Cassazione n. 32297/2025

nunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 12971/2019 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 39, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] che larappresenta e difende unitamente all'avvocato [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliatain [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO che larappresenta e difende ex lege -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG.SEZ.DIST. BRESCIA n. 4545/2018depositata il 23/10/2018 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 15/10/2025dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. La società [OSCURATO:PERSONA] S.p.A. ricorre, sulla base di quattro motivi, per la cassazione della sentenza della CTR Lombardia n. 4546/26/2018, del 23.10.2018, non notificata, in forza della quale, in riforma della sentenza di primo grado ed in accoglimento dell’appello proposto dall’ Ufficio, è stata rigettata l’impugnazione della società contribuente avverso l’avviso di accertamento avente ad oggetto rettifica catastale in forza della quale la rendita dell’ opificio di parte contribuente era stata aumentata da euro 86.006,00 ad euro 99.326,70. 2. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo la società contribuente lamenta, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., violazione dell’art. 7 dello statuto del contribuente, dell’art. 3 L. 241/1990 nonché degli artt.132 c.p.c. e 111 Cost. per avere la CTR ritenuto motivato l’atto impositivo senza valutare le gravi lacune da cui era affetto. 2. Con il secondo motivo deduce, ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 4 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 132 c.p.c., 36 d.lgs. n. 546/1992 e 118 disp. att. c.p.c. per motivazione meramente apparente, non essendo possibile individuare l'iter logico decisionale. 3. Con il terzo motivo deduce,ai sensi dell’art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione degli artt. 111 Cost., 132 c.p.c. 2976 c.c., 20 d.P.R. 643/1973 nonché 51 e 52 d.P.R. 1131/1986 per avere la CTR erroneamente applicato i principi in tema di onere della prova, non considerando che gravava sull'amministrazione finanziaria fornire tutti gli elementi probatori oggettivi e certi per dimostrare la correttezza della stima, nella specie del tutto carenti. 4. Con il quarto motivo deduce, ai sensi dell'art. 360, primo comma, n. 3 c.p.c., violazione e falsa applicazione dell’art. 10 del r.d.l. 652/1939, degli artt. 30 e 56 del d.P.R. 1142/1949, dell’art. 10 L. 1249/1939, degli artt. 1 e 3 del DM 701/1994, dell’ art. 2 del d.l. 16/1993 conv. in l. 75/1993, della Circolare 6/2012 dell’ Agenzia del Territorio indicata dall’ art. 1, comma 244, l. 190/2014 quale strumento di interpretazione autentica quanto alle modalità di applicazione dell’art. 10 r.d.l. 652/1939. Lamenta che i giudici di appello, con affermazioni generiche ed apodittiche non fondate sulla adeguata valutazione dei criteri adottati dall'Ufficio nella determinazione del riclassamento, non avevano verificato se l’avviso di accertamento avesse fatto corretta applicazione, in sede di determinazione della stima diretta proposta dall'Ufficio, della normativa legislativa e regolamentare denunciata. Rileva che con la DOCFA il tecnico aveva aggiunto alla situazione esistente la valutazione relativa all’inserimento nell’ opificio di un impianto per la distribuzione di gas ai carrelli elevatori semoventi (muletti) attribuendogli il valore di euro 40.000,00 mentre l'ufficio aveva confermato i dati del classame nto relativo all'impianto per la distribuzione di gas, introducendo una diversa rendita relativa non all'oggetto della procedura DOCFA del 2013 ma una pretesa immotivata eccedenza del lotto, del tutto eccentrica rispetto alla sopravvenienza costituita dall'impianto. Evidenzia che, nella specie, risultava che l'ufficio aveva finito per introdurre surrettiziamente una voce aggiuntiva di rendita “a sorpresa” che non riguardava i dati di classamento proposti dal contribuente, ma altri dati quali quelli del valore del lotto fino allora consolidati e validati in esito a precedenti DOCFA succedutesi nell'arco di un decennio nell'invarianza dello stato di fatto (dimensionale e di destinazione) della proprietà in questione. 5. Ritiene il Collegio che il secondo motivo di ricorso –da esaminare preliminarmente in applicazione del principio della ragione più liquida - sia da ritenere fondato, con carattere assorbente rispetto agli ulteriori motivi. 6. Va osservato che la CTR, nel premettere che l’ufficio aveva accertato la nuova rendita sulla base dei dati metrici dichiarati ed aveva solo inserito “il valore del lotto eccedente”, ha precisato che “…. Non può porsi quale carenza di motivazione quell'atto oggi impugnato la contraddittorietà con rendite proposte con dichiarazioni passate, a tal proposito si evidenzia che con la presentazione dell'ultima dichiarazione DOCFA l'ufficio ha operato un accertamento sull’oggettiva omissione della valorizzazionedell'eccedenza del lotto calcolata sulla scorta dei dati metrici dichiarati in applicazione della normativa catastale ed alle procedure di estimo come previste da ultimo con la circolare 6/T emessa prima dell'ultimo DOCFA oggi accertato. Dall'accertamentooggi impugnato è emersa l’omissione nella stima della dichiarazione di accatastamento del valore complessivo di euro 665.940,00 derivante dalla valorizzazione del costo di acquisto delle aree eccedenti il rapporto di copertura. I restanti valori complessivi nonché consistenze delle strutture edilizie fabbricate a impianti che concorrono alla formazione della rendita proposta dalla parte sono stati pienamente confermati dall'ufficio. L'ufficio ha computato il valore del lotto per un valore unitario di euro a metri 15 mq. ed un valore complessivo di 659.400,00”. 6.1. Orbene, l’obbligo di motivazione dell’avviso di accertamento catastale è soddisfatto con la mera indicazione dei dati amministrativo–censuari (categoria, classe, consistenza, superficie e rendita), all’esito della verifica fattane d’ufficio, qualora gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano stati disattesi dall'amministrazione finanziaria e l'eventuale discrasia tra dati proposti e dati attribuiti derivi da una valutazione tecnica degli immobili. Per cui, i dati forniti dal contribuente non sono disattesi, ma soltanto riesaminati e rivalutati dall'amministrazione finanziaria con riferimento all'attribuzione della categoria, della classe, della consistenza e della rendita del fabbricato. Dunque, è possibile (e, il più delle volte, accade) che la eventuale difformità tra la classificazione denunciata dal contribuente e la classificazione accertata dall'amministrazione finanziaria nell'ambito della procedura DOCFA derivi da una diversità di valutazione, qualificazione o inquadramento dei medesimi elementi di fatto (descrizioni, misure, grafici e planimetrie), che vengono elaborati sulla base dei criteri tecnici fissati dalla disciplina regolamentare in materia catastale; il che esime, comunque, l'amministrazione finanziaria dall'onere di formulare una motivazione più particolareggiata per l'atto di riclassamento con specifico riguardo alle discrepanze emerse all'esito dell'accertamento rispetto alla proposta del contribuente (Cass. 9 febbraio 2021, n. 3104; Cass. 1° febbraio 2022, n. 3017; Cass., 1 marzo 2025, n. 5449). Si è, ancora, osservato che in tema di classamento di immobili, qualora l'attribuzione della rendita catastale avvenga a seguito della cd. procedura DOCFA, quando gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall'Ufficio e l'eventuale differenza tra la rendita proposta e quella attribuita derivi da una diversa valutazione tecnica riguardante il valore economico dei beni, l'obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita; mentre, ove vi sia una diversa valutazione degli elementi di fatto, la motivazione deve essere più approfondita e specificare le differenze riscontrate, al fine di consentire il pieno esercizio del diritto di difesa del contribuente e di delimitare l'oggetto dell'eventuale contenzioso. (vedi Cass. 19/11/2024, n. 29754 nonché Cass., 31 ottobre 2014, n. 23237; Cass.16 giugno 2016, n. 12497; Cass. 7 dicembre 2018, n. 31809; Cass., 7 ottobre 2019, n. 25006; Cass. 13 agosto 2020, n. 17016; Cass., Sez. 2 febbraio 2021, n. 2247; Cass. 9 febbraio 2021, nn. 3104, 3106 e 3107; Cass., 15 marzo 2021, n. 7210; Cass., 22 dicembre 2021, n. 41179; Cass., 7 aprile 2022, n. 11281; Cass.8 novembre 2023, nn. 31032 e 31073; Cass. 5 aprile 2024, n. 9127). Vale pure il principio per cui la motivazione dell’avviso di accertamento non può essere "integrata" in giudizio (vedi Cass.29085/2023; Cass. 14931/2020 e 25450/2018). 6.2. La sentenza impugnata, dopo una dettagliata descrizione dello svolgimento del processo e una precisa analisi delle posizioni delle parti, nella parte motivazionale si è limitata a richiamare l’orientamento giurisprudenziale, secondo cui, in tema di motivazione degli avvisi di accertamento originati da un procedimento DOCFA l'obbligo di motivazione del relativo avviso è soddisfatto con la mera indicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita, quando gli elementi di fatto indicati dal contribuente non siano disattesi dall'Ufficio e l'eventuale differenza tra la rendita proposta e quella attribuita derivi da una diversa valutazione tecnica riguardante il valore economico dei beni. Il richiamo e l’applicazione di tale orientamento sono rimasti, però, privi di qualsiasi spiegazione dal punto fattuale, in quanto, da un lato, non è stato specificato né il contenuto della proposta del contribuente né quello dell’avviso di accertamento e della relazione ad esso allegata e, dall’altro lato, emerge, al contrario, dalla parte della sentenza dedicata allo svolgimento del processo, una diversa valutazione, da parte del contribuente e dell’Amministrazione, degli elementi di fatto (in particolare con riguardo alla valutazione della cd. area eccedenza di lotto, pari a mq. 44.396). La motivazione finisce, pertanto, con l’essere meramente apparente in punto di valutazione della adeguatezza della motivazione dell’atto impositivo, in quanto non si riesce a comprendere quali sono i presupposti di fatto su cui è fondata la decisione, che, peraltro, modifica quella di primo grado, in cui si legge, come precisato da parte ricorrente, che i dati catastali indicati alla mappa apparivano “non idonei a chiarire l'iter logico sulla cui base ufficio era pervenuto a quantificare il nuovo valore attribuito alla rendita catastale”. 7. In conclusione accolto il secondo motivo, assorbiti gli altri, la sentenza impugnata va, pertanto, cassata per quanto di ragione e rinviata alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale provvederàanche alla regolamentazione delle spese di questo grado di giudizio. P.Q.M accoglie il secondo motivo di ricorso, assorbiti gli altri; cassa la sentenza impugnata in relazione al motivo accolto e rinvia, anche per la liquidazione delle spese del presente giudizio di legittimità, alla Corte di giu