pagamenti o più in generale laregolare tenuta della contabilità dell’acquirente; infatti, “non è - tuttavia -sufficiente dedurre, da parte del contribuente, che la merce sia stataconsegnata e la fattura, IVA compresa, sia stata effettivamente pagata,trattandosi di circostanze pienamente compatibili con il modello di frodefiscale, posto in essere mediante un'operazione soggettivamenteinesistente (Cass. nn. 17377/2009; 230744/2012). E tanto meno puòconsiderarsi sufficiente la dimostrazione della regolarità formale dellescritture o le evidenze contabili dei pagamenti, in quanto si tratta - com'èdel tutto evidente - di dati e circostanze facilmente falsificabili dalNumero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026contribuente (cfr. Cass. nn. 1950/2007; 12802/2011)” (cfr. Cass. n.18767/2014, in motivazione; cfr. anche, ex multis, Cass. n. 24472/2022).1.3 Va altresì ricordato, in materia di prova per presunzioni, che «ladenuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art.2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsiquando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo puòbasarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi lapresunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanzaai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anchequando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanzefattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversada quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motividella violazione dei paradigmi della norma» (Cass. n. 9054/2022); restainvece «escluso che la sola mancata valutazione di un elemento indiziariopossa dare luogo al vizio di omesso esame di un punto decisivo, e neppureoccorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assolutaed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provaresia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmentepossibile, secondo criterio di normalità, visto che la deduzione logica è unavalutazione che, in quanto tale, deve essere probabilmente convincente,non oggettivamente inconfutabile» (Cass. n. 22366/2021).Sulla base di tali principi si è quindi ritenuto che possa essere censurataper violazione di legge, con ricorso per cassazione, una sentenza in cui ilgiudice si sia limitato ad escludere la rilevanza probatoria dei singolielementi indiziari valutati atomisticamente, senza però verificare se,considerati nel loro complesso, avessero tale rilevanza (Cass. n.8115/2025; Cass. n. 9059/2018).1.4 Orbene, il giudice d’appello ha correttamente applicato tali principi.Numero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026Ed infatti, la CGT di secondo grado, pur dando sostanzialmente perscontato che le fornitrici fossero cartiere, ha esaminato tutti gli elementiindicati dall’amministrazione, osservando che:- la circostanza che le cartiere non versavano l’IVA non poteva essereconosciuta dall’acquirente, che sul punto non era tenuta a svolgereaccertamenti;- i maggiori costi di trasporto, che l’acquisto da soggetti ubicati in altreregioni avrebbe comportato, costituivano solo congetture in quantonulla era specificato in ordine alla reale incidenza degli stessi;- la questione dell’emissione delle fatture da parte di soggetti diversi daifornitori non era determinante, in quanto si trattava di «argomento ètautologico e collide con il principio di diritto sancito dalla SupremaCorte ed in precedenza richiamato, secondo il quale è onere esclusivodell’ufficio impositore fornire la prova della circostanza per cui laprestazione riconducibile all’operazione commerciale è stata resa da unsoggetto differente dall’autore della fattura attiva».Inoltre, la CGT ha raffrontato tali elementi con quelli indicati, in sensocontrario, dalla contribuente che a, suo avviso, ne sminuisconoulteriormente la rilevanza in quanto:- la quantità di carburante acquistato dalle cartiere era molto limitatarispetto al totale (1,98% per la [OSCURATO:PERSONA] e 2,6% per la BluOil);- gli acquisti erano avvenuti presso il deposito fiscale della Esso ItalianaS.p.A. sottoposto a vigilanza dell’Amministrazione, circostanza –particolarmente significativa - che indicava che l’acquirente aveva«adoperato un livello di diligenza adeguato per un imprenditoreintraneo al settore commerciale in cui le operazioni sono statecompiute»;- il procedimento penale si era chiuso con l’archiviazione.Numero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026Infine, la questione della mancata produzione del PVC redatto dal nucleodella Guardia di Finanza di Bari e degli allegati allo stesso èsostanzialmente irrilevante, giacché la CGT ha affermato che talidocumenti non sono agli atti, mentre avrebbero dovuto costituire la provaprincipale dei fatti contestati che, comunque, sono stati presi inconsiderazione, valutati e ritenuti inidonei a dimostrare la conoscenza o laconoscibilità, da parte dell’acquirente, dell’inesistenza delle operazionisotto il profilo soggettivo. Si tratta, dunque, di un’argomentazione adabundantiam ininfluente con riguardo all’esito del giudizio (Cass. n.8755/2018)Non può quindi ritenersi che siano stati violati i principi in tema diripartizione dell’onere della prova in relazione ad operazionisoggettivamente inesistenti o quelli sulla prova presuntiva.È evidente, invece, che non è possibile sindacare in questa sede lavalutazione compiuta in relazione alle singole circostanze di fatto, inquanto la stessa attiene al merito; con il ricorso per cassazione, ilricorrente non può rimettere in discussione, contrapponendone unodifforme, l'apprezzamento in fatto, tratto dall'analisi degli elementi divalutazione disponibili, compiuto dal giudice del merito, al quale restariservata l’individuazione delle fonti del proprio convincimento, lavalutazione delle prove, il controllo della loro attendibilità e concludenza ela scelta, tra le risultanze probatorie, di quelle ritenute idonee adimostrare i fatti in discussione (Cass. n. 23872/2020, Cass. n.9097/2017).Il ricorso va quindi rigettato.2. In considerazione della soccombenza, l’Agenzia delle Entrate vacondannata al pagamento delle spese del presente giudizio di legittimitàche si liquidano in € 8.200 per compenso professionale.Non occorre dichiarare la sussistenza dei presupposti per il raddoppio delcontributo unificato, ai sensi dell’art. 13 d.P.R. 115/2002, in quanto laNumero registro generale 6628/2025Numero sezionale 1260/2026Numero di raccolta generale 8622/2026Data pubblicazione 07/04/2026ricorrente è un soggetto istituzionalmente esonerato dal versamento dellostesso (Cass. n. 1778/2016; Cass. n. 5955/2014). P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso. Condanna l’Agenzia delle Entrate al pagamento,in favore della [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. in liquidazione, delle spese delpresente giudizio di legittimità che si liquidano in € 8.200,00 percompenso professionale, oltre alle spese forfettarie nella misura del 15 percento, agli esborsi, che si liquidano in € 200,00, ed agli accessori di legge,con attribuzione (per la quota del 50% ciascuno) ai difensori Avv.tiVincenzo Operamolla e [OSCURATO:PERSONA], dichiaratasi antistatari.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 10/2/2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]