Cassazione n. 12107/2024

24 CC ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 7088/2016 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] BALLET, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliati in [OSCURATO:PERSONA] 17, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) che li rappresenta e difende unitamente agli avvocati D'[OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]); -ricorrenti- contro AGENZIA DELLE ENTRATE; -intimata- avverso SENTENZA di COMM. TRIB. REG. VENEZIA n. 1375/2015 depositata il14/09/2015. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 24/01/2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]: 1. L’[OSCURATO:PERSONA] “[OSCURATO:PERSONA] of ballet”, [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e GianFilippo Forlani, in proprio e quali eredi di [OSCURATO:PERSONA], hanno proposto ricorso per la cassazione della sentenza in epigrafe della [OSCURATO:PERSONA] (CTR) del Veneto n. 1375/7/15 depositata il 14.9.2015, con la quale erano stati rigettati gli appelli riuniti proposti dai contribuenti contro la sentenza n. 915/14 pronunziata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Treviso che aveva rigettato i ricorsi dei contribuenti avverso due avvisi di accertamento relativi alla citata Associazione per gli anni 2009 e 2010, emessi a seguito di verifica conclusasi con notifica di PVC in data 3.5.2011, in relazione al periodo 2006-2010, e recanti la determinazione di maggiori IRES, IRAP e IVA. 2. La CTR aveva confermato la sentenza di prime cure in considerazione del giudicato esterno costituito da sentenza n. 74/06/2013 della CTP di Treviso che, decidendo su altro avviso di accertamento relativo al 2006, aveva riconosciuto che la “[OSCURATO:PERSONA] of ballet” era una società commerciale ed era soggetta, quindi, all’ordinario regime fiscale; la CTR ha osservato, inoltre, che gli elementi posti a base del precedente accertamento erano rimasti invariati nei successivi esercizi (versamento di corrispettivo per la partecipazione ai corsi di danza, oltre alla quota di iscrizione all’associazione, acquisto di biglietti da parte dei genitori – soci per assistere ai saggi di danza, mancanza di convocazione dell’assemblea annuale, costituzione a regime familiare del Consiglio Direttivo rimasto inalterato negli anni e senza elezione da parte dell’assemblea dei soci), affermando così che anche per le annualità in contestazione l’Associazione aveva svolto “attività commerciale”. 3. Il ricorso per cassazione si fonda su cinque motivi, illustrati con memoria. 4. E’ rimasta intimata l’Agenzia delle entrate. [OSCURATO:PERSONA]: 1. Con il primo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione degli artt.2697 e 2909 c.c., 115,116 e 324 c.p.c. in mancanza tra gli atti di causa di copia autentica della sentenza n. “76/06/2013”. 2. Con il secondo motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione degli artt.2697 e 2909 c.c., 115, 116 e 324 c.p.c., in quanto gli elementi richiamati dalla CTR erano diversi da quelli accertati con l’asserito giudicato esterno. 3. Con il terzo motivosi deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione degli artt. 7 e 148 d. P. R. n. 917/1986 e 90 l. n. 289/2002, in quanto la CTR aveva esteso gli accertamenti di cui alla sentenza della CTP per il 2006 ai successivianni di imposta caratterizzati , però , da condizioni di fatto diverse, in quanto l’Associazione si era iscritta all’AICS, convocava le assemblee, redigeva i bilanci annuali e non perseguiva alcuno scopo di lucro. 4. Con il quarto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2697 c.c. e degli artt. 115 e 116 c.p.c. in quanto l’Ufficio, che aveva l’onere di provare quanto affermato nell’atto impositivo, non aveva prodotto nel giudizio né i l PVC né i suoi allegati , cosicché gli accertamenti in fatto svolti nella sentenza impugnata, fondati soltanto sulle deduzioni dell’Agenzia, erano privi di qualunque supporto probatorio. 5. Con il quinto motivo si deduce, in relazione all’art. 360 comma 1 n. 4 c.p.c., violazione e/o falsa applicazione dell’art. 36 comma 2 n. 4 d.lgs. n. 546/1992 in combinato disposto con l’art.111 comma 6 Cost. in quanto la sentenza era viziata da motivazione apparente. 6. Deve prioritariamente esaminarsi quest’ultimo motivo, cheè infondato. 6.1. Non essendo più ammissibili nel ricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza della motivazione della sentenza di merito impugnata, il sindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla sola verifica della violazione del "minimo costituzionale" richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost., individuabile nelle ipotesi - che si convertono in violazione dell'art. 132, comma 2, n. 4, c.p.c. e danno luogo a nullità della sentenza – di “mancanza della motivazione quale requisito essenziale del provvedimento giurisdizionale", di "motivazione apparente", di "manifesta ed irriducibile contraddittorietà" e di "motivazione perplessa od incomprensibile", purché il vizio emerga dal testo della sentenza impugnata (Cass. n. 23940 del 2018; Cass. sez. un.8053 del 2014), a prescindere dal confronto con le risultanze processuali (Cass. n. 7090 del 2022). Questa Corte ha, altresì, precisato che «la motivazione è solo apparente, e la sentenza è nulla perché affetta da "error in procedendo", quando, benché graficamente esistente, non renda, tuttavia, percepibile il fondamento della decisione, perché recante argomentazioni obbiettivamente inidonee a far conoscere il ragionamento seguito dal giudice per la formazione del proprio convincimento, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarla con le più varie, ipotetiche congetture» (Cass., sez. un., n. 22232 del 2016; v. anche Cass. n. 9105 del 2017, secondo cui ricorre il vizio di omessa motivazione della sentenza, nella duplice manifestazione di difetto assoluto o di motivazione apparente, quando il Giudice di merito ometta di indicare, nella sentenza, gli elementi da cui ha tratto il proprio convincimento ovvero indichi tali elementi senza una approfondita disamina logica e giuridica, rendendo in tal modo impossibile ogni controllo sull'esattezza e sulla logicità del suo ragionamento). 6.2. In questo caso, la motivazione esiste e raggiunge il minimo costituzionale, rendendo chiaramente intelligibili le ragioni della decisione: da un lato, si evidenzia il “giudicato esterno” costituito dalla precedente pronunzia sull’avviso di accertamento per l’anno 2006 della CTP di Treviso e, d’altro lato, si accertano una serie di elementi fattuali che, secondo la CTR, «non risultano variati nelle annualità 2009/2010». Pertanto, la CTR afferma « pienamente applicabile al caso in esame il principio del “giudicato esterno”, come definito dai giudici di primo grado», ritenendo, inoltre, che, «in ogni caso, in base agli elementi indicati (..) la “[OSCURATO:PERSONA] of ballet” anche per le annualità in esame abbia svolto attività commerciale». 7. Emergono, quindi, due distinte rationes decidendi, ciascuna di per sé sufficiente a sorreggere la soluzione adottata, con il conseguente onere del ricorrente di impugnarle entrambe, a pena di inammissibilità del ricorso per cassazione (Cass. n. 17182 del 2020): in questo caso, il primo, il secondo e il terzo motivo aggrediscono la prima ratio, fondata sul giudicato esterno, mentre il quarto motivo aggredisce la seconda, riguardante l’autonomo accertamento dei presupposti fattuali dell a natura di società commerciale della Associazione anche nel corso degli esercizi 2009 e 2010. 8. Orbene, i l primo motivo è fondato, dal momento che non risulta la produzione della sentenza in copia autentica con attestato di passaggio in giudicato, per cui non sussistono i presupposti per affermare la sussistenza di un giudicato esterno (Cass. n. 21469 del 2013; Cass. n. 6024 del 2017 ) , restando così assorbiti il secondo e terzomotivo. 9. Il quarto motivo, invece, è, per un verso, inammissibile e, per altro verso,infondato. 9.1. Va premesso che la produzione del processo verbale di constatazione non rappresenta un adempimento imprescindibile del processo tributario. In primo luogo, dalla sua mancata produzione non deriva l'inammissibilità del ricorso, prevista dall’art. 22,comma 2, d.lgs. n. 546 / 1992 per i soli atti ivi indicati, tra cui non compaiono l'originale o la fotocopia dell'atto impugnato (comprensivi anche del PVCrichiamato nell'avviso di accertamento) ai quali si riferisce l'art. 22, comma 4 , cit., e che possono quindi essere prodotti anche in un momento successivo ovvero su impulso del giudice tributario, qualora si avvalga dei poteri previsti dal successivo comma 5 (Cass. n. 16476 del 2020; Cass. n. 12383 del 2021). N el processo tributario il PVC rileva come mezzo di prova, rimesso quindi all’onere dispositivo delle parti e salvo l’esercizio dei poteri officiosi del giudice ex art. 7 d.lgs. cit. (Cass. n. 35393 del 2019). A questa stregua, in situazioni di oggettiva incertezza il giudice, in funzione integrativa degli elementi istruttori in atti e non per sopperire ad una carenza istruttoria delle parti, può ordinare la produzione del PVC richiamato nell’avviso impugnato e non prodotto (Cass. n. 16476 del 2020; Cass. n. 12383 del 2021;Cass.n. 955 del 2016), salvo i l caso in cui il materiale probatorio acquisito agli atti imponga una determinata soluzione della controversia (Cass. n. 24464 del 2006). Peraltro, non può essere «affermato come principio assoluto»che d a lla mancata produzione del PVC deriviuna carenza di prova a carico dell’Ufficio , perché « la situazione deve essere distinta in relazione ad ogni caso» (Cass. n. 16476 del 2020 in motivazione), spettando al giudice la decisione iusta alligata et probata(Cass. n. 35393 del 2019 in motivazione). 9.2. Invero, secondo l’art. 115 c.p.c., come sostituito dall’art. 45 comma 14 della l. n. 69/2009, il g iudice può porre a fondamento della decisione i fatti che non sono stati specificamente contestati: in altri termini, la parte è sollevata dall'onere di provare il fatto non specificamente contestato (Cass. n. 16028 del 2023), perché la mancata contestazione confer isce al fatto carattere non controversoe «rende superflua la prova» (Cass. n. 8213 del 2013). Ciò costituisce principio generale del processo, suscettibile di essere applicato anche nel giudizio tributario, seppure al netto della specificità dettata dalla non disponibilità dei diritti controversi nel processo de quo; va precisato che esso concerne esclusivamente il piano (probatorio) dell'acquisizione del fatto non contestato, ove il giudice non sia in grado di escluderne l'esistenza in base alle risultanze ritualmente assunte nel processo; la norma si riferisce ai fatti affermati a fondamento della domandaovvero delle eccezioni, cioè ai fatti materiali che integrano la pretesa sostanziale dedotta in giudizioo le fattispecie estintive o impeditive ma non si estende, invece, alle circostanze che implicano un'attività di giudizio (Cass.n. 2196 del 2015). Nel processo tributario, in coerenza con la veste di attore in senso sostanziale dell’Ufficio la cui pretesa impositiva è quella risultante dall'atto impugnato, sia per il petitum che per l a causa petendi, costituita quest’ultima dai presupposti di fatto e di diritto posti a fondamento di quell’atto (Cass. n. 17231 del 2019),i fatti su cui si fonda la domanda sono contenuti nell'avviso di accertamento (o di rettifica); sebbene questo non sia l'atto introduttivo del processo, ne costituisce «l'oggetto (immediato), per lo meno nei casi in cui venga in questione la pretesa fiscale in esso riportata» e «la cognizione del giudice è limitata dai profili che siano stati contestati col ricorso», cosicché i fatti e i profili non contestati col ricorso divengono fatti pacifici sul piano della prova dellaloro storica esistenza (Cass. n. 2196 del 2015 in motivazione; v. anche Cass. n. 12287 del 2018). 9.3. Quindi, diversamente da quanto ritenuto dai ricorrenti, l’Agenzia ha l’onere di provare non tutto quanto riportato nell’avviso di accertamento ma solo i fatti oggetto di specifica contestazione; riguardo ad essi la doglianza risulta a mpiamente carente, limitandosi a riportare « alcuni esempi », tratti oltretutto dalle controdeduzioni erariali nel corso del processo e non dall’avviso di accertamento, in cui l’Ufficio aveva richiamato PVC e allegati, senza però dar conto della posizione assunta dai ricorrenti rispetto alle deduzioni in fatto dell’Agenzia. 10. Non essendo state inficiate entrambe le rationes su cui si regge la sentenza impugnata, il ricorso va in conclusione rigettato. 11. Non vi è da provvedere sulle spese atteso che l’Agenzia è rimasta intimata. p.q.m. rigetta il ricorso; ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti per il versamento, da parte del ricorrente pri