Cassazione n. 15754/2026

o tempore, rappresentata e difesa dall'AvvocaturaGenerale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]);-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentato e difesodagli [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]) e GuglielmoCantillo (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE]);-controricorrente-avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Campania n. 3816/2024 depositata il 10/6/2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 16/4/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/20261. Dalla sentenza impugnata e dagli atti delle parti risulta che, conricorso alla Commissione tributaria provinciale di Salerno, GiuseppeGiordano, titolare del distributore di carburanti GP Petroli, impugnaval’avviso di accertamento relativo ad IVA per l’anno 2015 con il quale sicontestava l’utilizzo, ai fini della detrazione, di fatture per operazionisoggettivamente inesistenti (acquisto di carburanti) emesse dalla [OSCURATO:SOCIETA]., [OSCURATO:SOCIETA]. che a loro volta avevanoacquistato il carburante senza versare l’IVA sulla base di dichiarazioni diintento false.La CTP accoglieva il ricorso.2. L’Amministrazione proponeva appello che veniva rigettato dallaCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania; quest’ultimarilevava che non era provata la consapevolezza del contribuente dipartecipare ad una frode fiscale.3. Avverso tale sentenza l’Amministrazione ha proposto ricorso percassazione affidato a tre motivi.La contribuente ha resistito con controricorso illustrato con successivamemoria ex art. 380 bis.1 c.p.c..RAGIONI DELLA DECISIONE1. Occorre preliminarmente rilevare che, nel caso di specie, non puòoperare l’art. 21 bis d.lgs. 74/2000 invocato dal contribuente con lamemoria ex art. 380 bis.1 c.p.c.. Benché la sentenza penale del [OSCURATO:PERSONA] della Lucania del [OSCURATO:DATA_NASCITA] si riferisca (anche) ai fatti oggetto delpresente procedimento, l’imputato è stato assolto con la formula “perché ilfatto non costituisce reato” che non è compresa tra quelle indicate nellanorma menzionata.Numero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/20262.1 Con il primo motivo di ricorso, l’Amministrazione ha lamentato ilvizio di cui all’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione dell’art. 112c.p.c. con conseguente “nullità della sentenza per omessa pronuncia suspecifiche eccezioni formulate in seconde cure dalla p.a.”. Ad avviso dellaricorrente, il giudice d’appello aveva escluso la consapevolezza della frodeesclusivamente in considerazione dell’entità dei prezzi praticati daifornitori che non erano sempre inferiori a quelli di mercato; così facendoaveva però tralasciato altri numerosi elementi indicatidall’Amministrazione a sostegno dell’appello (la [OSCURATO:SOCIETA]. non comparivain nessun DAS, né questi ultimi riportavano il deposito fiscale da cui eratratta la merce; non aveva presentato dichiarazioni fiscali nel 2014; laPenta [OSCURATO:SOCIETA]. non compariva in nessun DAS, nei quali è indicata solola [OSCURATO:SOCIETA]. non presentava dichiarazioni fiscali, né eseguivapagamenti di imposte; la [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. aveva avuto a lungocome socio unico [OSCURATO:PERSONA] che era socia anche della [OSCURATO:PERSONA] servizi Integrati che era coinvolta nelle stesse operazioni fraudolente edaveva la sede al medesimo indirizzo; in molti casi non risultava il depositofiscale da cui sono tratti i carburanti, ma solo il fornitore; anche in questocaso risultano numerose irregolarità nella compilazione dei DAS; ifornitori, quindi, non acquistavano direttamente dalla [OSCURATO:SOCIETA].;il [OSCURATO:PERSONA] non era stato in grado di riferire come era entrato in contattocon i fornitori, peraltro ubicati in luoghi lontani rispetto a quello in cuioperava).2.2 La controricorrente ha eccepito l’inammissibilità di tale motivo perviolazione dell’art. 366 c.p.c. in quanto il ricorrente avrebbe «omesso diindicare specificamente i contenuti degli atti processuali su cui fonda ladoglianza» e, per altro verso, avrebbe violato «l’onere della esposizionesommaria dei fatti, intesa come un’attività di sintesi e chiarezza, cosìimpedendo al Giudice di legittimità di comprendere agevolmente su cosa èNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026chiamato a decidere», riproducendo, a sostegno del motivo, numerosepagine dell’atto di appello.Orbene, a parte la parziale contraddittorietà dell’eccezione – con laquale, da un lato si lamenta l’insufficiente esposizione dei contenuti deglipagine dell’atto di appello – la stessa va rigettata in quanto il ricorrenteriporta sufficienti indicazioni, anche attraverso la trascrizione dell’atto diappello, in ordine alle circostanze su cui si fondano i motivid’impugnazione.2.3 Il motivo di ricorso, tuttavia, è infondato.Il vizio di omessa pronuncia è determinato dalla violazione del principiodi corrispondenza tra il chiesto ed il pronunciato e si configura, pertanto,solo quando manchi qualsiasi statuizione su un capo della domanda o suuna eccezione di parte, sì da dar luogo alla inesistenza di una decisione sulpunto per la mancanza di un provvedimento indispensabile alla soluzionedel caso concreto; non può dipendere, invece, dall'omesso esame di unelemento di prova o di una circostanza di fatto (cfr., ex multis, Cass. n.1539/2018; Cass. n. 7472/2017 Cass. n. 3020/1999; Cass. n.2085/1995).Nel caso di specie, invece, la ricorrente lamenta che la CGT di secondogrado non ha tenuto in considerazione le numerose circostanze di fattodalle quali, per presunzioni, doveva desumersi che le operazioni fatturateerano soggettivamente inesistenti e che il cessionario era o avrebbedovuto essere, con l’uso dell’ordinaria diligenza, a conoscenza di talecircostanza; non si tratta dunque di domande, né di eccezioni, ma di merecircostanze di fatto ed argomentazioni, la cui omessa considerazione, perquanto esposto, non può dar luogo al vizio denunciato.3.1 Con il secondo motivo di ricorso, è stato dedotto il vizio di cuiall’art. 360, comma 1°, n. 4) c.p.c. per violazione degli artt. 132 c.p.c. 36d.lgs. 546/1992, 111 Cost, per motivazione apparente, in quanto la CGTNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026di secondo grado non ha esaminato le circostanze indicate in relazione alprimo motivo.3.2 Il motivo è infondato.Il vizio di mancanza di motivazione o di motivazione apparente (checomporta la nullità della sentenza), dopo la riforma dell’art. 360 c.p.c. adopera del d.l. 83/2012 conv. in l. 134/2012, ricorre solo quando lamotivazione sia del tutto mancante sotto il profilo grafico o meramenteapparente oppure quando sia caratterizzata da un «contrasto irriducibiletra affermazioni inconciliabili» o da affermazioni incomprensibili (cosìCass. Sez. U. 8053/2014).In particolare, «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nullaperchè affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamenteesistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione,perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere ilragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprioconvincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture» (Cass. Sez. U. 22232/2016; nellostesso senso Cass. n. 22598/2018) così da non raggiungere la soglia del"minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. (Cass. n.17196/2020; Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 20921/2019; Cass. n.9105/2017).Deve altresì rilevarsi che va considerata «adeguata la motivazione chefornisce una spiegazione logica ed adeguata della decisione adottata,evidenziando le prove ritenute idonee e sufficienti a suffragarla, ovvero lacarenza di esse, senza che sia necessaria l'analitica confutazione delle tesinon accolte o la particolare disamina degli elementi di giudizio non ritenutisignificativi» (Cass. n. 2153/2020).3.3 Nel caso di specie, la CGT ha osservato che «i “dati raccolti”dall’Ufficio , anche in relazione alle circostanze emergenti dal presentegiudizio ed offerte dall'appellata (fittizietà del fornitore e consapevolezzaNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026del cessionario, desumibile “solo dal fatto che avrebbe acquistato iprodotti petroliferi ad un prezzo inferiore a quello di mercato”; irregolaritànella compilazione di alcuni DAS.; l’assenza di strutture idonee allacommercializzazione) non depongono in favore della prova dellasussistenza della “frode” e del coinvolgimento del contribuente nellastessa […]. Non risulta alcun indizio, men che meno prova, che ilcontribuente negoziasse autonomamente gli acquisti con i reali fornitoridel carburante consegnato dai tre fornitori in contestazione anzi, èrisultato che esso provenisse dalla [OSCURATO:PERSONA]; che la fornitura nonfosse legittima, avendo superato, invece, il controllo dell’Agenzia delleDogane che ne aveva accertato la legittimità della circolazione nel mercatoitaliano, sottoponendola all’assolvimento dell’accisa; che il prezzo diacquisto non fosse allineato a quello di mercato. Inoltre l’Ufficio nullaprova circa il coinvolgimento del contribuente nella frode fiscale,limitandosi a ritenere alquanto improbabile ed inverosimile che non abbiaavuto la capacità di riconoscerla. Vero è che i tre fornitori rivestono lafigura di società filtro, ma è altrettanto vero che, per quanto sopraesposto, il contribuente non ne fosse a conoscenza».Com’è evidente, la CGT ha indicato gli elementi di fatto in base ai qualiha ritenuto che le contestazioni contenute nell’avviso di accertamento nonfossero condivisibili, fornendo quindi una motivazione a fondamento dellapropria decisione che può al più considerarsi carente, ma non meramenteapparente nel senso sopra indicato.4.1 Con il terzo motivo di ricorso, l’Amministrazione ha dedotto il viziodi cui all’art. 360, comma 1°, n. 3) c.p.c. per violazione e falsaapplicazione degli artt. 2697 c.c. 19 d.P.R. 633/1972 «della VI DirettivaCEE in riferimento alla detrazione dell’IVA» e degli artt. 115 e 116 c.p.c..Ha lamentato, in pratica, la violazione dei principi in materia di ripartodell’onere probatorio e di valutazione della prova (in particolare di quellapresuntiva) in quanto la Corte regionale avrebbe dovuto valutare – primaNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026singolarmente e poi nel loro complesso - tutti gli elementi presuntivi postia fondamento dell’avviso (indicati anche in relazione al primo motivo) equindi accertare se il contribuente aveva fornito la prova contraria inrelazione alla consapevolezza ovvero alla possibilità di conoscere la naturafraudolenta delle operazioni.4.2 Il motivo è fondato.Va rilevato che, nel caso di operazioni soggettivamente inesistenti,l’IVA non è, in linea di principio, detraibile, perché è stata versata ad unsoggetto non legittimato alla rivalsa e non assoggettato all’obbligo dipagamento dell'imposta, in quanto la fattura è emessa da un soggetto chenon è stato controparte nel rapporto relativo alle operazioni fatturate, daritenersi “inesistenti” (Cass. n. 24426/2013; per la specifica descrizionedei principi e delle norme che escludono la detrazione, cfr. Cass. n.9851/2018).Il diniego del diritto di detrazione costituisce tuttavia un’eccezione alprincipio di neutralità dell'IVA e per tale ragione «l'Amministrazionefinanziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazionisoggettivamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frodecarosello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore,ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inseriva inuna evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presuntiva, in basead elementi oggettivi e specifici, che il contribuente era a conoscenza, oavrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenza in ragione dellaqualità professionale ricoperta, della sostanziale inesistenza delcontraente; ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, gravasul contribuente la prova contraria di avere adoperato, per non esserecoinvolto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri diragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del casoconcreto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità dellaNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026contabilità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivenditadelle merci o dei servizi” (Cass. n. 9851/2018; cfr. nello stesso senso,Cass. n. 11873/2018; Cass. n. 17818/2016).Anche la Corte di Giustizia UE (cfr., ad esempio, sentenza 1 dicembre2022, causa C-512/21) ha precisato, in ordine alla ripartizione dell’onereprobatorio, che la direttiva 2006/112 deve essere interpretata «nel sensoche essa osta, qualora l’autorità tributaria intenda negare ad un soggettopassivo il beneficio del diritto alla detrazione dell’imposta sul valoreaggiunto (IVA) assolta a monte per il motivo che tale soggetto passivo hapartecipato ad una frode dell’IVA di tipo carosello, a che tale autoritàtributaria si limiti a stabilire che tale operazione fa parte di una catena difatturazione circolare; spetta a detta autorità tributaria, da un lato,individuare con precisione gli elementi costitutivi della frode e dimostrarele condotte fraudolente e, dall’altro, dimostrare che il soggetto passivo hapartecipato attivamente a tale frode o che sapeva o avrebbe dovutosapere che l’operazione invocata a fondamento di tale diritto si iscriveva indetta frode, il che non implica necessariamente l’identificazione di tutti isoggetti che hanno partecipato alla frode nonché dei loro rispettivicomportamenti;- la direttiva n. 2006/112 deve essere interpretata nel senso che essanon osta, qualora l’autorità tributaria attesti una partecipazione attiva delsoggetto passivo a una frode dell’imposta sul valore aggiunto per negare ildiritto alla detrazione, a che tale autorità tributaria fondi tale diniego, invia complementare o subordinata, su elementi di prova che dimostrinonon una siffatta partecipazione, bensì il fatto che tale soggetto passivo,dando prova di tutta la diligenza richiesta, avrebbe potuto sapere chel’operazione di cui trattasi si iscriveva in una siffatta frode; la meracircostanza che i membri della catena di cessioni, di cui fa parte taleoperazione, si conoscessero non costituisce un elemento sufficiente perdimostrare la partecipazione del soggetto passivo alla frode;Numero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026- la direttiva 2006/112, in combinato disposto con il principio diproporzionalità, deve essere interpretata nel senso che essa non osta,qualora sussistano indizi che consentano di sospettare l’esistenza diirregolarità o di una frode, a che sia richiesto al soggetto passivo di darprova di una maggiore diligenza per assicurarsi che l’operazione effettuatanon lo conduca a partecipare a una frode; non si può tuttavia pretendereche esso proceda a verifiche complesse e approfondite come quelle chepossono essere effettuate dall’amministrazione finanziaria; spetta algiudice nazionale valutare se, alla luce di tutte le circostanze del caso dispecie, il soggetto passivo abbia dato prova di sufficiente diligenza e abbiaadottato le misure che gli si possono ragionevolmente richiedere in talicircostanze; […]».Quanto alle modalità della prova della natura fittizia dell’operazione,posta a carico dell’Amministrazione, è stato poi condivisibilmenteaffermato che può trattarsi sia di prova logica (o indiretta) sia di provastorica (o diretta), consistente anche in indizi integranti una presunzionesemplice (Cass. n. 10336/2025; Cass. n. 28628/2021; Cass. n.28246/2020), potendo essere valorizzati, quali elementi sintomatici dellamancata esecuzione dell’operazione da parte del fatturante, l’assenzadella minima dotazione personale e strumentale adeguata alla predettaesecuzione, l’immediatezza dei rapporti fra cedente/prestatore fatturanteinterposto e cessionario/committente, la conclamata inidoneità allosvolgimento dell’attività economica e la non corrispondenza tra i cedenti ela società coinvolta nell’operazione (Cass. n. 5339/2020).Qualora l’Amministrazione abbia offerto la prova, anche presuntiva ditali circostanze, grava sul contribuente l’onere di dimostrare che la naturafraudolenta delle operazioni non era a lui nota e non era conoscibileneppure con l’impiego della diligenza richiesta in considerazionedell’attività professionale svolta.Numero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026Si ritengono elementi idonei a dimostrare la buona fede dell’acquirentei contatti e le trattative intercorse con l’apparente venditrice, gli accessipresso la sua sede ed in ogni caso tutti quei fatti che possono condurre aritenere che effettivamente il contribuente riteneva di acquistare le mercida un soggetto realmente esistente. Non rilevano invece i documentirelativi ai pagamenti o più in generale la regolare tenuta della contabilitàdell’acquirente; infatti, «non è […] sufficiente dedurre, da parte delcontribuente, che la merce sia stata consegnata e la fattura, IVAcompresa, sia stata effettivamente pagata, trattandosi di circostanzepienamente compatibili con il modello di frode fiscale, posto in esseremediante un'operazione soggettivamente inesistente (Cass. nn.17377/2009; 230744/2012)» (cfr. Cass. n. 18767/2014, in motivazione;cfr. anche, ex multis, Cass. n. 24472/2022).4.3 Va altresì ricordato, in materia di prova per presunzioni, che «ladenuncia, in cassazione, di violazione o falsa applicazione del citato art.2729 c.c., ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., può prospettarsiquando il giudice di merito affermi che il ragionamento presuntivo puòbasarsi su presunzioni non gravi, precise e concordanti ovvero fondi lapresunzione su un fatto storico privo di gravità o precisione o concordanzaai fini dell'inferenza dal fatto noto della conseguenza ignota e non anchequando la critica si concreti nella diversa ricostruzione delle circostanzefattuali o nella mera prospettazione di una inferenza probabilistica diversada quella ritenuta applicata dal giudice di merito o senza spiegare i motividella violazione dei paradigmi della norma» (Cass. n. 9054/2022); restainvece «escluso che la sola mancata valutazione di un elemento indiziariopossa dare luogo al vizio di omesso esame di un punto decisivo, e neppureoccorre che tra il fatto noto e quello ignoto sussista un legame di assolutaed esclusiva necessità causale, essendo sufficiente che il fatto da provaresia desumibile dal fatto noto come conseguenza ragionevolmentepossibile, secondo criterio di normalità, visto che la deduzione logica è unaNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026valutazione che, in quanto tale, deve essere probabilmente convincente,non oggettivamente inconfutabile» (Cass. n. 22366/2021).Sulla base di tali principi si è quindi ritenuto che possa esserecensurata per violazione di legge, con ricorso per cassazione, unasentenza in cui il giudice si sia limitato ad escludere la rilevanza probatoriadei singoli elementi indiziari valutati atomisticamente, senza peròverificare se, considerati nel loro complesso, avessero tale rilevanza(Cass. n. 8115/2025; Cass. n. 9059/2018).4.4 Orbene, nel caso di specie, la CGT di secondo grado ha violato ipredetti principi.Ed infatti, non ha preso in considerazione - prima singolarmente e poinel loro complesso – i numerosi elementi dedotti dall’Amministrazione daiquali potrebbe desumersi la sostanziale inesistenza delle apparentifornitrici, nonché la conoscibilità di tale circostanza. Al riguardo la Corteregionale ha affermato solo, genericamente, che essi «non depongono infavore della prova della sussistenza della “frode” e del coinvolgimento delcontribuente nella stessa» e si è quindi limitata ad evidenziare lacircostanza che un avviso di contenuto analogo relativo ad altra annualitàera stato annullato e gli elementi indicati dal contribuente per escludere laconoscibilità della frode, come la provenienza dei carburanti dai depositidella Esso ed il prezzo in linea con quelli di mercato. Questi ultimi,peraltro, non sono stati posti a confronto con quelli di segno contrarioindicati dall’Amministrazione, che non sono stati sostanzialmente valutati.La CGT di secondo grado ha quindi violato i principi in materia di provasopra riportati, in quanto avrebbe dovuto prima valutare singolarmente epoi nel loro insieme gli elementi forniti dall’Amministrazione – dalmomento che singoli fatti possono assumere maggior valore indiziario sevalutati unitamente ad altri e che l’acquisto da una pluralità di fornitoritutti coinvolti in frodi anche per diversi anni d’imposta è più significativo diisolati episodi - dai quali desumere la natura fittizia sotto il profiloNumero registro generale 1519/2025Numero sezionale 3228/2026Numero di raccolta generale 15754/2026Data pubblicazione 22/05/2026soggettivo delle operazioni e la conoscibilità della stessa da partedell’acquirente e poi verificare se gli elementi dedotti dalla contribuentefossero idonei a dimostrare che quest’ultima non potesse conoscere, conl’impiego dell’ordinaria diligenza, l’inesistenza dei fornitori.Il motivo va pertanto accolto.5. In definitiva, va accolto il terzo motivo di ricorso e vanno rigettati iprimi due. La sentenza impugnata va cassata in relazione al motivoaccolto, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaCampania, in diversa composizione, che dovrà provvedere ad una nuovavalutazione della vicenda alla luce dei principi indicati, nonché in ordinealle spese del presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il terzo motivo di ricorso e rigetta i primi due; cassa lasentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia alla Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversacomposizione, cui demanda di provvedere anche in ordine alle spese delpresente giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 16/4/2026.Il Presidente