Cassazione n. 37417/2022

o la seguente SENTENZA sul ricorso iscritto al n. 16291/2016 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in ROMA , [OSCURATO:PERSONA] 15, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentat a e difes a dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), giusta procura speciale in calce al ricorso. -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA]: [OSCURATO:PERSONA] (già [OSCURATO:PERSONA]), anche nella qualità di successore a titolo universale delle incorporate [OSCURATO:PERSONA] e SOCIETA’ [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliatain ROMA, VIA G.B. MORGAGNI 2/A, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che larappresenta e difende, giusta procura speci ale -controricorrente- nonchécontro [OSCURATO:PERSONA], SOCIETA' [OSCURATO:PERSONA]. -intimati- avverso SENTENZA di [OSCURATO:PERSONA] n. 244/02/2016,depositata il 17/05/2016. Udita la relazione svolta dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] nella pubblica udienza del 15/12/2022 tenuta in camera di consiglio, in difetto di richiesta di discussione orale, secondo la disciplina dettata dagli artt. 23, comma 8-bis, d.l. n. 137 del 2020 e 7, d.l. n. 105 del 2021. Lette le conclusioni scritte del Pubblico Ministero, in persona del [OSCURATO:PERSONA] Procuratore generale [OSCURATO:PERSONA], che ha chiesto l’accoglimento del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. La [OSCURATO:PERSONA] , quale affidat aria del servizio di igiene ambientale nel Comune di Terni, ha proposto ricorso per cassazione, sulla base di tre motiv i, avverso la sentenza dell a Commissione tributaria regionale dell’Umbria che ha accolto l’appello di A [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e SOCIETA' [OSCURATO:PERSONA], le ultime due fuse per incorporazione nella prima, e riformato la decisione della Commissione tributaria provinciale di Terni, che aveva accolto solo parzialmente l’impugnazione della predette società delle fatture, relative alla tariffa di igiene ambientale (TIA) dovuta per varieannualità (2006/2007/2008/2009/2010). 2. Osservava, tra l’altro, il giudice di appello che la decisione del primo giudice, che aveva ritenuto comunque dovuto il tributo per magazzini, officine e depositi, non aveva tenuto conto del fatto che, nel periodo 2006/2010, vigendol’art. 195, d.lgs. n. 152 del 2006, in forza del quale “non sono soggetti alla tassa i locali e le aree che non possono produrre rifiuti”, doveva essere esclusa la debenza della TIAanche per dette superfici, per cui era illegittimo, e da disapplicare, il regolamento comunale TIA (Delib. di C.C. 1.VI.2008, n. 158), “in quanto non è consentita l’assimilabilità ai rifiuti urbani dei rifiuti prodotti in un complesso industriale/artigianale, ad eccezione di quelli che si producono in uffici, spacci, bar, etc. costituenti parti del complesso stesso”. 3. [OSCURATO:PERSONA] ha depositato , ai sensi dell’art. 3 78 c.p.c., memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la società ricorrente lamenta la violazione dell'art. 195, comma 2, lettera e), del d.lgs. n. 152 del 2006 ( C odice dell’Ambiente),poiché il giudice di appello non ha considerato che la disciplina contemplante i divieti di assimilazione ai rifiutiurbani di quelli prodotti in un complesso industriale/artigianale ad eccezione di quelli che si producono in uffici, spacci, bar, costituenti parti del complesso stesso, non èmai entrata in vigore ed anzi è stata sostituita dall’art. 2, comma 26, lett. a), del d.lgs. n. 4 del 2008 e successivamente dall’art. 5, comma 2, del d.l. n. 208 del 2008, conv. con modific. dalla l. n. 13 del 2009, dall’art. 15, comma 2-bis, del d.l. n. 135 del 2009, conv. con modific. dalla l. n.166 del 2009, e da ultimo dall’art. 14, comma 46, del d.l. n. 201 del 2011, in ragione della mancata adozione del D.M. richiamato dal menzionato articolo195, comma 2, lettera e), del d.lgs. n.152 del 2006. 2. Con il secondo motivo lamenta la violazione e falsa applicazione dell'art. 238 del d.lgs. n. 152 del 2006, poiché il giudice di appello implicitamente finisce per negare che il presupposto impositivo della TIA sia la mera detenzione di locali ed aree a qualsiasi uso adibiti, così che alcuna superficie può essere esclusa, né tantomeno quelle di locali/aree magazzini, officine e depositi, salvo che sia dimostrata la produzione in via continuativa e prevalente di rifiuti speciali tossici e nocivi. 3. Con il terzo motivo lamenta la violazione dell’onere della prova, che incombe sull’impresa contribuente, della sussistenza delle condizioni per escludere le aree di cui sopradalla tassazione, perché si produrrebbero rifiuti speciali non assimilabili agli urbani in forma prevalente e continuativa. 4. I primi due motiv i, scrutinabili congiuntamente, sono fondat i e meritano di essere accolti. 5. Va data continuità, ad avviso del Collegio, alprincipio, contenuto nella ordinanza n. 1344/2019 di questa Corte, per cui “In tema di TARSU, la mancata tempestiva adozione, da parte del Ministero dell'Ambiente, del decreto di cui all'ultima parte dell'art. 195, comma 2, lett. e), del d.lgs. n. 152 del 2006 (nella formulazione, applicabile "ratione temporis", modificata dall'art. 2, comma 6, del d.lgs. n. 4 del 2008) con il quale sono fissati i criteri per l'assimilazione dei rifiuti speciali a quelli urbani, non fa venir meno il relativo potere regolamentare dei Comuni, poiché la norma transitoria dettata dall'art. 265, comma 1, dello stesso decreto prevede che la normativa previgente continui ad operare fino all'emanazione di quella di attuazione di cui alla parte quarta del medesimo decreto”. 6. Ai sensi dell'articolo 195, comma 2, lettera e), del d.lgs. n.152 del 2006, comemodificato ed integrato dall'articolo 2, comma 26, del d.lgs. n. 4 del 2008, nel testo ratione temporis applicabile, spettano alla competenzadello Stato "La determinazione dei criteri qualitativi e quali-quantitativi per l'assimilazione, ai fini della raccolta e de llo smaltimento, dei rifiuti speciali e dei rifiuti urbani. Ai rifiuti assimilati, entro un anno, si applica esclusivamente una tariffazione per le quantità conferite al servizio di gestione dei rifiuti urbani. La tariffazione per le quantità conferite che deve includere, nel rispetto del principio della copertura integrale dei costi del servizio prestato, una parte fissaed una variabile e una quota dei costi dello spazzamento stradale, èdeterminata dall'amministrazione comunale tenendo conto anche della naturadei rifiuti, del tipo, delle dimensioni economiche e operative delle attività che liproducono. A tale tariffazione si applica una riduzione, fissata dall'amministrazione comunale, in proporzione alle quantità dei rifiuti assimilati che il produttore dimostri di aver avviato al recupero tramite soggetto diverso dal gestore dei rifiuti urbani. Non sono assimilabili ai rifiuti urbani i rifiuti che siformano nelle aree produttive, compresi i magazzini di materie prime e di prodotti finiti,salvo i rifiuti prodotti negli uffici, nelle mense, negli spacci, nei bar e nei locali al servizio dei lavoratori o comunque aperti al pubblico; allo stesso modo, non sono assimilabili ai rifiuti urbani i rifiuti che si formano nellestrutture di vendita con superficie due volte superiore ai limiti di cui all'articolo4, comma 1, lettera d), del decreto legislativo n. 114 del 1998. Per gliimballaggi secondari e terziari per i quali risulti documentato il nonconferimento al servizio di gestione dei rifiuti urbani e l'avvio a recupero ericiclo diretto tramite soggetti autorizzati, non si applica la predettatariffazione. Con decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela del territorio e del mare, d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico, sono definiti, entro novanta giorni, i criteri per l'assimilabilità ai rifiuti urbani". 7. Ne discende che " Non sono assimilabili ai rifiuti urbani i rifiuti che si formano nelle aree produttive, compresi i magazzini di materie prime e di prodotti finiti, salvo i rifiuti prodotti negli uffici, nelle mense, negli spacci, nei bar e nei locali al servizio dei lavoratori o comunque aperti al pubblico”, fra cui, secondo la CTR dell’Umbria, che in questo ha fatto proprie le argomentazioni svolte dalla so cietà odierna ricorrente, le strutture del complesso industriale ( acciaieria ) nella disponibilitàdella medesima e delle due società poi incorporate . 8. Orbene,nell'ultima parte, la richiamata disposizione prevede che "Con decreto del Ministro dell'ambiente e dellatutela del territorio e del mare, d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico, sono definiti, entro novanta giorni, i criteri per l'assimilabilità arifiuti urbani". 9. Secondo il giudice di secondo grado tale inciso , nel periodo (2006/2010) per cui è causa, resta priv o di effetto poiché , ai sensi dell'articolo 195, comma 2, lettera e), del d.lgs. n. 152 del 2006, pur in assenza del decreto ministeriale ivi menzionato (all'epoca no n ancora adottato), il legislatore ha ritenuto non assimilabili ai rifiuti urbani, quelli individuati dal regolamento comunale TIA,fonte di rango inferiore da disapplicare, ai sensi dell’art. 7, del d.lgs. n. 546 del 1992, perché contrario a norma di legge , “in quanto non è consentita l’assimilabilità ai rifiuti urbani dei rifiuti prodotti in un complesso industriale/artigianale, ad eccezione di quelli che si producono in uffici, spacci, bar, etc., costituenti parti del complesso stesso”.10. Al fine di perveni re alla corretta interpretazione della portata precettiva della più volte richiamata disposizione,contenuta nel Codice dell’Ambiente, la Corte ha evidenziato, nella citata ordinanza n. 1344/2019, che “ occorre tenere conto della norma transitoria dell'articolo 265, comma 1, del d.lgs. n. 152 del 2006, in base alquale "Le vigenti norme regolamentari e tecniche che disciplinano la raccolta, iltrasporto il recupero e lo smaltimento dei rifiuti restano in vigore sino all'adozione delle corrispondenti specifiche norme adottate in attuazione dellaparte quarta del presente decreto. Al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla parte quarta del presente decreto, le pubbliche amministrazioni, nell'esercizio delle rispettive competenze, adeguano la previgente normativa diattuazione alla disciplina contenuta nella parte quarta del presente decreto, nel rispetto di quanto stabilito dall'articolo 264, comma 1, lettera i). Ogni riferimento ai rifiuti tossici e nocivi continua ad intendersi riferito ai rifiuti pericolosi" , nonché dell 'articolo 264, comma 1, lettera i), del d.lgs. in esame, il quale “dispone, inoltre, allaluce dell'abrogazione del d.lgs. n. 22 del 1997 a decorrere dalla data di entratain vigore della parte quarta del medesimo d.lgs. n. 152 del 2006”, che "Al fine di assicurare che non vi sia alcuna soluzione di continuità nel passaggio dalla preesistente normativa a quella prevista dalla parte quarta del presentedecreto, i provvedimenti attuativi del citato decreto legislativo 5 febbraio 1997, n. 22, continuano ad applicarsi sino alla data di entrata in vigore dei corrispondenti provvedimenti attuativi previsti dalla parte quarta del presente decreto". 11. Ha, quindi, osservato la Corte che “(s)e ne ricava che lo stesso d.lgs. n. 152 del 2006 mantiene in vigore la normativa in tema di smaltimento rifiuti fino all'adozione di quella di attuazione di cui alla parte quarta del medesimo decreto, nella quale è ricompresol'articolo 195 invocato dalla società ricorrente. Inoltre, stabilisce che la normativa di attuazione preesistente debba essere adeguata alla nuova e, quindi, all'articolo 195, n el rispetto dell'articolo 264, comma 1, lettera i), ilquale prescrive prescrive che i provvedimenti attuativi del previgente decreto legislativon. 22 del 1997 continuano ad applicarsi sino all'adozione dei corrispondenti provvedimenti attuativi previsti dalla parte quarta del d.lgs. n. 152 del 2006 e,quindi, pure di quelli menzionati dall'articolo 195, comma 2, lettera e), compreso il D.M. citato.L'articolo 195, comma 2, lettera e), del d.lgs. n. 152 del 2006 non può, perciò, in virtù di dispos izioni dotate anch'esse di forza di legge, divenire operativo in assenza del decreto del Ministro dell'ambiente e della tutela delterritorio e del mare, adottato d'intesa con il Ministro dello sviluppo economico,il quale è finalizzato a definire "i criteri per l'assimilabilità ai rifiuti urbani" ed è menzionato nello stesso articolo 195 (Cfr. Cass., Sez. 5, n. 9214 del 13 aprile2018, in motivazione; Cass., Sez. 5, n. 1987 del 26 gennaio 2018, non massimata; Cass., Sez. 5, n. 18101 del 21 luglio 2017 non massimata). Pertanto, continua a sussistere il potere regolamentare dei Comuni di assimilare a quelli urbani i rifiuti speciali, che era stato mantenuto fermodall'articolo 21, comma 2, lettera g), del d.lgs. n. 22 del 1997, sicché ladeliberazione relativa, ove adottata, costituisce titolo per la riscossione della tassa nei confronti dei soggetti che tali rifiuti producano nel territorio comunale, a prescindere dal fatto che il contribuente ne affidi a terzi losmaltimento (Cass., Sez. 5, n. 17932 del 6 settembre 2004)”. 12. A conferma della rilevata inapplicabilità del d.lgs. n. 152 del 2006, non appare superfluo ric ordare quanto osservato (in motivazione) da questa Corte , nel la sentenza n. 4960/2018 , circa la mancata indica zione , da parte del Ministero, de i criteri qualitativi e quantitativiper la gestione dei rifiuti speciali assimilati ai rifiuti urbani;si legge, in motivazione, che “ ( s) i tratta dei criteri attesi dal lontano 1997 e previsti dall'art. 195 del D.Lgs. n. 152/2006 (Codice dell'Ambiente) e prima ancora dal D.Lgs. n. 22/1997, il famoso Decreto Ronchi. Ne consegue che per il periodo in esame, anno 2009, la natura della tariffa applicata alla contribuente aveva natura tributaria, con conseguente applicabilitàdei principi ad essa afferenti (v. Cass. n. 453 del 2018; Cass. n. 455 del 2018;Cass. n. 22535 del 2017)”. 13. Fondato è anche l’ultimo motivo. 14. Premesso che la TIA è una mera variante della TARSU (Cass.n. 9859/2016;n. 18226/2016; n. 5360 /2020 ; n. 28254 /2020 ), si deve evidenziare chel'art. 49, comma 3, del d. lgs. n. 22 del 1997, dispone che “La tariffa deve essere applicata nei confronti di chiunque occupi oppure conduca locali, o aree scoperte ad uso privatonon costituenti accessorio o pertinenza dei locali medesimi, a qualsiasi uso adibiti, esistenti nelle zone del territoriocomunale”. 15. Ne consegue che la regola è quella dell'assoggettabilità a TIA di tutti i "locali" esistenti sul territorio comunale, in quanto potenzialmente idonei a produrre rifiuti. 16. A sua volta, l'art. 49, comma 14, del d . lgs. n. 22 del 1997 dispone che “sulla tariffa è applicato un coefficiente di riduzione proporzionale allequantità di rifiuti assimilati che il produttore dimostri di avere avviato al recupero mediante attestazione rilasciata dal soggetto che effettua l'attività di recupero dei rifiuti stessi”. 16. L'art. 62, comma 3, del d.lgs. 15 novembre 1993 n. 507 del 1993, ritenuto applicabile anche alla TIA (Cass. n. 9859 /2016 ), dispone, infine, che “nella determinazionedella superficie tassabile non si tiene conto di quella parte diessa ove per specifiche caratteristiche strutturali e perdestinazione si formano, di regola, rifiuti speciali”. 17. Atteso, quindi,il carattere "universa le" della TIA , ad essa, per quel che in questa sede rileva, sono soggetti tutti i locali siti nel territorio dell'ente comunale impositore , mentr e l a disposizione eccettuativa del citato art. 62, comma 3, del d . lgs. n. 507 del 1993 , non riguarda tipologie di locali, bensì "parti di superfici". 18. Ogni edificio che si trovi sul territorio comunale è normativamente considerato come potenzialmente idoneo, per le attività che vi si potrebbero svolgere, a produrre rifiutiurbani e qual ora al suo interno si svolgano attività che generano rifiuti speciali non assimilati, le superfici interessate da tale attività sono escluse dal computo dellacomplessiva superficie tassabile. 19. Come questa Corte (Cass. n. 21957/2022)ha opportunamente precisato,“Nel passaggio dall'imposizione basata sul tributo (TARSU) a quella basata sulla tariffa (TIA), il legislatore (art. 49 del D.L.vo 5 febbraio 1997 n. 22) ha stabilito che: «La tariffa è composta da una quota determinata in relazione alle componenti essenziali delcosto del servizio, riferite in particolare agli investimenti per le opere e dai relativi ammortamenti, e da una quota rapportataalle quantità di rifiuti conferiti, al servizio fornito, e all'entitàdei costi di gestione, in modo che sia assicurata la coperturaintegrale dei costi di investimento e di esercizio». Fermo restando, dunque, il principio che tutti i "locali" esistenti sul territorio comunale devono essere assoggettati a TIA, il meccanismo di esenzione si è spostato dal computo della superficie tassabile, dal quale erano escluse le parti di superficiin cui si formano di regola rifiuti speciali (art. 62, comma 3, del D.L.vo 15 novembre 1993 n. 507), alla determinazionedell'importo da corrispondere in base alle diversi componentidella tariffa, con la conseguenza che se in un determinato locale sì producono rifiuti speciali non assimilati a quelli urbani,l'esonero riguarda la sola quota variabile della tariffa (Cass., Sez. 5^, 27 febbraio 2020, n. 5360; Cass., Sez. 5^, 22 aprile2022, n. 12850)”.Alla luce della disciplina sopra descritta , dunque, grava sul contribuente l’onere di allegare e provareil preteso diritto all’esenzione o riduzione del tributo. Il ricorso va accolto , nei termini sopra precisati, e l'impugnata decisione va cassa,con rinvio alla Corte di Giustizia di [OSCURATO:PERSONA] dell’Umbria, in diversa composizione, la quale , uniformandosi ai principi di diritto sopra esposti, procederà alle necessarie verifiche e valuterà se ciascuna societàcontribuenteabbia o meno assolto gli oneri d'informazione e di prova su di essaincombenti per l'ottenimento della domandata esenzione (parziale)delle superfici oggetto di causa. Il giudice di rinviodeciderà anche sulle spese di questo giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte di Cassazione, accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata con rinvio alla Corte di Gius