Cassazione n. 08995/2026

[OSCURATO:PERSONA] unitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA]-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], AGENZIA DELLE ENTRATE- RISCOSSIONE, [OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi dall'avvocatoLEOPOLDO [OSCURATO:PERSONA] unitamente agli avvocati [OSCURATO:PERSONA]-controricorrenti-Avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] dellaCAMPANIA in NAPOLI n. 6089/2019 depositata il 11/07/2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/03/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/20261. In data 29/12/16, veniva notificato alla ricorrente, tramite ilservizio postale, l'avviso di accertamento n. 25720/35 del 16/11/2016, inforza del quale il R.T.I. formato da [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA].(ora Agenzia Entrate [OSCURATO:SOCIETA]) - [OSCURATO:SOCIETA]. - [OSCURATO:SOCIETA]richiedeva il pagamento dell'importo complessivo di €. 252.768,60 a titolodi TARSU ed oneri accessori, per gli anni d'imposta 2010-2011-2012 (di cui€. 120.758,12 a titolo di Tarsu, €. 12.075,82 per addizionali erariali, €.6.037.90 per addizionali provinciali €. 81.320,97 a titolo di sanzioni, €.32.567,04 per interessi ed €. 8,75 per spese di notifica). L'importo richiestoè stato determinato in base ad una rilevazione diretta avvenuta, in data13/06/2016, presso i locali siti in Napoli, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 5.2. Avverso il suddetto avviso di accertamento, la società ha propostoricorso dinanzi la C.T.P. di Napoli.3. La C.T.P. adita, con la sentenza n.° 12068/20/2017, ha rigettato ilricorso della contribuente.4. A seguito di gravame interposto dalla contribuente, il giudicedell’appello, con la sentenza meglio in epigrafe indicata, ha dichiarato nullala costituzione in giudizio del RTI, appellato, per mancata regolarizzazionedella rappresentanza processuale, rendendo inefficaci gli atti difensividepositati. Nel merito l’appello della società [OSCURATO:PERSONA] è stato invecerigettato integralmente: la Corte ha riconosciuto la legittimità del potereimpositivo del RTI, ritenuto non autonomo rispetto alle impresepartecipanti, e considerata irrilevante la mancata iscrizione all’albo di unaditta con funzioni solo accessorie. Sono state inoltre respinte le censure sulcalcolo della superficie tassabile e sulla detassazione per rifiuti speciali, permancanza di prova e di idonea istanza documentata. È stata infine esclusala decadenza del potere di accertamento per l’annualità 2010, ritenendotempestiva la notifica.Numero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/20265. Avverso la suddetta sentenza di gravame la contribuente haproposto ricorso per cassazione affidato a sei motivi, cui hanno resistito conunico controricorso le intimate.RAGIONI DELLA DECISIONE1. In via preliminare deve essere rigettata l’eccezione diinammissibilità dell’intero ricorso sollevata da RTI atteso che è inconferenteil riferimento alla doppia conformità su questioni di diritto ed omessapronuncia, e ritenuto che i motivi, per come formulati, risultano specifici earticolati in relazione alla motivazione di prime cure.2. I motivi proposti devono essere analizzati seguendo un diversoordine logico, in ragione della consequenzialità logica delle argomentazioni.3. Con il quarto motivo di ricorso, si deduce il difetto di potereimpositivo del RTI, con violazione e falsa applicazione degli artt. 11, comma5 quater del D.L. 195/2009, 52, comma 5 lett. b), numero 1, 53, comma 1,del D.Lqs. 446/97 e 71, comma 4, del D.Lgs. 507/1993, in relazione all’art.360, primo comma n. 3, c.p.c.[OSCURATO:PERSONA] S.r.l. contesta, in sostanza, il potere impositivo delR.T.I., sostenendo che il raggruppamento non fosse legittimato ad emetterel’avviso di accertamento, circostanza di per sé pregiudiziale rispetto a tuttele altre censure. La società rileva che ciascuna impresa del RTI avrebbedovuto essere iscritta all’Albo dei concessionari, requisito soggettivo e nontrasferibile, e che una delle componenti, [OSCURATO:SOCIETA]., non risultava inveceiscritta. Pertanto, il raggruppamento non avrebbe potuto esercitare ilservizio di accertamento e riscossione. La ricorrente contesta anche ladistinzione operata dalla CTR tra attività principali e complementari,ritenendo non provata la marginalità di [OSCURATO:SOCIETA], e osserva che la scheda dicensimento era intestata all’intero RTI, dimostrando la partecipazione attivadi tutte le società. Inoltre, si lamenta la mancata produzione del contrattocon la [OSCURATO:SOCIETA]., che avrebbe dovuto dimostrare la titolarità delservizio. Infine, si sostiene che l’esternalizzazione prevista dall’art. 71 delNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026D.Lgs. 507/1993 riguarda solo la misurazione delle superfici e non l’intera3.2. Il motivo non merita accoglimento.3.3. La CTR ha motivato sul punto, affermando che la mancataiscrizione nell’apposito albo dei soggetti abilitati alla gestione delle attivitàdi accertamento e di riscossione del R.T.I., posto che questo non puòconsiderarsi un ente distinto dalle imprese partecipanti al raggruppamento,per le quali solo semmai può porsi una questione di iscrizione all’albo. Ciòposto, a nulla rileva, in secondo luogo, che una delle imprese (la Ottogass.r.I.) facenti parte del raggruppamento che ha stipulato la convenzione perla riscossione non sia iscritta nell’ apposito albo di cui al d.m. n. 289/2000,ove a questa siano affidati compiti e servizi meramente complementari (ilche risulta nei caso incontroverso), essendo sufficiente, al fine di scrutinarela legittimità degli atti impugnati, che l’attività principale di accertamento edi riscossione sia stata svolta da una delle imprese iscritte. comeampiamente risulta nella specie, non risultando né allegato, nédocumentato che 1 avviso impugnato sia riferibile alla suddetta Ottogass.r.l. (cfr. l’avviso versato in atti, in cui non vi è nessun riferimento allasocietà da ultimo citata). Il suddetto rilievo è decisivo proprio inconsiderazione della ratio della suddetta iscrizione, quale evidenziata dallastessa giurisprudenza invocata dall’appellante, ossia della cautela sottesaal fatto che i soggetti abilitati sono affidatari del servizio di «maneggio deldenaro di pertinenza dell'ente impositore .3.4. Orbene, questa Corte (cfr. Cass. 10/06/2025, n. 15518, infattispecie relativa proprio ad [OSCURATO:SOCIETA]) ha chiarito che in un RTI di tipomisto, come è il presente raggruppamento, l’iscrizione all’Albo deiconcessionari è richiesta solo per le società che svolgono le attività principali(accertamento e riscossione), non anche per quelle che svolgono compitiaccessori o complementari.Numero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026Ed anche, nella medesima direzione ermeneutica: in tema diaffidamento del servizio di accertamento e riscossione dei tributi e delleentrate dei comuni ad un RTI, il requisito soggettivo dell'iscrizionenell'apposito albo istituito presso il Ministero delle Finanze, ai sensi dell'art.53 del d.lgs n. 446 del 1997 e del d.m. n. 289 del 2000, è richiesto solo perle imprese associate chiamate a svolgere prestazioni tra loro fungibili; neconsegue che, quando il servizio è affidato ad un RTI di tipo misto, lapredetta qualifica soggettiva è necessaria solo per le società delraggruppamento che svolgono le attività principali concernentil'accertamento e la riscossione dei tributi, per le quali detto requisitoformale è previsto, ma non anche per quelle che svolgono attivitàsecondarie, di mero supporto e non in rapporto di fungibilità con laprestazione principale ma solo in funzione servente, il cui accertamento èriservato al giudice del merito (Cass. 06/12/2024, n. 31391 (Rv. 672970 -01)). In termini anche altre pronunce (Cass. 15559/2025; Cass.15997/2025; Cass. 22012/2025).3.5. Applicando tale principio alla fattispecie consegue il rigetto delladoglianza.4. Con il secondo motivo di ricorso, parte ricorrente contesta l’omessapronuncia, l’error in procedendo e la violazione dell’art. 112 c.p.c., inrelazione all’art. 360, primo comma, 4, c.p.c.4.1. La società aveva contestato che l’avviso sul versante della suamotivazione, in quanto non riportava gli elementi necessari ad identificarei presupposti dell’imposizione, lamentando in particolare la mancataallegazione della scheda di rilevamento richiamata nella motivazione(violazione dell’art. 7 della L. 212/2000). Criticava inoltre la motivazionealternativa e generica dell’ufficio sulla determinazione della superficietassabile (“art. 73 D.Lgs. 507/93 ovvero rilevazione diretta”), cherenderebbe incerta la base impositiva. Inoltre, rilevava l’incongruenza trala rilevazione effettuata al civico n. 5 e l’accertamento che comprendevaNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026anche il civico n. 40, senza indicazione dei criteri di ripartizione dellesuperfici o delle fonti dei dati. La CTR non avrebbe esaminato né confutatoqueste eccezioni, determinando un’omissione di pronuncia e violando ilprincipio di corrispondenza tra chiesto e pronunciato.4.2. Il motivo è inammissibile per difetto di autosufficienza, nonriportando, tra l’altro, l’avviso di riferimento.4.3. Questa Corte ha difatti sancito che l'esercizio del potere di direttoesame degli atti del giudizio di merito, riconosciuto al giudice di legittimitàove sia denunciato un "error in procedendo", presuppone comunquel'ammissibilità del motivo di censura, onde il ricorrente non è dispensatodall'onere di specificare il contenuto della critica mossa alla sentenzaimpugnata, indicando anche puntualmente i fatti processuali alla basedell'errore denunciato, dovendo tale specificazione essere contenuta, apena d'inammissibilità, nello stesso ricorso per cassazione, per il principiodi autosufficienza di esso. Pertanto, ove il ricorrente censuri la statuizionedi inammissibilità, per difetto di specificità, di un motivo di appello, hal'onere di precisare, nel ricorso, le ragioni per cui ritiene erronea talestatuizione e sufficientemente specifico, invece, il motivo di gravamesottoposto al giudice d'appello, riportandone il contenuto nella misuranecessaria ad evidenziarne la pretesa specificità, non potendo limitarsi arinviare all'atto di appello (Cass. 06/09/2021, n. 24048 (Rv. 662388 - 01)).4.4. La censura è dunque inammissibile.5. Con il terzo motivo di ricorso, si lamenta l’omessa pronuncia, l’errorin procedendo, la violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360,primo comma, n. 4, c.p.c.5.1. La società aveva contestato la legittimità della rilevazione direttadelle superfici ai sensi dell’art. 73 del D.Lgs. 507/93, sostenendo che l’ufficioavesse effettuato l’accesso ai locali senza i presupposti di legge, ossia senzaaver prima richiesto documenti, planimetrie o questionari e senzadimostrare il mancato adempimento del contribuente. Dall’avviso diNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026accertamento non risultava infatti alcuna richiesta preventiva, per cui larilevazione diretta sarebbe stata illegittima. La CTR, tuttavia, non harisposto a questa eccezione né motivato in ordine alla sua fondatezza, néha ritenuto possibile un rigetto implicito, determinando così un’omissione dipronuncia su una questione centrale per la validità dell’atto impositivo.5.2. Il motivo non può essere accolto.5.3. Effettivamente non vi pronuncia sul punto, ma la stessa èirrilevante, in quanto la censura sottostante non è fondata. Può esseredunque decisa nel merito ai sensi dell’art.384 c.p.c.L’invocato art. 73, invero, secondo la giurisprudenza di questa Corteva considerato un atto di cortesia, che non richiede il necessariocontraddittorio: in tema di TIA, il mancato preavviso di accesso agli immobilisoggetti ad imposizione, previsto "almeno cinque giorni prima della verifica"dall'art. 73, comma 2, del d.lgs. n. 507 del 1993, corrispondendo a ragionidi mera opportunità e cortesia, non determina la nullità dell'accertamento,sanzione operante soltanto nelle irregolarità così sanzionate dalla leggeovvero, in difetto di specifica comminatoria, per quelle gravemente lesivedi specifici diritti e garanzie del contribuente (Cass. 07/08/2019, n.21062 (Rv. 654962 - 01)).5.4. Il motivo va quindi rigettato.6. Con il sesto motivo di ricorso, si contesta la decadenza del poteredi accertamento, con violazione e falsa applicazione dell’art. 1, comma 161,della L. 296/2006 e dell’art. 70 comma 1, del D.Lgs. 507/93 in relazioneall’art. 360 comma 1 n. 3 c.p.c.6.1. La società sostiene che la denuncia dei locali doveva esserepresentata entro il 20 gennaio 2010 e che, secondo la normativa, l’avvisodi accertamento avrebbe dovuto essere notificato entro il 31 dicembre delquinto anno successivo, cioè entro il 31 dicembre 2015. Poiché l’avviso èstato notificato il 29 dicembre 2016, che sarebbe oltre il termine previsto,la ricorrente contesta la tempestività dell’accertamento. La CTR avrebbeNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026errato nel ritenere valida la notifica fissando la scadenza al 31 dicembre2016, basandosi su un termine di denuncia al 20 gennaio 2011, in contrastocon il principio della Cassazione (sentenza n. 12795/2016) secondo cui, sel’occupazione è in corso dall’inizio dell’anno, il termine di decadenza decorredall’anno stesso.6.2. Il motivo è fondato nei termini che seguono.6.3. Va rilevato che l’art. 70, comma 1, d.lgs. 507/1993 recita: “1. Isoggetti di cui all'art. 63 presentano al comune, entro il 20 gennaiosuccessivo all'inizio dell'occupazione o detenzione, denuncia unica dei localied aree tassabili siti nel territorio del comune. La denuncia è redatta sugliappositi modelli predisposti dal comune e dallo stesso messi a disposizionedegli utenti presso gli uffici comunali e circoscrizionali.2. La denuncia ha effetto anche per gli anni successivi, qualora lecondizioni di tassabilità”.L’art. 1 c. 161 della l. 296/2006, invece, dispone: “161. Gli enti locali,relativamente ai tributi di propria competenza, procedono alla rettifica delledichiarazioni incomplete o infedeli o dei parziali o ritardati versamenti,nonché all'accertamento d'ufficio delle omesse dichiarazioni o degli omessiversamenti, notificando al contribuente, anche a mezzo posta conraccomandata con avviso di ricevimento, un apposito avviso motivato.Gli avvisi di accertamento in rettifica e d'ufficio devono essere notificati, apena di decadenza, entro il 31 dicembre del quinto anno successivo a quelloin cui la dichiarazione o il versamento sono stati o avrebbero dovuto essereeffettuati. Entro gli stessi termini devono essere contestate o irrogate lesanzioni amministrative tributarie, a norma degli articoli 16 e 17 del decretolegislativo 18 dicembre 1997, n. 472, e successive modificazioni.”6.4. La giurisprudenza di questa Corte ha chiarito (Cass. 19531/22,6932/24; 7824/24;19551/24) che in tema di Tarsu, il tenore letterale delladisposizione sull'obbligo di denuncia contenuta nell'art. 70, comma 1, d.lgs.n. 507 del 1993, secondo cui la denuncia dei locali ed aree tassabili vaNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026presentata al Comune entro il 20 gennaio successivo all'iniziodell'occupazione o detenzione, impone di differenziare la detenzione ooccupazione dei locali che sia in corso fin dall'inizio del periodo di impostae, comunque, prima del 20 gennaio, dal caso in cui tale situazione si siaverificata in epoca successiva; nel primo caso, il termine di decadenza dicui all'art. 1, comma 161, l. n. 296 del 2006 decorre dall'anno corrente, nelsecondo caso dal 20 gennaio dell'anno successivo.Occorre dunque che il giudice di merito accerti quando sia iniziatal’occupazione nell’anno 2010, circostanza che non è stata invece verificata.La censura va quindi accolta.7. Si deve ora passare all’esame dei motivi nn. 1 e 5.8. Con il primo motivo di ricorso, si deduce la violazione e falsaapplicazione degli artt. 36 e 61 del D.Lqs. 546/92 e degli artt. 112, 132,comma 1, n.° 4, 276, comma 2. c.p.c. 62 del D.Lqs. 546/92 e 111 Cost. inrelazione all’art. 360, primo comma, n. 4, c.p.c.8.1. In particolare, si sostiene che la motivazione sia insufficiente eapodittica, impedendo di comprendere il ragionamento seguito dai giudici edi verificarne la congruità, e che non siano state affrontate specificheeccezioni sollevate dalla società. La ricorrente ha inoltre contestatol’esistenza dei presupposti impositivi, rilevando che la scheda di censimentostessa indica che la detenzione del complesso industriale di [OSCURATO:PERSONA]. 5 è iniziata solo nel 2015, quindi dopo gli anni oggetto dell’accertamento,e ha prodotto documenti (formulari rifiuti e visure camerali) chedimostrerebbero lo svolgimento dell’attività in altra sede nel periodocontestato. La mancata motivazione su tali elementi renderebbe impossibileindividuare il tema decisivo e le ragioni della decisione, compromettendo ildiritto di difesa.8.2. La censura è fondata.8.3. La CTR non ha affrontato, né valutato le doglianze dellacontribuente inerenti tale profilo, con specifico riferimento, in particolare, alNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026fatto che il possesso del complesso industriale di [OSCURATO:PERSONA] n. 5 fosseavvenuto in data posteriore agli anni dell’accertamento. La mancataoccupazione del predetto locale negli anni di imposta in oggetto non puòessere infatti implicitamente ricompresa nel tema del calcolo delle superficiimponibili.Per questo motivo, la sentenza va annullata con rinvio, affinché sullaquestione il giudice del merito si pronunci.8.5. Ne consegue l’accoglimento della censura.9. Con il quinto motivo di ricorso, infine, si contesta l’inesistenza deipresupposti soggettivi e oggettivi, con violazione e falsa applicazione degliarti. 62 e 63 del D.Lgs. 507/93, in relazione all’art. 360, primo comma, n.3, c.p.c.9.1. La società sostiene che la detenzione del complesso industrialedi [OSCURATO:PERSONA] n. 5 è iniziata solo nel 2015, come risulta dalla scheda dicensimento e dalla visura camerale, rendendo illegittimo l’accertamento pergli anni 2010-2012. Per quei periodi, l’attività sarebbe stata svoltaesclusivamente al civico n. 40, per il quale erano già stati regolarmentepagati i tributi. Contesta inoltre l’arbitrarietà della ripartizione delle superficitra i due immobili, la scomposizione dell’area produttiva in parti tassate enon tassate, e chiede l’esclusione dalle superfici tassabili delle aree dedicatea rifiuti speciali, in quanto prodotti dalla lavorazione del polietilene econferiti a ditte autorizzate. Infine, segnala che il Comune ha annullatoaccertamenti analoghi per anni successivi, riconoscendo la carenza delpresupposto impositivo, a sostegno dell’inesistenza della pretesa tributaria.9.2. Il motivo è assorbito dall’accoglimento della censura che precede,relativo al difetto di motivazione sul punto.10. In conclusione, il ricorso va accolto limitatamente ai motivi n. 1 e6, assorbito il n. 5 e rigettati i restanti, e la sentenza impugnata va cassata,con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaNumero registro generale 7172/2020Numero sezionale 2411/2026Numero di raccolta generale 8995/2026Data pubblicazione 09/04/2026Campania in diversa composizione, che provvederà anche in ordine allespese di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso nei termini sopra indicati, cassa la sentenzaimpugnata, con rinvio della causa alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Campania in diversa composizione, che provvederà anche inordine alle spese di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12/03/2026.Il PresidenteUgo Candia