Cassazione n. 17029/2026

vvocato [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato;-controricorrente-avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale dellaSicilia n. 6645/2019, depositata il 14 novembre 2019.Numero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 14 maggio2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – In esito a verifica fiscale eseguita dalla Guardia di finanza– Nucleo di polizia tributaria di Catania, avviata il 3 marzo 2005 neiconfronti della società [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. per gli annid’imposta 2003 e 2004 e conclusa con processo verbale diconstatazione rilasciato alla parte il 21 maggio 2005,l’Amministrazione finanziaria ha ricostruito i rapporti intercorsi,nell’ambito di una associazione temporanea di imprese, tra laElmec e la [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., in relazione a una commessaaffidata da [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA] la ricostruzioneoperata, la [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., quale mandataria nell’ambitodell’associazione temporanea di imprese, avrebbe acquistato lamateria prima e l’avrebbe consegnata a Elmec per la lavorazione;completata quest’ultima, Elmec avrebbe riconsegnato il prodottoalla [OSCURATO:PERSONA] S.p.A., che lo avrebbe quindi fatturato allacommittente. [OSCURATO:PERSONA] di finanza ha ritenuto che l’affidamentodella materia prima “in conto lavorazione” dovesse qualificarsiquale cessione della materia prima dalla Col a Elmec e che larestituzione del bene lavorato integrasse una successiva rivendita,con conseguente contestazione di omessa fatturazione della quotariferibile alla materia prima e di indebita sottrazione a imposizioneIVA. Sulla base di tali rilievi, l’Agenzia delle entrate ha emesso,oltre ad un avviso di accertamento ai fini IVA per l’anno 2004, unirrogata, ai sensi dell’art. 6, comma 8, del d.lgs. n. 471 del 1997, lasanzione per omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura,assumendo che la società avrebbe dovuto emettere autofatturaentro il termine previsto.Numero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026Avverso l'avviso di accertamento, la curatela del fallimentoElmec s.p.a., medio tempore dichiarata fallita, proponeva ricorso.Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle entrate.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Catania, con sentenzan. 564/08/13 depositata il 18 luglio 2013, accoglieva il ricorso dellacontribuente, annullando l’atto di contestazione.2. – Avverso tale decisione proponeva appello l’Agenzia delleentrate.Si costituiva la curatela fallimentare.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Sicilia, con sentenzan. 6645/13/19, depositata il 14 novembre 2019, ha accoltol’appello proposto dall’Agenzia delle entrate.3. – Avverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazionela contribuente articolato in sei motivi di impugnazione.L’Agenzia delle entrate resiste con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza impugnata per vizio assoluto di motivazione, in violazionedell’art. 112 c.p.c. e dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c., sul rilievo che ilgiudice di appello avrebbe integralmente travisato l’oggetto delcontendere, omettendo di pronunciarsi sul petitum e sulla causapetendi effettivamente devoluti alla sua cognizione. La censuraassume che l’atto di contestazione oggetto della controversiariguardasse la presunta omessa regolarizzazione di operazioni tra leparti, in relazione alla consegna della materia prima, qualificatadall’Amministrazione come cessione di beni. La ricorrenterappresenta che, a fronte di tale oggetto, la Commissione tributariaNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026regionale avrebbe invece esaminato esclusivamente profili attinentiall’avviso di accertamento IVA relativo all’anno 2004, concernenteun distinto rapporto impositivo, omettendo qualsiasi esame dellalegittimità dell’atto di contestazione delle sanzioni. Viene altresìdedotto che tale divergenza sarebbe dimostrata dalla coincidenzatestuale della motivazione con altra sentenza pronunciata inrelazione all’avviso di accertamento, senza alcuna specificaconsiderazione delle questioni proprie del presente giudizio.1.1. – Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.Il provvedimento giurisdizionale, avente contenuto decisorio,emesso nei confronti delle parti del giudizio, ma con motivazione edispositivo relativi a diversa causa concernente altri soggetti, non èaffetto da error facti, rilevante ai sensi dell'art. 395, n. 4, c.p.c.,ma da radicale nullità, che può essere dedotta o mediante gliordinari mezzi di impugnazione (tra cui, in caso di sentenzad'appello, il ricorso per cassazione ex art. 360, comma 1, n. 4,c.p.c. per totale assenza di motivazione) ovvero medianteun'autonoma azione di accertamento negativo (actio nullitatis),esperibile in ogni tempo (Cass. n. 9965/2024).La sentenza impugnata presenta una motivazione in partesovrapponibile a quella resa nel distinto giudizio sull’avviso diaccertamento, stante l'identità delle questioni prospettate, macontiene i riferimenti specifici all'atto oggetto di impugnazione,riguardante le sanzioni (n. RJ8COA200484/2007), distinguendo ilgiudizio in questione rispetto al parallelo procedimento riguardantel'avviso di accertamento n. RJ806A200296/2007. Ne consegue chenon ricorre un'ipotesi di difformità tra decisum e controversiadevoluta, poiché la pronuncia, pur mutuando in parteargomentazioni svolte nel giudizio parallelo, identifica comunquel'atto impugnato e ne conferma espressamente la legittimità.Numero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026Invero, entrambi gli atti impositivi si fondavano sui medesimi fattioggetto del processo verbale di constatazione emesso dalla Guardiadi finanza e sugli stessi rilievi, e i ricorsi introduttivi dei due giudizicontenevano i medesimi motivi di impugnazione. Le stessesentenze di primo grado presentavano identiche motivazioni. Intale contesto, la parziale coincidenza argomentativa non dimostra,di per sé, l'omessa pronuncia, occorrendo piuttosto verificare se ilgiudice d'appello abbia comunque reso percepibile la decisionesull'atto sanzionatorio, evenienza che nel caso di specie deveritenersi sussistente. Peraltro, il ricorrente non indicaspecificamente quali motivi di impugnazione sarebbero rimasti prividi esame.2. – Con il secondo motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza per vizio assoluto di motivazione e per violazione dell’art.36 del d.lgs. n. 546 del 1992, ancora in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c., sotto il profilo della struttura motivazionaleadottata dal giudice di appello. Il ricorrente rappresenta che laCommissione tributaria regionale avrebbe fondato la propriadecisione mediante una tecnica redazionale imperniata sullaformulazione di quesiti, privi di risposta, concernenti aspetticentrali della controversia, quali il titolo della fornitura dellamateria prima, il trattamento fiscale dei ricavi e la qualificazionedella compensazione finanziaria. [OSCURATO:SOCIETA] la prospettazionedifensiva, tale modalità argomentativa si porrebbe in contrasto conil requisito della motivazione richiesto dall’art. 36 citato, poiché lasentenza non esporrebbe alcun percorso logico-giuridico concluso,limitandosi a prospettare interrogativi che rimarrebbero privi disoluzione e, pertanto, inidonei a fondare la decisione.2.1. – Il motivo è infondato.Numero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., conmodif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nelricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienzadella motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020. Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibiletra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. n. 7090/2022).Non ricorre, infatti, un’ipotesi di motivazione apparente, néuna violazione del «minimo costituzionale», poiché la sentenzaimpugnata consente di individuare le ragioni dell’accoglimentodell’appello. [OSCURATO:PERSONA], dopo aver ritenuto ammissibilel’appello, escludendo la dedotta genericità dei motivi, nel merito,ha valorizzato le risultanze del processo verbale di constatazione,rilevando che i rapporti tra le società non potevano esserequalificati come mera lavorazione in conto terzi, ma presentavanoautonoma rilevanza ai fini impositivi, anche in considerazione dellacompensazione finanziaria intervenuta. Ha quindi accertato chel’associazione temporanea di imprese non determinava un soggettounitario, permanendo l’autonomia giuridica delle singole società, eche gli accordi contrattuali non contenevano elementi idonei né aescludere la presunzione di cessione delle materie prime né aqualificare il rapporto nei termini prospettati dalla società. È statain tal senso ritenuta fondata la ricostruzione dell’Ufficio in ordineNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026all’omessa fatturazione di componenti imponibili, con conseguenteconferma dell'atto di contestazione impugnato. La motivazione,pertanto, non si esaurisce nella mera formulazione di interrogativi,ma espone una soluzione delle questioni controverse, così darendere intellegibile il percorso decisorio seguito dal giudiced'appello.3. – Con il terzo motivo di ricorso si denuncia la nullità dellasentenza per omesso esame di un fatto decisivo per il giudizio, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., deducendo che ilgiudice di appello non avrebbe proceduto ad una compiutadisamina delle questioni decisive oggetto di discussione tra le parti.Il ricorrente evidenzia che il thema decidendum si articolava, inparticolare, nella qualificazione giuridica della consegna dellamateria prima, nel trattamento fiscale dei relativi rapporti e nellaricostruzione della compensazione finanziaria emergente dallefatture, nelle quali era distinta la componente relativa allelavorazioni da quella riferita ai materiali. Si deduce che laCommissione tributaria regionale, oltre a concentrare la propriaanalisi su un diverso atto, avrebbe tradotto tali questioni ininterrogativi non risolti, omettendo così l’esame di circostanzefattuali e documentali rilevanti, già dedotte e discusse nel giudiziodi merito.3.1. – Il motivo è infondato.L'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., nella formulazione risultantedalle modifiche introdotte dal d.l. n. 83 del 2012, conv. con modif.,dalla l. n. 134 del 2012, prevede l'"omesso esame" come riferito ad"un fatto decisivo per il giudizio", ossia ad un preciso accadimentoo a una precisa circostanza in senso storico-naturalistico, nonassimilabile in alcun modo a "questioni" o "argomentazioni" che,pertanto, risultano irrilevanti, con conseguente inammissibilità delleNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026censure irritualmente formulate (Cass. n. 2268/2022. Cass. n.21152/2014).Nel caso di specie appare evidente che le questioni prospettatenon riguardano un omesso esame di fatti decisivi, poiché i profiliindicati sono stati presi in considerazione dalla pronunciaimpugnata, che, semplicemente, non ha condiviso l’analisi giuridicadella fattispecie compiuta dal primo giudice. Risultano, infatti,esaminati i fatti storici rilevanti relativi all'accordo intervenuto trale parti mentre ciò che la ricorrente censura è l'esito valutativotratto da tali elementi. La censura, pertanto, si risolve in unainammissibile contestazione della valutazione dei fatti compiuta insede di merito.4. – Con il quarto motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza per violazione dell’art. 53 del d.lgs. n. 546 del 1992, inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., con riguardo al rigettodell’eccezione di inammissibilità dell’appello proposto dall’Agenziadelle entrate. La ricorrente assume che il gravame dell’Ufficiosarebbe privo dei requisiti di specificità richiesti dalla disposizioneindicata, in quanto limitato alla riproposizione delle argomentazionigià poste a fondamento dell’atto di contestazione, senza confrontocritico con la motivazione della sentenza di primo grado. Vienededotto che la Commissione tributaria regionale avrebbeerroneamente ritenuto sussistenti specifiche censure avverso ladecisione della Commissione provinciale, senza verificare lapresenza di una parte argomentativa idonea a contrastarne lerationes decidendi, come richiesto dalla norma processuale.4.1. – Il motivo è infondato.Essendo l'appello un mezzo di gravame con caratteredevolutivo pieno, non limitato al controllo di vizi specifici, marivolto ad ottenere il riesame della causa nel merito, il principioNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026della necessaria specificità dei motivi - previsto dall'art. 342,comma 1, c.p.c. - prescinde da qualsiasi particolare rigore diforme, essendo sufficiente che al giudice siano esposte, anchesommariamente, le ragioni di fatto e di diritto su cui si fondal'impugnazione, ovvero che, in relazione al contenuto dellasentenza appellata, siano indicati, oltre ai punti e ai capi formulati,anche, seppure in forma succinta, le ragioni per cui è chiesta lariforma della pronuncia di primo grado, con i rilievi posti a basedell'impugnazione, in modo tale che restino esattamente precisati ilcontenuto e la portata delle relative censure (Cass. n. 18307/2015.Cass. n. 21745/2006).Nel caso di specie, la sentenza impugnata ha ritenutoammissibili i motivi di appello, reputandoli sufficientementespecifici; tale interpretazione dell’atto di gravame, riservata algiudice di merito, trova conferma nell’effettivo esame dellequestioni devolute nella successiva parte motiva della pronunciaimpugnata.5. – Con il quinto motivo di ricorso si denuncia la nullità dellasentenza per violazione degli artt. 1362, 1363 e 1366 c.c. nonchédell’art. 3 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., con riferimento alla qualificazione deirapporti contrattuali intercorrenti tra le società coinvolte. Laricorrente espone che la Commissione tributaria regionale avrebbedisatteso i criteri legali di interpretazione del contratto, omettendodi considerare la comune intenzione delle parti e il comportamentocomplessivo delle stesse, nonché il contenuto documentaleacquisito agli atti. In particolare, si deduce che la consegna dellamateria prima sarebbe avvenuta in conto lavorazione nell’ambito diun rapporto di natura obbligatoria, come emergente anche dallapresenza di magazzini distinti per la merce di proprietà della COL eNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026dalla struttura delle fatture emesse. La sentenza impugnata,qualificando tale operazione come compravendita, avrebbericostruito i rapporti giuridici secondo uno schema negozialediverso da quello voluto dalle parti, giungendo a configurare uncollegamento negoziale tra contratti di subfornitura e di appaltonon risultante dalla documentazione. Viene inoltre dedotta laviolazione dell’art. 3 del d.P.R. n. 633 del 1972, assumendosi che ilrapporto tra le società avrebbe natura di prestazione di servizi, conconseguente esclusione di obblighi di fatturazione relativi allamateria prima. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avrebbe finitoper sostituire alla chiara volontà delle parti una propria edautonoma volontà.5.1. – Il motivo è inammissibile.L'interpretazione del contratto, traducendosi in una operazionedi accertamento della volontà dei contraenti, si risolve in unaindagine di fatto riservata al giudice di merito, censurabile incassazione, oltre che per violazione delle regole ermeneutiche, aisensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., anche nell'ipotesi diomesso esame di un fatto decisivo e oggetto di discussione tra leparti, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c. (Cass. n.10745/2022).In particolare, la violazione dei canoni di ermeneuticacontrattuale deve dedursi con la specifica indicazione, nel ricorsoper cassazione, del modo in cui il ragionamento del giudice si siadiscostato dai suddetti canoni, traducendosi, in caso contrario, laricostruzione del contenuto della volontà delle parti nella meraproposta di un'interpretazione diversa da quella censurata, cometale inammissibile in sede di legittimità (Cass. n. 353/2025).Nel caso di specie, il motivo si risolve nella prospettazione diuna diversa ricostruzione della fattispecie concreta, senza indicareNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026specificamente quali canoni ermeneutici sarebbero stati violati. Néil richiamo all'art. 3 del d.P.R. n. 633 del 1972 vale a mutare itermini della censura, poiché anche tale deduzione presupponel'accoglimento della diversa qualificazione del rapporto prospettatadalla ricorrente, rimasta però affidata a una sollecitazione diriesame del merito non consentita in sede di legittimità.6. – Con il sesto motivo di ricorso si deduce la nullità dellasentenza per violazione e falsa applicazione dell’art. 17, comma 6,lett. a), del d.P.R. n. 633 del 1972, nonché dell’art. 112 c.p.c., inrelazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Si rappresenta che lasentenza impugnata avrebbe richiamato il meccanismo del reversecharge per escluderne l’applicazione in ragione dell’autonomiasoggettiva delle imprese dell’ATI, pur trattandosi di accertamentorelativo all’anno 2004; il ricorso deduce che il riferimentonormativo sarebbe temporalmente non coerente con l’annualitàoggetto di causa, poiché l’introduzione della disposizione richiamatasarebbe successiva, con decorrenza dal 1° gennaio 2007. Si deducealtresì che tale profilo non avrebbe formato oggetto di domanda odiscussione tra le parti nel giudizio, sicché il richiamo al reversecharge sarebbe prospettato come estraneo al thema decidendum,con conseguente violazione del principio di corrispondenza trachiesto e pronunciato di cui all’art. 112 c.p.c.6.1. – Il motivo è infondato.Il richiamo al reverse charge non riveste carattere decisivo aifini della definizione della controversia, poiché la ratio decidendidella sentenza impugnata risiede nell’affermazione dell’autonomiagiuridica delle imprese riunite nell’associazione temporanea diimprese (ATI).L'associazione temporanea di imprese, costituita perl'esecuzione di un contratto di appalto di opere pubbliche, non dàNumero registro generale 21590/2020Numero sezionale 4152/2026Numero di raccolta generale 17029/2026Data pubblicazione 30/05/2026luogo alla creazione di un centro autonomo di imputazione giuridicané comporta l'unificazione dell'attività di esecuzione dell'appalto, ditalché non spetta la detrazione, ai fini IVA, sulle fatture emessedalla associata alla mandataria per i lavori eseguiti in favore dellacommittente, in difetto della prova circa l'inerenza dei costi per losvolgimento di detta attività di impresa (Cass. n. 4753/2025).Ne consegue che il profilo dedotto non attinge un argomentodecisivo della motivazione, fondata, invece, sul rilievo che ciascunaimpresa conserva la propria autonomia giuridica.7. – Il ricorso va dunque rigettato.Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e siliquidano come da dispositivo. P.Q.Mrigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente al pagamento dellespese del giudizio di legittimità, che liquida in favore dell’Agenziadelle entrate in euro 8.200,00 per compensi, oltre alle speseprenotate a debito.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, sidà atto della sussistenza dei presupposti processuali per ilversamento, da parte della ricorrente, di un ulteriore importo atitolo di contributo unificato, pari a quello previsto per il ricorso, anorma dell’art. 13, comma 1-bis, del d.P.R. n. 115 del 2002, sedovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 14 maggio 2026.Il PresidenteLucio Luciotti