Cassazione n. 12034/2026

tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA]AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria disecondo grado di Campania n. 4574/2024, depositata il 15/07/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 27 febbraio 2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/20261. – In data 15 novembre 2022 l'Agenzia delle entrate notificava allaNet [OSCURATO:SOCIETA]. l’avviso di accertamento n. TF3032M02028/2022 perl’anno d’imposta 2016, con il quale veniva accertato, ai fini delle impostedirette un maggior reddito d’impresa, un maggior valore della produzionee, ai fini IVA, la maggiore imposta indebitamente detratta in conseguenzadel disconoscimento di costi contabilizzati perché in parte qualificatiinerenti a fatture per operazioni oggettivamente inesistenti e in parte nondocumentati.La società impugnava l'avviso di accertamento.L'Ufficio si costituiva in giudizio.La Corte di giustizia tributaria di primo grado di Napoli, con sentenzan. 13902/01/2023, depositata il 17 ottobre 2023, accoglieva il ricorso.2. – Avverso tale pronuncia l’Ufficio proponeva atto di appello.La contribuente si costituiva in giudizio.La Corte di giustizia di secondo grado della Campania, con sentenzan. 4574/22/2024, depositata il 15 luglio 2024, accoglieva l’appello.3. – La società contribuente ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo si deduce la violazione dell’art. 32 del d.P.R.600/1973 (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.).L’avviso di accertamento impugnato, ritenendo non utilizzabili lenotizie, i dati e documenti non trasmessi in risposta a specifici inviti, exart. 32, terzo comma (oggi quarto comma), del d.P.R. 600/1973, harecuperato a tassazione tutti i costi riguardanti le fatture emesse dalle duesocietà [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. e [OSCURATO:SOCIETA]. che erano state richieste inesibizione dall’Ufficio accertatore nel corso di un contraddittorio avente adNumero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026oggetto altra e diversa questione, ma non erano state consegnate per lamomentanea indisponibilità del legale rappresentante e la difficoltà nelreperimento della documentazione contabile.La società, unitamente al ricorso principale, ha depositato sia imastrini riguardanti i suddetti fornitori sia le singole fatture emesse daComputer [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:SOCIETA]., dichiarando di non avere potutoottemperare alla richiesta dell’Amministrazione per la momentaneaindisponibilità dell’amministratore e la difficoltà nel reperimento deidocumenti richiesti, di tal guisa ritenendo di rientrare nella previsione delsuccessivo quarto comma (attualmente quinto comma) dell’art. 32 deld.P.R. 600/1973.I giudici di primo grado non si sono pronunciati sul motivo inquestione, mentre i giudici del gravame hanno ritenuto che mancasse laprova della causa impeditiva e ha escluso la possibilità di depositare ladocumentazione nel giudizio.Secondo la società, tale decisione contrasta con l’art. 32 d.P.R.600/1973, che prevede la preclusione solo dopo un invito formale, nonpresente nel caso di specie, e consente comunque il deposito deidocumenti in giudizio qualora la mancata produzione sia dovuta a causanon imputabile, come dichiarato e documentato nel ricorso, senzanecessità di dimostrare la causa impeditiva.1.1. – Il motivo, per come è formulato, è infondato.Occorre premettere che la mancata esibizione di atti e documentirilevanti ai fini dell'accertamento, nella fase amministrativa che abbiapreceduto il giudizio, impedisce di prenderne in considerazione ilcontenuto a favore del contribuente, ma la previsione può essere superatadal deposito successivo degli stessi, in allegato all'atto introduttivo delgiudizio di primo grado in sede contenziosa.Qualora, tuttavia, l'Amministrazione neghi o contesti tale pur tardivaproduzione, il contribuente, al fine di rendere inoperanti le cause diNumero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026inutilizzabilità, deve produrre in giudizio la documentazione prima nonesibita, nel rispetto dei termini e delle modalità indicate dall'art. 32,comma 5, del d.P.R. n. 600 del 1973, vigente "ratione temporis", edall'autorità giudiziaria compete vagliare la regolarità dei documenti e dellesue modalità di produzione, nonché la sussistenza e la congruità delladichiarazione allegata "di non aver potuto adempiere alle richieste degliuffici per causa a lui non imputabile" (Cass. n. 26133/2024; Cass. n.6617/2021).1.2. - Nella vicenda in giudizio, invero, una richiesta formale especifica – come accertato in fatto dalla Corte di giustizia di II grado -risulta dal verbale di contraddittorio, ove risulta esser stata richiesta laproduzione dei “mastrini” e delle “fatture” “di altri due cedenti COMPUTERCLUB e XENIANET”, documentazione che non è stata inviata nei terminiconcessi, sicché la mancata produzione equivale a rifiuto.In secondo luogo, la successiva allegazione con il ricorso di una causaimpeditiva al tempestivo invio, accompagnata dalla produzione delladocumentazione, seppure costituisca attività astrattamente idonea aripristinare le facoltà del contribuente, ugualmente necessita, ove lasussistenza della causa impeditiva sia contestata dalla controparte, delladimostrazione del fatto ostativo e della sua non imputabilità alla parte (v.Cass. n. 16757/2021).Non è quindi sufficiente, contrariamente a quanto sostenuto con ilmotivo, la mera indicazione della presenza di una causa impeditiva, tantopiù, nella specie, neppure integrata con le specificazioni richieste per lasua non imputabilità alla parte.1.3. - Il motivo, pertanto, va disatteso.2. – Col secondo motivo di ricorso si prospetta la violazione dell’art. 7della legge 212/2000 e dell’art. 3 della legge 241/1990 (in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.). Si deduce, al riguardo, che con ilricorso introduttivo la società aveva lamentato la violazione delleNumero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026disposizioni che impongono l’obbligo di motivazione degli atti impositivi e,nel caso di motivazione per relationem ad altri atti (nella specie processoverbale di constatazione elevati a carico di soggetti terzi e segnalazionidella Direzione provinciale di Caserta), richiedono che gli atti cui ciriferisca siano notificati al contribuente onde consentirgli un’adeguatadifesa, a meno che non ne venga riprodotto il contenuto essenziale. Lasentenza impugnata, non avendo alcuna certezza dell’avvenutaallegazione degli atti istruttori su cui si fondava l’impugnato avviso diaccertamento, ha risolto la questione in senso favorevole all’Agenzia delleentrate affermando che “a pag. 2 dell’avviso di accertamento era riportatol’esito dell’attività di controllo effettuato nei confronti della EXIT e ciòconsentiva alla società di essere dedotta su quali fossero le fatture emesseper operazioni inesistenti, chi le aveva emesse e le modalità attraverso lequali era stata acclarata l’esistenza”. Tale statuizione sarebbe in contrastocon le finalità che hanno indotto il legislatore a tutelare il diritto alla difesadel contribuente, imponendo che gli atti su cui si fonda la pretesa siano daesso conosciuti.2.1. – Il motivo è infondato.L'art. 7, comma 1, della l. n. 212 del 2000, che si riferisce solo agliconsente di assolvere all'obbligo di motivazione degli atti tributari anche"per relationem", ovvero mediante il riferimento ad elementi di fattorisultanti da altri atti o documenti, che siano collegati all'atto notificato,quando lo stesso ne riproduca il contenuto essenziale, cioè l'insieme diquelle parti (oggetto, contenuto e destinatari) dell'atto o del documentonecessari e sufficienti per sostenere il contenuto del provvedimentoadottato, la cui indicazione permette al contribuente ed al giudice, in sededi eventuale sindacato giurisdizionale, di individuare i luoghi specificidell'atto richiamato nei quali risiedono le parti del discorso che formano glielementi della motivazione del provvedimento (Cass. n. 9323/2017).Numero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026In tema di avviso di accertamento, la motivazione per relationem,disciplinata dall'art. 42, comma 3, d.P.R. n. 600 del 1973, è legittimaanche se l'atto a cui si rinvia non è stato ricevuto dal contribuente, purchésia dimostrato, anche attraverso altri atti, che egli ne ha avuto unaconoscenza tale da poter predisporre le sue difese (Cass. n. 29808/2024;Cass. n. 4396/2018).2.2. - Nel caso di specie, la motivazione ha dato puntualmente contodelle questioni sollevate, ritenendo che l'avviso fosse congruamentemotivato (“Alla pagina due dell’avviso di accertamento era riportato l’esitodell’attività di controllo effettuato nei confronti della Exit, e ciò consentivaalla società di essere edotta su quali fossero le fatture emesse peroperazioni inesistenti, chi le aveva emesse e le modalità attraverso lequali era stata acclarata l’inesistenza – controlli incrociati con i clienti econ i fornitori della Exit.it”), escludendo la necessità che l’atto dovesseessere allegato.In altri termini, pertanto, la contribuente ha avuto conoscenza deglielementi necessari a spiegare le difese, poi effettivamente approntate findal primo grado di giudizio.3. – Col terzo motivo si denuncia la nullità della sentenza emessa inviolazione e falsa interpretazione dell’art. 39 del d.P.R. 600/1973 edell’art. 2697 c.c. (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.). Neicorso dei giudizi di merito la società ricorrente aveva lamentato chel’avviso di accertamento era stato emesso in violazione dell’art. 39 deld.P.R. 600/1973 e dell’art. 2697 c.c.I giudici di appello, pronunciandosi sul motivo, hanno sostenuto che“dalle intercettazioni telefoniche effettuate nel corso delle indagini e dalleconversazione sulla utenza in uso a [OSCURATO:PERSONA], amministratore di fattodella [OSCURATO:PERSONA] e della Exit, il [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 1932, trascritta alla pagina23 del pvc, che conferma la fittizietà dei rapporti ….”, per poi elencare unaNumero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026serie di intercettazioni telefoniche, il cui contenuto non è neanche indicatoin sentenza.Tale statuizione si porrebbe in palese contrasto con l’art. 2697 c.c.dal momento che alcuna prova è stata fornita né della falsità delle fatture,né della consapevolezza che la Net gamma s.r.l. (o il suo amministratore)di partecipare a un meccanismo di frode e per tale ulteriore motivo sichiede la cassazione della sentenza impugnata.3.1. – Il motivo è infondato e al limite dell’inammissibile.3.2. - Va premesso che, n tema di IVA, l'onere della prova relativaalla presenza di operazioni oggettivamente inesistenti è a caricodell'Amministrazione finanziaria e può essere assolto mediante presunzionisemplici, come l'assenza di una idonea struttura organizzativa (locali,mezzi, personale, utenze), mentre spetta al contribuente, ai fini delladetrazione dell'IVA e della deduzione dei relativi costi, provare l'effettivaesistenza delle operazioni contestate, non potendo tale onere ritenersiassolto con l'esibizione della fattura ovvero in ragione della regolaritàformale delle scritture contabili o dei mezzi di pagamento adoperati, inquanto essi vengono di regola utilizzati proprio allo scopo di far apparirereale un'operazione fittizia (Cass. n. 9723/2024; Cass. n. 28628/2021).Nel caso di specie, non vi è stata alcuna inversione dell'onere dellaprova a fronte di fatture oggettivamente inesistenti e delle presunzionifornite dall'Agenzia, a fronte delle quali - con valutazione di merito delcompendio istruttorio - la Corte di giustizia tributaria di secondo grado haritenuto che non sia stata fornita la prova contraria, escludendo qualunquerilevanza al profilo dell'eventuale buona fede, trattandosi di operazionioggettivamente inesistenti.La buona fede, infatti, sarebbe stata rilevante solo qualora si fossetrattato di operazioni soggettivamente inesistenti intercorse con soggettidiversi, ma realmente effettuate.Numero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/20263.3. – Orbene, da un lato la doglianza neppure si rapporta alcomplesso delle circostanze valutate dal giudice di merito, di cui leintercettazioni costituiscono un, sia pure significativo, riscontro; dall’altro,la censura impinge la valutazione di merito operata dal giudice d’appello e,ancor più, mira a contestare la stessa valutazione delle prove, preclusa insede di legittimità.Infatti, la sentenza sotto il primo profilo afferma che “[OSCURATO:PERSONA].it è unasocietà cartiera come risulta dalle seguenti circostanze: non disponeva diuna sede operativa; i legali rappresentanti erano dei prestanome,trattandosi di persone che versavano in disagiate condizioni economiche,prive di capacità imprenditoriali ed economiche; non disponeva di mezzitecnici. I suindicati dati dimostrano che la Exit.it non era assolutamente ingrado di effettuare le prestazioni documentate nelle fatture, per cui ècorretta la qualificazione come oggettivamente inesistenti delle fatture”.La sentenza, in secondo luogo, precisa che “questa conclusione èconfermata dalle intercettazioni telefoniche effettuate nel corso delleindagini e, tra le altre, dalla conversazione sulla utenza in uso a CarloSales, amministratore di fatto della [OSCURATO:PERSONA] e della Exit.it, il[OSCURATO:DATA_NASCITA] nr. 1932, trascritta alla pagina 23 del pvc, che conferma lafittizietà dei rapporti e dalle conversazioni nn. 1470, 1472, 1474, e 1483intercettate sull’utenza utilizzata dal Sales e nn. 2962, e 2963 intercettatesull’utenza in uso a [OSCURATO:PERSONA] dalle quali risulta che lagestione della [OSCURATO:PERSONA] per i rapporti con la Exit.it è riconducibile almedesimo gruppo di persone che utilizzavano le società per frodare ilfisco.”, sicché, in realtà, dà puntualmente atto delle stesse e del lorocontenuto, di cui individua, con apprezzamento in fatto, la rilevanza e lavalenza delle dichiarazioni raccolte, anche specificando, con precisione, ilpassaggio del pvc ove sono riportati i contenuti più dettagliati.4. – Conclusivamente, il ricorso deve essere rigettato e le spese,liquidate come in dispositivo, vanno regolate secondo soccombenza.Numero registro generale 4391/2025Numero sezionale 1902/2026Numero di raccolta generale 12034/2026Data pubblicazione 30/04/2026 P.Q.Mrigetta il ricorso; condanna la ricorrente al pagamento, in favore dellacontroricorrente, delle spese del giudizio di legittimità, che liquida in euro5.900,00 per compensi, oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1 quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inseritodall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenzadei presupposti per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulterioreimporto a titolo di contributo unificato pari a quello previsto per il ricorsoprincipale, a norma del comma 1-bis, dello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributaria, il27 febbraio 2026.Il PresidenteGiuseppe [OSCURATO:PERSONA]