Cassazione n. 26133/2024

sul ricorso iscritto al n. 26356/2017 R.G. proposto da [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via della Giuliana n. 32 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale è rappresentata e difesa unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -resistente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 1681/2017 depositata l’11 aprile Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 19 settembre 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] I di Milano dell’Agenzia delle Entrate notificava all’[OSCURATO:SOCIETA]., esercente l’attività di noleggio e gestione di apparecchi che consentono vincite in denaro funzionanti a moneta o a gettone , un avviso di accertamento mediante il quale rideterminava con metodo induttivo cd. extracontabile, ai sensi dell’art. 39, comma 2, lettera d-bis), del D.P.R. n. 600 del 1973, il reddito d’impresa e il valore della produzione netta dichiarati dalla prefata società, rispettivamente ai fini dell’IRES e dell’IRAP, in relazione all’anno 2009, contestando l’indebita deduzione di costi contabilizzati fra gli oneri diversi di gestione , per un importo complessivo di 176.957 euro. La contribuente impugnava il predetto avviso di accertamento dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano, la quale accoglieva il suo ricorso, annullando l’atto impositivo. La decisione veniva, però, successivamente riformata dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia, che con sentenza n. 1681/2017 dell’11 aprile 2017, in accoglimento dell’appello proposto dall’[OSCURATO:PERSONA], rigettava l’originario ricorso della contribuente. A fondamento della decisione assunta il collegio regionale osservava che: - nella fase precontenziosa l’Ufficio aveva notificato alla contribuente un invito ex art. 32, comma 1, n. 3) del D.P.R. n. 600 del 1973; - la notificazione di tale invito, eseguita a mezzo del servizio postale, doveva ritenersi perfezionata per compiuta giacenza, ai sensi dell’art. 8, comma 4, della L. n. 890 del 1982, nel testo vigente «ratione temporis»; - stante l’accertata regolarità del procedimento notificatorio, doveva trovare applicazione, nel caso di specie, la norma recata dall’art. 39, comma 2, lettera d- bis), del citato D.P.R., la quale consente all’[OSCURATO:PERSONA] di determinare il reddito d’impresa in base al metodo induttivo cd. extracontabile (o puro) - ovvero con facoltà di prescindere in tutto o in parte dalle risultanze del bilancio e dalle scritture contabili e di avvalersi anche di presunzioni cd. supersemplici, cioè prive dei requisiti di gravità, precisione e concordanza- quando il contribuente non abbia dato sèguito agli inviti disposti dagli uffici ai sensi dell’art. 32, comma 1, nn. 3) e 4); - risultava, nel contempo, operante la preclusione probatoria posta dall’art. 32, comma 4, del medesimo D.P.R., secondo cui «le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa». Avverso questa sentenza l’[OSCURATO:SOCIETA]. ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate si è limitata a depositare un mero atto di costituzione, ai soli fini della partecipazione all’eventuale udienza di discussione. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono denunciate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 32, commi 4 e 5, del D.P.R. n. 600 del 1973. 1.1 Si rimprovera alla CTR di non aver applicato la previsione contenuta nell’ultimo comma del citato art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973, in base alla quale le cause di inutilizzabilità previste dal precedente comma 3 (ora 4) non operano nei confronti del contribuente che depositi in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado in sede contenziosa le notizie, i dati, i documenti, i libri e i registri non esibiti o trasmessi in risposta agli inviti dell’[OSCURATO:PERSONA], dichiarando comunque contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile. 1.2 Viene, al riguardo, evidenziato che nella presente fattispecie ricorreva la situazione contemplata dalla norma, emergendo «ex actis» che l’[OSCURATO:SOCIETA]. non aveva ricevuto l’invito notificatole dalla [OSCURATO:PERSONA] I di Milano dell’Agenzia delle Entrate, spedito con lettera raccomandata che risultava ancora in lavorazione presso il centro postale di [OSCURATO:PERSONA] (MI) alla data di proposizione del ricorso introduttivo del presente giudizio. 1.3 Andava, in ogni caso, esclusa l’operatività della preclusione probatoria comminata dall’art. 32, comma 4, del medesimo D.P.R., potendo questa ritenersi giustificata soltanto a fronte di un comportamento doloso del contribuente finalizzato a sottrarre all’ispezione fiscale i documenti non esibiti, altrimenti determinandosi a carico dello stesso una compressione del diritto di difesa... del tutto ingiustificata e sproporzionata . 2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 6, comma 1, della L. n 212 del 2000. 2.1 Si sostiene che avrebbe errato la Commissione regionale nel ritenere sufficiente, al fine di rendere operativa la causa di inutilizzabilità prevista dall’art. 32, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973, il perfezionamento per compiuta giacenza della notificazione dell’invito di cui si discute, sebbene l’art. 6, comma 1, della L. n. 212 del 2000 - norma speciale dell’ordinamento tributario prevalente su quelle contenute nella L. n. 890 del 1982- imponga all’[OSCURATO:PERSONA] di assicurare la conoscenza effettiva da parte del contribuente degli atti a lui destinati. 3. Il primo motivo è infondato. 3.1 L’art. 32, comma 4, del D.P.R. n. 600 del 1973 dispone che «le notizie ed i dati non addotti e gli atti, i documenti, i libri ed i registri non esibiti o non trasmessi in risposta agli inviti dell’ufficio non possono essere presi in considerazione a favore del contribuente, ai fini dell’accertamento in sede amministrativa e contenziosa». 3.2 Il comma immediatamente successivo stabilisce che «le cause di inutilizzabilità previste dal terzo (ora quarto -n.d.r.) comma non operano nei confronti del contribuente che depositi in allegato all’atto introduttivo del giudizio di primo grado in sede contenziosa le notizie, i dati, i documenti, i libri e i registri, dichiarando comunque contestualmente di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile». 3.3 Per costante giurisprudenza di questa Corte regolatrice, la mancata esibizione, nella fase amministrativa che abbia preceduto il giudizio, di atti e documenti rilevanti ai fini dell’accertamento impedisce di prenderne in considerazione il contenuto a favore del contribuente, se non alla duplice condizione che la documentazione venga depositata in sede giurisdizionale in allegato all’atto introduttivo e che il contribuente medesimo dichiari di non aver potuto adempiere alle richieste degli uffici per causa a lui non imputabile (cfr. Cass. n. 27794/2022, Cass. n. 27045/2021, Cass.n. 16548/2018). 3.4 È stato, inoltre, precisato che: -la sanzione dell’inutilizzabilità di dati e documenti non forniti nella sede precontenziosa consegue automaticamente all’inottemperanza all’invito, non è soggetta all’eccezione di parte e può essere rilevata d’ufficio in ogni stato e grado di giudizio (cfr. Cass. n. 20954/2020, Cass. n. 16106/2018, Cass. n. 5734/2016); -in tema di accertamento tributario, occorre distinguere l’ipotesi in cui l’[OSCURATO:PERSONA] richieda al contribuente documenti mediante l’invio di un questionario, ai sensi dell’art. 32del D.P.R. n. 600 del 1973 o dell’ art. 51 del D.P.R. n. 633 del 1972, da quella della richiesta avanzata nel corso di un’attività di accesso, ispezione o verifica ex art. 33 del D.P.R. n. 600 o 52 del D.P.R. n. 633: nel primo caso, l’omesso invio della suindicata documentazione nel termine all’uopo concesso equivale a rifiuto, con conseguente inutilizzabilità della stessa in sede amministrativa e contenziosa (salvo che il contribuente non dichiari, all’atto del suo deposito in allegato al ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, che l’inadempimento è avvenuto per causa a lui non imputabile); nel secondo caso, invece, la mancata esibizione di quanto richiesto ne preclude la valutazione a favore del contribuente solo ove si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione, incombendo la prova dei relativi presupposti di fatto sull’[OSCURATO:PERSONA] (cfr. Cass. n. 5416/2024, Cass. n. 27158/2022, Cass. n. 16757/2021). 3.5 Tanto premesso, la CTR lombarda ha acclarato che l’Agenzia delle Entrate aveva regolarmente notificato all’[OSCURATO:SOCIETA]. l’invito ex art. 32, comma 1, n. 3) del D.P.R. n. 600 del 1973 e che la notifica dell’atto, eseguita a mezzo del servizio postale, si era perfezionata per compiuta giacenza. 3.6 A fronte di un simile accertamento in fatto, insindacabile in questa sede, deve escludersi che il giudice d’appello abbia violato la norma di cui all’art. 32, ultimo comma, del citato D.P.R., atteso che: (a)l’unico motivo addotto dalla contribuente a giustificazione dell’inottemperanza alla richiesta di invio di documenti avanzata dall’Ufficio era quello di non avere avuto conoscenza dell’invito a tal fine notificatole ai sensi del comma 1, n. 3) del menzionato articolo, perché da essa mai ricevuto; (b)la presunzione legale di conoscenza sancita dall’art. 1335 c.c. può derivare anche dal perfezionamento della procedura notificatoria tramite il meccanismo della compiuta giacenza (cfr. Cass. n. 19232/2018, Cass. n. 23260/2017, Cass. n. 14256/2007). 4. Pure il secondo motivo è destituito di fondamento. 4.1 L’art. 6, comma 1, della L. n. 212 del 2000 così recita: «L’amministrazione finanziaria deve assicurare l’effettiva conoscenza da parte del contribuente degli atti a lui destinati. A tale fine essa provvede comunque a comunicarli nel luogo di effettivo domicilio del contribuente, quale desumibile dalle informazioni in possesso della stessa amministrazione o di altre amministrazioni pubbliche indicate dal contribuente, ovvero nel luogo ove il contribuente ha eletto domicilio speciale ai fini dello specifico procedimento cui si riferiscono gli atti da comunicare. Gli atti sono in ogni caso comunicati con modalità idonee a garantire che il loro contenuto non sia conosciuto da soggetti diversi dal loro destinatario. Restano ferme le disposizioni in materia di notifica degli atti tributari». 4.2 Nell’interpretare la norma, questa Corte ha avuto cura di chiarire che: - «con la locuzione ”effettiva conoscenza“ il legislatore non ha inteso garantire al contribuente l’assoluta certezza della conoscenza, avendo la disciplina della notificazione da sempre legato ad essa la conoscibilità legale, così come palesato, nello specifico, dalla previsione di chiusura del citato art. 6, comma 1, secondo cui ”restano ferme le disposizioni in materia di notifica degli atti tributari“»; - «tuttavia resta inteso - come osservato in dottrina- che non coglierebbe il significato della previsione concludere che essa, facendo salve le disposizioni sulla notificazione, si riferisce esclusivamente agli atti per i quali il legislatore non prevede il procedimento notificatorio, ma una mera comunicazione»; - «in sostanza, la corretta esegesi dell’art. 6, comma 1, resta nel senso che esso intende assicurare l’effettiva conoscenza di tutti gli atti destinati al contribuente, ancorchè restino ferme le disposizioni in materia di notifica»; - «tale voluta solennità equivale a dire che lo statuto ha inteso affermare che a tutti gli atti dell’amministrazione destinati al contribuente (finanche, quindi, a quelli notificati) deve essere garantito un grado di conoscibilità il più elevato possibile»; - «in questo senso, d’altro canto, si è mossa anche la Corte Costituzionale, la quale, con la sentenza n. 360 del 2003, ha dichiarato illegittimo ilD.P.R. n. 600 del 1973,art. 60, u.c., nella parte in cui prevedeva che le variazioni e le modificazioni dell’indirizzo del contribuente, non risultanti dalla dichiarazione annuale, avessero effetto ai fini delle notificazioni, dal sessantesimo giorno successivo a quello della avvenuta variazione anagrafica, con la precisazione che ”un limite inderogabile alla discrezionalità del legislatore nella disciplina delle notificazioni è rappresentato dall’esigenza di garantire al notificatario l’effettiva possibilità di una tempestiva conoscenza dell’atto notificato e, quindi, l’esercizio del suo diritto di difesa"» (cfr. Cass. n. 20803/2021, Cass. n. 6113/2011). 4.3 Alla stregua dei suenunciati princìpi di diritto, che vanno qui ribaditi, non può ritenersi sussistente il denunciato «error in iudicando», in quanto la procedura di notificazione tramite il servizio postale, adottata nel caso di specie dall’Ufficio, appare in grado di assicurare al contribuente un elevato grado di conoscibilità dell’atto tributario a lui destinato, nella misura in cui prevede che, nell’ipotesi di impossibilità di recapito per temporanea assenza del destinatario o per rifiuto, mancanza o assenza di altre persone abilitate a riceverlo: (a)il piego sia depositato presso l’ufficio postale preposto alla consegna o una sua dipendenza; (b)l’agente postale dia notizia al destinatario del tentativo di notifica e dell’avvenuto deposito mediante avviso in busta chiusa da spedire a mezzo di lettera raccomandata con avviso di ricevimento; (c)la notificazione si perfezioni soltanto a distanza di dieci giorni da tale spedizione o alla data di ritiro del piego, se anteriore. 4.4 Peraltro, la ricorrente nemmeno deduce che l’avviso di cui alla lettera (b) che precede fosse stato spedito a un indirizzo non corrispondente a quello del suo domicilio fiscale o del domicilio eventualmente eletto per la notificazione degli atti tributari, sì da privarla dell’effettiva possibilità di acquisire conoscenza dell’invito inoltratole dall’Amministrazione. 5. Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto. 6. Nulla va statuito in ordine alle spese processuali, non avendo l’Agenzia delle Entrate svolto attività difensiva nella presente fase di legittimità. 7. Stante l’esito del giudizio, viene resa nei confronti della ricorrente l’attestazione di cui all’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, della L. n. 228 del 2012. P.Q.M. La Corte rigetta il ricorso. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previ