Cassazione n. 30434/2025

sul ricorso iscritto al n. 31882/2019 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, elettivamente domiciliata in Roma alla via dell’Elettronica n. 20 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dal prof. avv. [OSCURATO:PERSONA] e dalla prof. avv. [OSCURATO:PERSONA]; -ricorrente principale- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis; -controricorrente/ricorrente in via incidentale- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 2156/09/19 depositata l’8 aprile 2019; udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 9 ottobre 2025 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]; [OSCURATO:PERSONA] A sèguito di verifica fiscale condotta dal locale Nucleo di Polizia Tributaria della Guardia di Finanza, la [OSCURATO:PERSONA] di Palermo dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]., esercente attività di gestione di una casa di cura, un avviso di accertamento con il quale rideterminava il reddito d’impresa e il valore della produzione netta dalla stessa conseguiti nell’anno 2010, contestando l’omessa contabilizzazione di ricavi per un ammontare complessivo di 1.007.323,43 euro e l’illegittima deduzione di costi relativi a regalie e a quote di ammortamento di beni strumentali, per un importo, rispettivamente, di 365,52 e di 254.968,36 euro; ne derivavano le corrispondenti riprese a tassazione ai fini dell’IRES e dell’IRAP e l’irrogazione delle sanzioni amministrative previste dalla legge. La contribuente impugnava tale avviso di accertamento dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Palermo, la quale, in parziale accoglimento del suo ricorso, annullava i rilievi fiscali minori concernenti la deduzione dei costi per regalie e per quote di ammortamento e disponeva la rideterminazione delle sanzioni nell’osservanza della disciplina sulla continuazione recata dall’art. 12, comma 5, del D. Lgs. n. 472 del 1997. La pronuncia di primo grado veniva successivamente confermata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Sicilia, che con sentenza n. 2156/09/19 dell’8 aprile 2019 respingeva sia l’appello principale della contribuente sia quello incidentale dell’[OSCURATO:PERSONA]. Queste le ragioni addotte dai giudici regionali a fondamento della decisione adottata, per quanto qui ancora interessa: - andavano imputati all’esercizio 2010 i ricavi derivanti dalle prestazioni sanitarie rese dalla [OSCURATO:SOCIETA]. oltre il tetto di remunerazione assegnatole dall’apposita convenzione stipulata in quell’anno con l’[OSCURATO:PERSONA] di Palermo (cd. prestazioni extra budget ), «perché e(ra) in tale periodo che po (teva) no essere considerati certi e determinabili nel loro ammontare, secondo quanto previsto all’art. 109 del T.U.I.R.»; - le fatture prodotte in giudizio dalla contribuente per dare prova dei costi portati in deduzione dovevano essere ritenute utilizzabili ai fini della decisione, sebbene in precedenza essa non le avesse esibite ai verificatori in sede di accesso fiscale, non risultando dimostrato che il suo intento fosse stato quello di occultarle o sottrarle all’ispezione. Contro questa sentenza la [OSCURATO:SOCIETA]. ha proposto ricorso per cassazione sulla base di due motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con tempestivo controricorso, contenente ricorso incidentale affidato a tre motivi. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. Nel termine di cui al comma 1, secondo periodo, del menzionato articolo il Pubblico Ministero, nella persona del [OSCURATO:PERSONA], ha depositato requisitoria scritta, concludendo per l’accoglimento del ricorso principale e il rigetto di quello incidentale. Entro il successivo termine di cui al terzo periodo del medesimo articolo la ricorrente principale ha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] (A)Ricorso principale 1. Con il primo motivo del ricorso principale, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è lamentata la falsa applicazione dell’art. 109, comma 2, lettera b), del D.P.R. n. 917 del 1986. 1.1 Si assume che avrebbe errato la CTR nell’affermare che i ricavi derivanti dalle prestazioni sanitarie extra budget rese dalla [OSCURATO:SOCIETA]. nell’anno 2010 dovevano essere imputati a quel periodo d’imposta. 1.2 Viene, al riguardo, obiettato che del tutto corretta andava reputata la scelta della contribuente di annotare tra i ricavi solo le somme spettanti in base al contratto di assegnazione del budget , giacchè queste costituivano corrispettivi certi e in nessun modo influenzati dalla sorte dei possibili procedimenti di contestazione avviati dall’A.S.P. su prestazioni rese entro i limiti del budget . Invero, le somme indicate nelle fatture relative alle prestazioni extra budget non corrispondevano a crediti certi nell’esistenza e determinabili nell’ammontare, poiché la fonte del diritto alla loro percezione non poteva essere individuata nella convenzione annuale conclusa con l’A.S.P., bensì nel successivo ed eventuale provvedimento con il quale quest’ultima, all’esito dei necessari controlli effettuati a distanza di tempo, avesse riconosciuto spettanti alla casa di cura remunerazioni aggiuntive. 1.3 Si contesta, inoltre, ai giudici di seconde cure di aver erroneamente richiamato a sostegno del «decisum» la risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 165/E del 31 luglio 2003, la quale, invece, confermerebbe la correttezza giuridica della tesi difensiva propugnata dalla contribuente. 1.4 Il motivo è fondato. 1.5 La questione che esso prospetta è già stata esaminata da questa Corte, la quale ha statuito che, in tema di determinazione del reddito d’impresa, il generale principio di competenza sancito dall’art. 109, comma 1, prima parte, del TUIR non trova applicazione rispetto ai ricavi delle strutture convenzionate con il [OSCURATO:PERSONA] per prestazioni extra budget , ossia eseguite in aggiunta a quelle suscettibili di essere compensate in base alla convenzione conclusa, essendo gli stessi carenti dei requisiti di certezza della loro esistenza e determinabilità del relativo ammontare, finché non ne siano effettuati il riconoscimento e la quantificazione secondo le modalità contrattualmente previste (cfr. Cass. n. 2602/2019, Cass. n. 10302/2021, Cass. n. 18084/2021, Cass. n. 18419/2021). 1.6 È stato osservato, in proposito, che le Case di Cura stipulano con l’[OSCURATO:PERSONA] una convenzione annuale prevedente un tetto massimo di remunerazione per le prestazioni sanitarie da loro rese ai pazienti nel periodo di riferimento: da ciò discende che eventuali prestazioni extra budget non possono essere remunerate, a meno che si verifichino particolari condizioni, da accertare attraverso un apposito procedimento, idonee a far sorgere il diritto al compenso. 1.7 Si è, altresì, posto in evidenza che: - l’art. 109 del TUIR, dopo aver sancito, nella prima parte del comma 1, il principio generale secondo cui «i ricavi... concorrono a formare il reddito nell’esercizio di competenza», contempla, nella seconda parte del medesimo comma, un’espressa deroga in forza della quale «i ricavi... di cui nell’esercizio di competenza non sia ancora certa l’esistenza o determinabile in modo obiettivo l’ammontare concorrono a formarlo nell’esercizio in cui si verificano tali condizioni»; - la cennata deroga è volta a rendere precisa e inequivocabile l’allocazione temporale dei componenti positivi di reddito; in particolare, la certezza dell’esistenza dei ricavi postula il venire in essere di un titolo dal quale derivino l’obbligazione di pagamento del corrispettivo e il diritto ad ottenere la correlativa prestazione pecuniaria, mentre la determinabilità del loro ammontare presuppone che alla fine dell’esercizio di riferimento la posta reddituale sia evincibile da atti o documenti probatori che offrano elementi sufficienti per la sua quantificazione. 1.8 Si è così, conclusivamente, affermato che: - la convenzione costituisce titolo idoneo a conferire alla Casa di Cura il diritto a ricevere il corrispettivo delle sole prestazioni eseguite entro il budget assegnatole, sicchè, una volta esaurito quest’ultimo, essa è consapevole di non poter essere remunerata oltre il tetto massimo fissato; - gli importi richiesti per prestazioni extra budget , quand’anche fatturati, non sono qualificabili come ricavi, in quanto la stessa struttura sanitaria sa bene di non aver diritto di pretendere la relativa remunerazione in forza del titolo contrattuale di cui dispone. 1.9 È stato pure sottolineato che la convenzione può al più subordinare l’assegnazione di ulteriori somme al verificarsi di condizioni future e incerte; tuttavia, una simile previsione non assurge a fonte di un credito certo, men che meno delinea i presupposti per determinarlo, comportando, piuttosto, la necessità di attendere, affinchè esso sorga, il successivo ed eventuale provvedimento con cui l’A.S.P., conclusi i necessari controlli, riconosca alla Casa di Cura remunerazioni aggiuntive, dando così origine, sostanza e determinatezza ai ricavi della struttura. 1.10 Dal surriferito orientamento di legittimità, ormai consolidato, si discosta la decisione assunta dalla CTR, la quale ha ritenuto che «i ricavi derivanti dalle prestazioni rese extra budget» dalla [OSCURATO:SOCIETA]. nell’anno 2010 «d(ovesser)o essere imputati al periodo d’imposta in cui e(ra) stata stipulata la convenzione, perché e(ra)in tale periodo che po (teva) no essere considerati certi e determinabili nel loro ammontare, secondo quanto previsto dall’art. 109 del T.U.I.R.». 1.11 Sussiste, pertanto, la dedotta falsa applicazione di legge. 1.12 Non induce a diversa conclusione il richiamo operato dal collegio regionale alla risoluzione dell’Agenzia delle Entrate n. 165/E del 31 luglio 2003, non solo perché trattasi di semplice documento di prassi non costituente fonte di diritto e non vincolante per il contribuente, per gli uffici gerarchicamente subordinati e per la stessa autorità che l’ha emanato, tantomeno per il giudice (cfr. Cass. Sez. Un. n. 23031/2007, Cass. n. 35/2010, 19815/2019), ma anche perché in essa viene ribadito che, nell’ipotesi in cui, nell’esercizio di competenza, i componenti reddituali non presentino i requisiti della certezza dell’esistenza e dell’oggettiva determinabilità dell’ammontare, la loro rilevanza fiscale deve essere rinviata al periodo d’imposta in cui tali condizioni si verificano . 1.13 Riguardo, infine, all’ulteriore argomento speso dai giudici d’appello -che nell’àmbito del complessivo contesto motivazionale rappresenta un mero elemento rafforzativo del convincimento espresso, e non un’autonoma «ratio decidendi»-, secondo cui la contribuente sarebbe incorsa nella violazione del principio di correlazione fra costi e ricavi, appaiono persuasive le considerazioni svolte in proposito dal Pubblico Ministero nella memoria ex art. 380-bis.1, comma 1, c.p.c., laddove è stato sottolineato che nel presente giudizio la materia del contendere attiene esclusivamente ai ricavi extra budget , in quanto l’avviso di accertamento non si occupa dei costi, ma dei ricavi . 1.14 Si aggiunga che in sede di accertamento non risulta essere stato formulato dall’Ufficio un distinto (ed eventualmente subordinato) rilievo fiscale volto al recupero a tassazione dei costi in oggetto, sul presupposto della loro indeducibilità. 2. Con il secondo motivo, ricondotto al paradigma dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è denunciata la nullità dell’impugnata sentenza per violazione del principio di corrispondenza fra il chiesto e il pronunciato sancito dall’art. 112 c.p.c.. 2.1 Si rimprovera al collegio regionale di aver omesso di statuire in ordine a due dei mezzi di gravame articolati dalla [OSCURATO:SOCIETA]. con il proprio ricorso in appello, mediante i quali era stata riproposta l’eccezione di nullità dell’avviso di accertamento e del contestuale atto di irrogazione delle sanzioni per difetto di motivazione. 2.2 Il motivo è infondato. 2.3 Come si ricava dalla ricostruzione della vicenda processuale contenuta nello stesso ricorso per cassazione, la suesposta doglianza della contribuente era stata respinta dalla CTP, la quale aveva annullato l’avviso di accertamento limitatamente ai rilievi concernenti la deduzione dei costi per regalie e per quote di ammortamento, disponendo, nel contempo, la rideterminazione delle sanzioni nell’osservanza della disciplina sulla continuazione dettata dall’art. 12, comma 5, del D. Lgs. n. 472 del 1997, che l’Ufficio aveva omesso di applicare. 2.4 Nel confermare «in toto» la decisione di merito adottata dai primi giudici, la CTR ha implicitamente ritenuto infondata l’eccezione di nullità dell’atto impositivo e sanzionatorio per mancanza del requisito formale prescritto dagli artt. 7, comma 1, della L. n. 212 del 2000 e 42, comma 2, del D.P.R. n. 600 del 1973 e dall’art. 16, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1997, il cui accoglimento avrebbe imposto l’integrale caducazione dell’atto medesimo. 2.5 Deve, quindi, escludersi la sussistenza del vizio processuale denunciato, non configurandosi omessa pronuncia qualora una domanda o eccezione, pur se non esplicitamente trattata, risulti superata e travolta dalla soluzione di altra questione il cui esame presuppone, come necessario antecedente logico-giuridico, la valutazione della sua irrilevanza o infondatezza (cfr. Cass. n. 16605/2025, Cass. n. 25710/2024, Cass. n. 13649/2005). 2.6 Con specifico riferimento alle sanzioni si reputa opportuno precisare che la censura reiterata in grado d’appello dalla [OSCURATO:SOCIETA]. atteneva in via esclusiva alla motivazione dell’atto di irrogazione, asseritamente carente dell’ indicazione dei dati previsti dal comma 2 dell’art. 16 (del D. Lgs. n. 472 del 1997 - n.d.r.), quali gli elementi probatori e la chiara indicazione dei fatti attribuiti al trasgressore , essendo già stata accolta dai primi giudici l’altra eccezione relativa alla prospettata violazione della disciplina sulla continuazione (v. pag. 35 del controricorso). (B)Ricorso incidentale 3. Con il primo motivo di ricorso incidentale, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è denunciata la nullità della gravata sentenza per violazione del combinato disposto degli artt.112 c.p.c. e 1, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992. 3.1 Si imputa alla Commissione di secondo grado di aver omesso di pronunciare sul motivo di appello incidentale formulato dall’Agenzia delle Entrate, con il quale era stata ribadita la legittimità dell’impugnato avviso di accertamento nella parte in cui aveva disconosciuto la deducibilità dei costi asseritamente sostenuti dalla [OSCURATO:SOCIETA]. per regalie elargite in occasione delle festività pasquali ai professionisti che prestavano la loro attività all’interno della struttura societaria. 3.2 La doglianza è infondata. 3.3 Dalla narrativa anteposta alla motivazione della sentenza in esame si apprende che la CTP aveva accolto le difese della [OSCURATO:SOCIETA]. in tema di deducibilità dei costi per regalie, rilevando che il sostenimento di tali costi e la loro inerenza all’attività d’impresa trovavano adeguato supporto probatorio nella documentazione contabile prodotta in giudizio dalla contribuente, che la stessa non aveva incolpevolmente potuto esibire nel corso dell’accesso fiscale «per indisponibilità temporanea». 3.4 Confermando anche «in parte qua» l’impugnata decisione, il collegio regionale ha mostrato di condividere le argomentazioni addotte dai giudici provinciali e di ritenere, per contro, prive di pregio le critiche rivolte alla pronuncia di primo grado dall’Agenzia delle Entrate. 3.5 Si è, quindi, nuovamente in presenza di un rigetto implicito del motivo di gravame non espressamente trattato, desumibile dall’impostazione logico-giuridica della sentenza d’appello. 4. Con il secondo motivo, proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono lamentate la violazione e la falsa applicazione dell’art. 32 del D.P.R. n. 600 del 1973. 4.1 Si addebita alla CTR di aver ritenuto utilizzabili ai fini della decisione i documenti contabili prodotti in giudizio dalla [OSCURATO:SOCIETA]., sebbene essa non li avesse in precedenza esibiti ai finanzieri durante l’accesso fiscale. I giudici regionali avrebbero errato nell’affermare che, al fine di escludere l’utilizzabilità di quei documenti, sarebbe stato necessario dimostrare il doloso intendimento della contribuente di occultarli o sottrarli all’ispezione. 4.2 Il motivo è infondato. 4.3 Per costante giurisprudenza di questa Corte, in materia di accertamento tributario occorre distinguere l’ipotesi in cui l’[OSCURATO:PERSONA] richieda documenti al contribuente mediante l’invio di un questionario o di altro atto, ai sensi dell’art. 32, comma 1, nn. 3) e 4), del D.P.R. n. 600 del 1973 o dell’art. 51, comma 2, nn. 3) e 4), del D.P.R. n. 633 del 1972, da quella in cui tale richiesta sia avanzata nel corso di un’attività di accesso, ispezione o verifica eseguita a norma dell’art. 33 del D.P.R. n. 600 o dell’art. 52 del D.P.R. n. 633 (quest’ultimo richiamato dal comma 1 dello stesso art. 33): nel primo caso, la mancata trasmissione dei documenti nel termine all’uopo concesso equivale a rifiuto, con conseguente inutilizzabilità degli stessi in sede amministrativa e contenziosa (a meno che il contribuente, depositandoli in allegato al ricorso introduttivo del giudizio di primo grado, dichiari che l’inadempimento è avvenuto per causa a lui non imputabile); nel secondo caso, invece, l’omessa esibizione di quanto richiesto ne preclude la valutazione a favore del contribuente solo quando si traduca in un sostanziale rifiuto di rendere disponibile la documentazione, incombendo sull’Ufficio l’onere della prova dei relativi presupposti di fatto (cfr. Cass. n. 26133/2024, Cass. n. 5416/2024, Cass. n. 27158/2022, Cass. n. 16757/2021, Cass. Sez. Un. n. 45/2000). 4.4 È stato pure puntualizzato che l’art. 52, comma 5, del D.P.R. n. 633 del 1972, cui rinvia l’art. 33, comma 1, del D.P.R. n. 600 del 1973, ha carattere eccezionale e deve essere interpretato, alla luce degli artt. 24 e 53 Cost., in modo da non comprimere il diritto alla difesa e da non obbligare il contribuente a pagamenti non dovuti, onde non può reputarsi sufficiente, ai fini dell’operatività della suddetta preclusione, il mancato possesso di libri, registri, scritture e documenti imputabile a negligenza o imperizia nella loro custodia e conservazione (cfr. Cass. n. 20731/2019, Cass. n. 10527/2017, Cass. n. 8539/2014). 4.5 Tanto premesso, si osserva che nella presente fattispecie ricorre la seconda delle situazioni sopra descritte, giacchè la documentazione prodotta in giudizio dalla [OSCURATO:SOCIETA]. e precedentemente non esibita ai verificatori era stata richiesta nel corso di un accesso eseguito presso la sede della società. 4.6 Deve, conseguentemente, escludersi, alla stregua dei suenunciati princìpi di diritto, che la CTR sia incorsa nel dedotto «error in iudicando» nel momento in cui ha dichiarato utilizzabile a fini decisori l’anzidetta documentazione, in assenza di una comprovata volontà della contribuente di occultarla o sottrarla all’ispezione fiscale. 4.7 Peraltro, né dalla sentenza né dal ricorso per cassazione emerge che la richiesta dei documenti in parola fosse stata accompagnata -in sede di accesso o in occasione dell’eventuale successivo invio di un questionario o di altro atto- dall’esplicito avvertimento, prescritto dall’art. 32, comma 4, secondo periodo, del D.P.R. n. 600 del 1973, circa le conseguenze preclusive derivanti, in sede amministrativa e contenziosa, dalla loro mancata trasmissione (sul tema si vedano, ex ceteris, Cass. n. 9001/2025, Cass. n. 1539/2024, Cass. n. 15600/2020, Cass. n. 16725/2019). 5. Con il terzo mezzo, inquadrato nello schema dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., viene fatta valere la nullità della sentenza per violazione dell’art. 32 DLgs [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 546 , sull’asserto che dalla lettura della pronuncia d’appello non sarebbe evincibile la ragione per cui le fatture prodotte in giudizio dalla contribuente siano state ritenute idonee a suffragare l’ammortamento contestato dall’Amministrazione . 5.1 Si sostiene che la CTR si sarebbe limitata ad argomentare in materia di utilizzabilità dei documenti prodotti in giudizio, senza entrare nel merito e dare atto nella motivazione dell’esistenza e della valutazione dei requisiti per la deducibilità dei relativi oneri . 5.2 A prescindere dalla scarsa chiarezza della prospettata violazione dell’art. 32 del D. Lgs. n. 546 del 1992, il motivo è privo di fondamento. 5.3 Si è già detto che la CTP ha ritenuto adeguatamente dimostrati i costi in discussione e la loro inerenza all’attività d’impresa della [OSCURATO:SOCIETA]., sulla scorta della documentazione contabile versata in atti dalla contribuente. 5.4 Nel respingere l’appello incidentale proposto dall’Agenzia delle Entrate il collegio regionale ha implicitamente condiviso la valutazione di merito operata dai primi giudici in ordine alla valenza probatoria dell’anzidetta documentazione, di cui ha riaffermato l’utilizzabilità ai fini della decisione della controversia. 5.5 I giudici di secondo grado hanno, altresì, rimarcato che «gli stessi ispettori (aveva) no dato atto nel PVC (cfr. pagin[e] 60/61) che ”la società verificata (avev)a tenuto, conformemente a quanto previsto dalla normativa civilistica, il registro dei beni ammortizzabili, suddiviso per categorie omogenee di beni, e indica(t)o complessivamente, per ogni anno di acquisizione, il valore storico, l’aliquota d’ammortamento, la quota, il fondo di ammortamento e il valore residuo dei beni strumentali“», soggiungendo che «le fatture erano state correttamente registrate in contabilità nel corso delle precedenti annualità ed erano state annotate correttamente nel registro dei cespiti aziendali». 5.6 Non appare, perciò, configurabile il vizio contestato. C)Statuizioni conclusive 6. In definitiva, sulle conclusioni parzialmente conformi del Pubblico Ministero, deve essere accolto, per quanto di ragione, il ricorso principale e integralmente respinto quello incidentale. 6.1 Va, quindi, disposta la cassazione dell’impugnata sentenza, nei limiti precisati, con rinvio alla CGT-2 della Sicilia, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della questione controversa uniformandosi ai princìpi di diritto sopra espressi (artt. 383, comma 1, e 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2 del D. Lgs. n. 546 del 1992). 6.2 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità (artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.). 7. Nonostante l’esito del ricorso incidentale, non deve essere resa nei confronti dell’Agenzia delle Entrate l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 ([OSCURATO:PERSONA] delle spese di giustizia), inserito dall’art. 1, comma 17, della L. n. 228 del 2012, essendo la prefata agenzia fiscale esentata, mediante il meccanismo della prenotazione a debito previsto in favore delle amministrazioni pubbliche, dal pagamento delle imposte e tasse gravanti sul processo (artt. 12, comma 5, del D.L. n. 16 del 2012, convertito in L. n. 44 del 2012, e 158, comma 1, lettera a, del D.P.R. n. 115 del 2002; si vedano in giurisprudenza Cass. n. 4752/2025, Cass. n. 28204/2024, Cass. n. 27301/2016). P.Q.M La Corte rigetta il ricorso incidentale; accoglie il primo motivo del ricorso principale