Cassazione n. 04851/2023

seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4287/2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] srl unipersonale, in persona del legale rappresentante pro tempore, rappresentata e difesa dall'avv. [OSCURATO:PERSONA], con domicilio eletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 13 presso il difensore; –ricorrente – contro Agenzia delle entrate, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma, via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –controricorrente – Oggetto: imposte dirette ed IVA - avviso di accertamento avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscana n. 1278/1/15, depositata il 13 luglio 2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 dicembre 2022 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: Con la sentenza impugnata la Commissione tributaria regionale della Toscana rigettava l'appello principale proposto da [OSCURATO:PERSONA] srl unipersonale e quello incidentale proposto dall'Agenzia delle entrate, ufficio locale, avverso la sentenza n. 278/1/13 della Commissione tributaria provinciale di [OSCURATO:PERSONA] che aveva parzialmente accolto il ricorso della società contribuente contro l'avviso di accertamento per II.DD. ed IVA 2006. La CTR osservava in particolare che dalle dichiarazioni dei soggetti emittenti le fatture in contestazione emergeva inequivocabilmente l'inesistenza soggettiva delle medesime, non avendo valore contro probatorio inficiante la regolarità contabile e finanziaria (pagamenti) relativa e non essendo, in ultima analisi, nemmeno comprovato dalla contribuente che i lavori fatturati fossero stati effettivamente eseguiti; che l'appello incidentale agenziale doveva peraltro essere respinto, dovendosi apprezzare le dichiarazioni di uno di detti soggetti emittenti ([OSCURATO:PERSONA]) anche in senso di favore della contribuente. Avverso tale decisione ha proposto ricorso per cassazione la Eurostar deducendo tremotivi, poi illustrati con una memoria. Resiste con controricorso l’Agenzia delle entrate. Considerato che: Con il primo motivo –ex art. 360, primo comma, n. 4, cod. proc. civ.- la ricorrente denuncia la nullità dell'avviso di accertamento impugnato e conseguenziale della sentenza impugnata, per difetto di sottoscrizione del primo. La censura è inammissibile. Va ribadito che «In tema di contenzioso tributario, è inammissibile il motivo del ricorso per cassazione con cui si denunci un vizio dell'atto impugnato diverso da quelli originariamente allegati, censurando, altresì, l'omesso rilievo d'ufficio della nullità, atteso che nel giudizio tributario, in conseguenza della sua struttura impugnatoria, opera il principio generale di conversione dei motivi di nullità dell'atto tributario in motivi di gravame, sicché l'invalidità non può essere rilevata di ufficio, né può essere fatta valere per la prima volta in sede di legittimità. (In applicazione di tale principio, la S.C. ha dichiarato inammissibile il ricorso, con cui si è dedotta la nullità dei gradi di merito e delle relative pronunce per effetto della sentenza della Corte cost. n. 37 del 2015, non essendo stata rilevata d'ufficio la nullità degli atti impositivi per carenza di potere del sottoscrittore)» (Cass., Sez. 5, Sentenza n. 22810 del 09/11/2015, Rv. 637348 -01). Non risulta in alcun modo che tale eccezione di invalidità dell'avviso di accertamento impugnato sia stata fatta valere nei precedenti gradi di merito, sicchè la stessa non può essere ritualmente proposta in questa sede. Con il secondo motivo –ex art. 360, primo comma, n. 5, cod. proc. civ.- la r icorrente si duole dell'omesso esame di fatto decisivo e controverso, anche in relazione alla mancata valutazione della sentenza penale di assoluzione relativamente all'accusa di aver utilizzato false fatture emesse dalBellè. La censura è inammissibile per effetto della preclusione della "doppia conforme" ex art. 348 ter, cod. proc. civ. In ogni caso va anche ribadito che «Nel processo tributario, l'efficacia vincolante del giudicato penale di assoluzione del legale rappresentante della società contribuente per insussistenza del reato di esposizione di elementi passivi fittizi mediante utilizzazione di fatture per operazioni inesistenti, non opera automaticamente per i fatti relativi alla correlata azione di accertamento fiscale nei confronti della società, poiché in questo, da un lato, vigono limitazioni della prova (come il divieto di quella testimoniale ex art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992) e, dall'altro, possono valere anche presunzioni inidonee a fondare una pronuncia penale di condanna. Pertanto, stante l'evidenziata autonomia del giudizio tributario rispetto a quello penale, il giudice tributario non può limitarsi a rilevare l'esistenza di una sentenza penale definitiva in materia di reati fiscali, recependone acriticamente le conclusioni assolutorie ma, nell'esercizio dei propri poteri di valutazione della condotta delle parti e del materiale probatorio acquisito agli atti (art. 116 cod. proc. civ.), deve procedere ad un suo apprezzamento del contenuto della decisione, ponendolo a confronto con gli altri elementi di prova acquisiti nel giudizio» (Sez. 5, Sentenza n. 19786 del 27/09/2011, Rv. 619306 -01). Peraltro va rilevato che dalla stessa narrativa di ricorso emerge che il giudice tributario di appello nemmeno poteva tener conto dell'evocato giudicato penale, essendosi il medesimo formato successivamente al deposito della sentenza impugnata. Con il terzo motivo – ex art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ.-la ricorrente lamenta la violazione/falsa applicazione degli artt. 7, d.lgs 546/1992, 2729, cod. civ., poiché la CTR ha fondato la propria decisione sulle dichiarazioni dei soggetti formalmente emittenti le fatture oggetto del processo (Andreazzoli e Bellè) a fronte delle contrarie prove documentali prodotte ed anche in considerazione delle difformi valutazioni date in sede penale. La censura è fondata. La sentenza impugnata non ha fatto corretta applicazione del principio di diritto secondo il quale «Nel processo tributario, il divieto di prova testimoniale posto dall'art. 7 del d.lgs. n. 546 del 1992 si riferisce alla prova testimoniale da assumere con le garanzie del contraddittorio e non implica, pertanto, l'impossibilità di utilizzare, ai fini della decisione, le dichiarazioni che gli organi dell'amministrazione finanziaria sono autorizzati a richiedere anche ai privati nella fase amministrativa di accertamento e che, proprio perché assunte in sede extraprocessuale, rilevano quali elementi indiziari che possono concorrere a formare, unitamente ad altri elementi, il convincimento del giudice» (Cass., n. 9080 del 07/04/2017, Rv. 643624 -01). La CTR toscana infatti ha sorretto la propria decisione esclusivamente sulle dichiarazioni dei soggetti terzi escussi in sede di istruttoria ammininistrativa, senza prendere in considerazione "altri elementi" ed in particolare senza un'adeguata considerazione delle prove, anche indiziarie, a discarico allegate dalla società contribuente. In conclusione, accolto il terzo motivo del ricorso, respinti i primi due motivi, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, che provvederà anche sulle spese del presente giudizio. PQM La Corte accoglie il terzo motivo del ricorso, rigetta il primo ed il secondo motivo, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giust