Cassazione n. 00299/2025

sul ricorso iscritto al n. 7955/2023 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 1 presso lo studio dell’avvocata [OSCURATO:PERSONA], dalla quale è rappresentato e difeso -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa «ope legis» -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] n. 4071/2022 depositata il 27 settembre 2022 Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 28 novembre 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], consulente e revisore contabile, nonché socio della [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (d’ora in poi, per brevità EY), presentava alla [OSCURATO:PERSONA] I di Roma dell’Agenzia delle Entrate istanza di rimborso dell’IRAP versata per gli anni 2012, 2013, 2014, 2015 e 2016, assumendo di non possedere un’autonoma struttura organizzativa suscettibile di creare valore aggiunto. Formatosi il silenzio-rifiuto, il contribuente impugnava il diniego dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] di Roma, che respingeva il suo ricorso. La decisione veniva successivamente confermata dalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA], la quale, con sentenza n. 4071/2022 del 27 settembre 2022, rigettava l’appello della parte privata. A fondamento della pronuncia adottata, i giudici regionali osservavano che: - il Chiulli non aveva allegato «in concreto e puntualmente le modalità di svolgimento della propria attività in presenza dei rilevanti compensi derivanti dall’attività svolta»; - dalla circostanza che egli rivestisse pure la qualità di socio «emerge(va), a (suo) favore..., la possibilità di utilizzare presumibilmente strutture dell’associazione poste a disposizione del socio per l’attività da svolgere, interna ed esterna»; - «un elemento di conferma di detta presunzione e(ra) rilevabile dal riferimento ad una Società di supporto per la tenuta delle scritture contabili sia per l’attività interna che esterna»; - «la struttura organizzativa posta a sua disposizione e(ra) riferibile solo allo stesso contribuente, (i)l quale presumibilmente la utilizza(va) per la sua attività, interna o esterna che (fosse)», e «ciò ovviamente consent(iva) di avere una struttura minima presso la propria abitazione»; - «la natura dell’attività svolta nei confronti della Società consent(iva) di ritenere che anche i compensi della stessa ten(esser)o conto della struttura posta a disposizione» del contribuente, «atteso che, in caso contrario, (egli) sarebbe (stato) inquadrabile come un dipendente che si avvale della struttura del datore di lavoro». Contro tale sentenza il Chiulli ha proposto ricorso per cassazione affidato a tre motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo di ricorso, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è denunciata la violazione dell’art. 2 del D. Lgs. n. 446 del 1997. 1.1 Si rimprovera alla CGT di secondo grado di aver a torto ritenuto che l’inserimento del professionista nella società EY nella duplice veste di consulente e socio costituisse elemento dimostrativo della sussistenza del presupposto dell’autonoma organizzazione necessario ai fini dell’assoggettabilità all’IRAP dell’attività da lui esercitata. 2. Con il secondo motivo, pure proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., è nuovamente lamentata la violazione dell’art. 2 del D. Lgs. n. 446 del 1997. 2.1 Si sostiene che avrebbe errato la Corte regionale nel ritenere che: (a)un’attività di lavoro autonomo sia sempre autonomamente organizzata; (b)l’elevato ammontare dei ricavi, dei compensi e delle spese rappresenti indice di autonoma organizzazione. 3. Con il terzo mezzo, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 4) c.p.c., è prospettata la violazione dell’art. 115 c.p.c. e dell’art. 36, comma 2, n. 4) del D. Lgs. n. 546 del 1992. 3.1 Si contesta al collegio di secondo grado di aver erroneamente percepito che l’organizzazione funzionale dell’attività fosse rimessa al ricorrente, stante l’incarico ad una società di supporto per la tenuta della propria contabilità , e di aver incomprensibilmente e/o illogicamente motivato l’esistenza del presupposto impositivo sulla base del riferimento a tale società. 4. I tre motivi, suscettibili di esame congiunto per la loro stretta connessione, sono fondati. 4.1 La CGT di secondo grado ha ritenuto il Chiulli soggetto passivo dell’imposta regionale sulle attività produttive, in ragione del fatto che, in quanto socio della EY, si serviva della struttura organizzativa societaria non solo per l’attività professionale «interna» svolta per conto del sodalizio, ma anche per quella «esterna»espletata nel proprio esclusivo interesse. 4.2 Il ragionamento posto a base del «decisum» non è condivisibile. 4.3 Giova premettere che, ai sensi dell’art. 2, comma 1, del D. Lgs. n. 446 del 1997, il presupposto dell’imposta regionale sulle attività produttive (IRAP) è «l’esercizio abituale di una attività autonomamente organizzata diretta alla produzione o allo scambio di beni ovvero alla prestazione di servizi». 4.4 Per costante giurisprudenza di legittimità, l’IRAP è un’imposta che coinvolge unacapacità produttiva impersonale e aggiuntiva rispetto a quella propria del professionista e colpisce un reddito che contiene una componente di profitto derivante da una struttura organizzativa esterna, cioè da un insieme di fattori che per numero, importanza evalore economico siano suscettibili di creare unvalore aggiunto rispetto alla mera attività intellettuale supportata dagli strumenti indispensabili e di corredo al know-how del professionista medesimo. Essa, dunque, interessa il surplus di attività agevolato dalla struttura organizzativa che coadiuva e integra il professionista nelle incombenze ordinarie, ovvero l’incremento potenziale o «quid pluris» realizzabile rispetto alla produttività auto organizzata del solo lavoro personale (cfr. Cass. n. 4657/2016, Cass. n. 4246/2016, Cass. n. 19769/2013, Cass. n. 8741/2013, Cass. n. 10193/2008, Cass. n. 13810/2007). 4.5 Come statuito dalle Sezioni Unite con sentenza n. 9451/2016, risolutiva di una questione di massima di particolare importanza sulla quale era insorto un contrasto interno di giurisprudenza, il requisito dell’«attività autonomamente organizzata» ricorre quando il contribuente: (a)sia, sotto qualsiasi forma, il responsabile dell’organizzazione e non risulti, quindi, inserito in strutture riferibili ad altrui responsabilità e interesse; (b)impieghi beni strumentali eccedenti, secondo l’«id quod plerumque accidit», il minimo indispensabile per l’esercizio dell’attività in assenza di organizzazione, oppure si avvalga in modo non occasionale di lavoro altrui che superi la soglia dell’impiego di un collaboratore esplicante mansioni di segreteria ovvero meramente esecutive (cfr. Cass. n. 12111/2019, Cass. n. 9786/2018). 4.6 Pertanto, affinché un lavoratore autonomo possa essere considerato soggetto passivo d’imposta, occorre non solo che egli si serva di un’autonoma organizzazione, ma anche che ne sia il titolare, e dunque il responsabile (cfr. Cass. n. 19397/2022). 4.7 Con particolare riguardo al caso del lavoratore autonomo che presti la sua attività a favore di un terzo già dotato di una propria struttura organizzativa, questa Corte regolatrice ha elaborato il principio generale secondo cui, ai fini della realizzazione del presupposto dell’IRAP, non basta il semplice utilizzo della detta struttura, ma è altresì necessario che questa sia ”autonoma“, cioè faccia capo al lavoratore medesimo tanto sotto il profilo operativo quanto sotto quello gestionale (cfr. Cass. n. 4080/2017, Cass. n. 27032/2016, Cass. n. 9692/2012). 4.8 Tale principio è stato affermato in numerose pronunce riguardanti professionisti che, come nella vicenda in esame, svolgevano in tutto o in parte la propria attività per società di revisione e di consulenza (cfr. Cass. n. 11238/2023, Cass. n. 19397/2022, Cass. n. 11140 /2021): nei richiamati precedenti trovasi costantemente ripetuto che l’esercizio di attività nell’àmbito della struttura organizzativa costituita da una società di cui il professionista è socio (o dipendente) non integra il presupposto impositivo di cui all’art. 2 del D. Lgs. n. 446 del 1997 (cfr., ex ceteris, Cass. n. 22266/2023, Cass. n. 11924/2023). 4.9 È stato, inoltre, puntualizzato che «il valore assoluto dei compensi e dei costi, ed il loro reciproco rapporto percentuale, non costituiscono elementi utili per desumere il presupposto impositivo dell’autonoma organizzazione di un professionista..., atteso che, da un lato, i compensi elevati possono essere sintomo del mero valore ponderale specifico dell’attività esercitata, e, dall’altro, le spese consistenti possono derivare da costi strettamente afferenti all’aspetto personale (spese alberghiere o di rappresentanza, assicurazione per i rischi professionali o carburante utilizzato per il veicolo strumentale), rappresentando, così, un mero elemento passivo dell’attività professionale, non funzionale allo sviluppo della produttività e non correlato all’implementazione dell’aspetto ”organizzativo“» (cfr. Cass. 23557/2016, Cass. n. 8728/2018, Cass. n. 7652/2020, Cass. n. 23874/2024, Cass. n. 3882/2024). 4.10 Ciò posto, nella presente fattispecie è incontroverso che il Chiulli, pur essendo un lavoratore autonomo, fosse inserito stabilmente in un’organizzazione costituita da un distinto soggetto giuridico, e precisamente dalla EY. 4.11 In un simile contesto, a nulla rileva che egli si avvalesse di tale organizzazione, in quanto ciò che importa, ai fini dell’assoggettabilità all’IRAP, è che il contribuente sia il titolare e il responsabile della struttura organizzativa. 4.12 D’altro canto, poiché non era il ricorrente a sostenere i costi per i collaboratori e i dipendenti, non si vede come avrebbe potuto assumere decisioni sulla gestione del personale, al di là delle specifiche direttive che venivano da lui impartite nell’àmbito del singolo incarico di revisione contabile di volta in volta espletato (cfr., sul punto,Cass. n. 6439/2018, Cass. n. 17566/2016). 4.13 Irrilevante è, poi, la circostanza che egli detenesse all’epoca una quota di partecipazione al capitale della società, posto che, in ogni caso, la titolarità e la responsabilità dell’autonoma organizzazione facevano capo a un diverso soggetto (nello stesso senso, per fattispecie analoghe, cfr.Cass. n. 6439/2018, Cass. n. 17566/2016). 4.14 Alla stregua delle argomentazioni complessivamente svolte, appare configurabile la lamentata violazione delle norme di diritto invocate nella rubrica dei primi due motivi. 4.15 Fermo quanto precede, va ancora notato che la sentenza gravata -come fondatamente dedotto con il terzo mezzo- è retta da una motivazione solo apparente nella parte in cui individua un elemento di conferma delle conclusioni raggiunte nel non meglio precisato «riferimento ad una Società di supporto per la tenuta delle scritture contabili». 4.16 Invero, la Corte regionale non ha affatto chiarito: (a)di quale società si tratti; (b)da dove sia stata desunta tale informazione probatoria; (c)per quale ragione l’ipotetico affidamento della tenuta delle scritture contabili a una «società di supporto» dimostrerebbe la diretta riferibilità al Chiulli della struttura organizzativa della EY. 5. In definitiva, alla stregua delle argomentazioni complessivamente svolte, va disposta, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, la cassazione dell’impugnata pronuncia con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA], in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame della controversia uniformandosi ai princìpi di diritto sopra espressi. 5.1 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la regolamentazione sulle spese del giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del [OSCURATO:PERSONA], in diversa comp