Cassazione n. 18802/2025

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 8493/2022R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore rappresentata e difesadall’Avvocatura generale dello Stato, –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] S.R.L., – intimata – e nei confronti di AGENZIA DELLE ENTRATE RISCOSSIONE – intimata – Atto di contestazione di sanzione ex art. 2, comma 5-ter d.l. 138 del 2011 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2 avverso la sentenza della COMM.TRIB. REG. [OSCURATO:PERSONA] , n. 3091 / 20 21 , depositata il 28/09/2021; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 20 maggio2025 dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] . [OSCURATO:PERSONA] 1. L’Agenzia delle Entrate notificava alla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. atto di contestazione con il quale le irrogava le sanzioni di cui all’art. 5-ter d.l. n. 138 del 2011 in quanto, pur avendo beneficiato della sanatoria di cui alla legge n. 289 del 2002,non aveva versato le somme dovute entro il termine prescritto. 2. La CTP accoglieva il ricorso affermando che l’Ufficio non aveva dato prova della notifica delle cartelle di pagamento sottese all’atto impugnato. La CTR confermava la sentenza di primo grado rigettando l’appello dell’Ufficio. Osservava che l’ atto di contestazione avrebbe dovuto essere preceduto dalla intimazione alpagamento e/o da qualsiasi altra azione coattiva prevista dall’art. 2, comma 5-bis d.l. n. 138 del 2011 da notificarsi inderogabilmente entro il 31 dicembre 2011; che invece l’Ufficio aveva inviato l’atto di contestazione solo nel 2016 «utilizzando per l’applicazione della sanzione le somme iscritte al ruolo e le cartelle notificate al contribuente molto prima della entrata in vigore del Decreto Legge 138/2011». 3. Avverso la sentenza di secondo grado propone ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate nei confronti della società contribuente, che non ha svolto attività difensiva, ed evocando in giudizio anche l’Agenzia delle entrate-Riscossione, rimasta anch’essa intimata. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con l’unicomotivo l’Agenzia delle entrate denuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., violazione e falsa Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3 applicazione dell’art.2, commi 5 - bis e 5 - ter d.l. 13 agosto 2011, n. 138. Censura la sentenza impugnata per aver erroneamente interpretato la normativa richiamata. I n proposito os serva che il comma 5-bis dell’art. 2 cit. prevede va che fosse attuata ogni attività utile a verificare l’avvenuta iscrizione a ruolo delle somme dovute dai contribuenti che si fossero avvalsi della sanatoria e non avessero provveduto al versamento delle somme conseguenti;che, dunque, era norma finalizzata a sollecitare, eventualmente anche mediante intimazione, il pagamento;che, invece , il comma 5 - ter dispone va nei confronti di coloro che non avesseroadempiuto entro il termine del 31 dicembre 2011 l’applicazione di una sanzione pari al 50 per centodelle somme iscritte a ruolo indipendentemente dal fatto che il contribuente fossestato destinatario o meno dell’intimazione a pagare di cui al citato comma 5-bis. O sserva che dalla lettura logico - sistematica del combinato disposto delle due norme emerge la volontà del legislatore, sia di recuperare mediante iscrizione a ruolo le somme dovute in base alla sanatoria e non versate, sia di applicare la sanzion e mediante apposito atto di contestazione. Aggiunge che,nell’attuale sistema delle sanzioni amministrative per violazioni di norme tributarie, le pene pecuniarie possono essere irrogate attraverso tre diversi procedimenti ovvero:1) mediante irrogazione immediata contestualmente all’avviso di accertamento o di rettifica ex art. 17, commi 1 e 2, d.lgs. n. 472 del 1997; 2) mediante iscrizioni a ruolo per omesso o ritardato pagamenti dei tributi ai sensi dell’art. 13 d.lgs. n. 71 del 1997 ex art. 17 comma 3, d.lgs. n. 472 del 1997; 3) attraverso irrogazione svincolata dall’accertamento tributario ex art. 16 d.lgs. n. 472 del 1997. Per l’effetto, assume che la sanzione irrogata non poteva che essere inflitta mediante apposito atto di contestazione ai sensi dell’articolo 16 cit. non essendo collegata al tributo né rientrando nella seconda ipotesi ed Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4 essendo pertanto riconducibile solo all’omesso versamento delle somme dovute per aver beneficiato del condono. 2. Il motivoè fondato. 2.1. Il legislatore ha dettato una specifica disciplina per la riscossione delle somme dovute dai contribuenti che si siano avvalsi dei condoni e delle sanatorie di cui allalegge n. 289 del 2002 a mezzo dell’art. 2, commi 5-bis e 5 - ter , d.l. n. 138 del 2011 , cit. , entrambi inseriti dall'art. 1, comma 1, legge n. 148 del 2011, in sede di conversione, ed il secondo modificato dall'art. 11, comma 10-bis, d.l. n. 201 del 2011, convertito con modificazionidalla legge n. 214 del 2011. 2.2. Sul punto questa Corte ha precisato che tali norme perseguono la celere esazione di quanto dovuto dai contribuenti per effetto dell'adesione (non seguita dai versamenti prescritti) ai condoni previsti dalla legge n. 289 del 2002; le stesse, tuttavia,non incidono in alcun modo sulla disciplina e sugli effetti d ei condoni stessi , che restano interamente regolati da quest’ultima con disposizioni specificamente riferite a ciascuno dei diversi tipi ivi disciplinati. Con la disposizione di cui al comma 5-bis il legislatore ha previsto un termine ultimo per l’Ente di riscossione, fissato al 31 dicembre 2011, per avviare, nei confronti dei contribuenti che si fossero avvalsi dei detti condoni o sanatorie, ogni azione coattiva necessaria al fine dell'integrale recupero delle somme dovute e non corrisposte anche mediante l'invio di un'intimazione a pagare quanto concordato e non versato alla prevista scadenza. Il successivo comma 5-ter opera, invece, sul versante del contribuente fissando una sanzione (evidentemente ulteriore rispetto alle sanzione già eventualmente previste dalla legge n. 289 del 2002) a carico di quantinon avessero provveduto a pagare entro il medesimo termine. Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5 Tali disposizioni prevedono, pertanto: a) la ricognizione delle somme dichiarate e non versate da chi si sia avvalso di condoni e sanatorie ex legge n. 289 del 2002 ; b) l'avvio ad opera dell’Ente di riscossionedi azioni di recupero del dovuto (con gli interessi), entro la fine del 2011, anche mediante l'invio di una intimazione a pagare quanto concordato; c) in caso di perdurante inadempienza, l'ulteriore sanzione del 50per cento delle so mme e il controllo fiscale per i periodi successivi a quelli condonati(Cfr. Cass. 22/11/2011 n. 26908). 2.3. La lettura proposta dalla CTR –secondo la quale l’applicazione della sanzione per il perdurante inadempimento presuppone va che l’Ente di riscossione avesse avviato azioni coattive , o almeno avesse notificato l’intimazione di pagamento– non è condivisibile. In primo luogo,l’esegesi non è conforme al tenore letterale della normala quale prevede l’obbligo a carico dell’E nte di Riscossione per avviare le azioni coattive o per intimare il pagamento e l’obbligo a carico del contribuente per provvedere al pagamento di quanto dovuto: non prevede, invece, che l’obbligo per il contribuente sia subordinato all’azione dell’Ente di Riscossione. Le due disposizione disciplinano piuttosto due comportamenti autonomi da porre in essere entro il medesimo termine. In secondo luogo, la lettura di cui alla sentenza è irragionevole stante l’identica scadenza fissata per entrambi gli adempimenti, quello dell’Ente della riscossione e quello per il contribuente. La coincidenza delle date, infatti, rende impossibile ipotizzare che l’obbligo del contribuente sussistesse solo dopo che l’Ente di riscossione si fosse attivato. 2.4. La soluzionequi adottata, per alt r o, è in linea con quanto già ritenuto da questa Corte a proposito del termine per la notifica delle cartelle conseguenti alle iscrizioni a ruolo e legge n. 289 del 2002 fissato perentoriamente alla data del 31 dicembre 2008 dall’art. 37, Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6 comma 44, d.l. n. 223 del 2006, convertito con modificazioni dalla leggen. 248 del 2006. Infatti, nello stabilire che detto termine non ha subito alcuna proroga per effetto dell’art. 2, commi 5-bis e 5-ter citt., si è evidenziato che si imponeva ai menzionati agenti della riscossione di avviare, in funzione evidentemente acceleratoria (a dichiarati fini di “realizzo”), la riscossione con le forme coattive di crediti già ritualmente cristallizzati in titoli esecutivi, eppure non ancora azionati (Cass. 03/04/2024, n. 8858). La norma sul trattamento sanzionatorio, del resto, non può che collocarsi si un piano diverso rispetto all’azione coattiva per il recupero delle somme non versate. 2.5. Va, pertanto, affermato il seguente principio di diritto : « In tema di omesso pagamento delle somme dichiarate e non versate dai contribuenti che si sono avvalsi dei condoni e delle sanatorie di cui alla legge n. 289 del 2002, anche dopo l'iscrizione a ruolo e la notifica delle relative cartelle di pagamento,la sanzione di cui all’art. 2, comma 5 - ter , d.l. n. 138 del 2011, convertito con modificazioni dalla legge n. 148 del 2011per il caso di omesso pagamento entro il termine ultimo del 31 dicembre 2011, si applica anche qualora gli Enti di Riscossione non abbiano provveduto, nel medesimo termine, all’avviodi ogni azione coattiva necessaria al fine dell'integrale recupero delle somme dovute e non corrisposte, anche mediante l'invio di un'intimazione a pagare, come previsto dall’art. 2, comma5-bis, d.l. cit. » . 3. In conclusione, il ricorso va accolto; la sentenza impugnata va cassata, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria, in diversa composizione, che si pronuncerà anche sulle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7 La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giu