Cassazione n. 08912/2026

!Numero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026REPUBBLICA [OSCURATO:PERSONA] TRIBUTARIAOggettoComposta dagli Ill.mi Sigg.ri MagistratiTania [OSCURATO:PERSONA] Presidente [OSCURATO:PERSONA] – avviso diaccertamento -operazioni sogget-tivamente inesi-[OSCURATO:PERSONA] ConsigliereViscido Di NoceraSalvatore [OSCURATO:PERSONA] Consigliere [OSCURATO:PERSONA][OSCURATO:DATA_NASCITA]Cron. R.G.N.2421/2021Pierpaolo [OSCURATO:PERSONA] ConsigliereRel.ORDINANZAsul ricorso 2421/2021 proposto da:AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, rap-presentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, con domicilioeletto in Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12;- ricorrente -contro[OSCURATO:PERSONA] S.P.A. [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rap-presentante p.t.;Numero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026- intimata -avverso la sentenza della Commissione tributaria regionale della To-scana n. 1470/4/2019, depositata il 18.10.2019 e non notificata.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale dell’11 febbraio 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Con sentenza della Commissione tributaria regionale della Toscanan. 1470/4/2019, su rinvio dalla Corte di cassazione a seguito dell’ordi-nanza 24511 del 2018, veniva accolto l’appello proposto dalla societàAZ [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA] avverso la sentenza dellaCommissione tributaria provinciale di Lucca n. 243/4/2007 con cuierano stati riuniti e parzialmente accolti i ricorsi introduttivi della con-tribuente avverso quattro avvisi di accertamento emessi per II.DD. eIVA relativamente agli anni di imposta 1998, 1999, 2000 e 2001, non-ché l’avviso di rettifica IVA per il 1997 e l’atto di contestazione sanzioniper il medesimo anno, atti tutti emessi in dipendenza della contesta-zione di importazioni di materiali informatici nel contesto di operazioniritenute dall’Agenzia delle entrate soggettivamente inesistenti.2. Si legge nella sentenza impugnata che la società AZ [OSCURATO:PERSONA],prima della declaratoria di fallimento, ricorreva al giudice sostenendola nullità degli avvisi di accertamento, dell’avviso di rettifica e dell’attodi contestazione per difetto di motivazione, oltre che l’infondatezza nelmerito degli stessi. Il giudice di prime cure accoglieva i ricorsi limitata-mente alle imposte dirette mentre li respingeva ai fini IVA, decisioneconfermata dalla CTR con la sentenza poi annullata dalla Corte di cas-sazione. La Corte riteneva decisivo il fatto che il giudice si era limitatoad assumere, da una parte, l'irrilevanza della consapevolezza o menodel contribuente di partecipare alla frode e, dall'altra, la natura fittiziaNumero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026delle società cedenti, senza compiere una analitica considerazione dellerisultanze processuali.3. In particolare, il decidente aveva omesso di motivare sulle seguenticircostanze, demandate alla fase rescissoria: se le cedenti erano privedelle strutture essenziali per lo svolgimento dell'attività commerciale;se le apparenti cedenti avevano tutte le caratteristiche tipiche dellesocietà cartiere e non avevano versato l’IVA inerente alle transazioninella maggior parte dei casi; se i pagamenti erano stati disposti e con-tabilizzati.Il giudice del rinvio riteneva che l’Agenzia non avesse dimostrato né lanatura di cartiere delle danti causa della contribuente, né l’elementosoggettivo della consapevolezza in capo a quest’ultima.4. Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazionel’Agenzia delle entrate, affidato a tre motivi, mentre la società in falli-mento è rimasta intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Pregiudizialmente il Collegio osserva che il ricorso è tempestivo, sesi tiene conto che la sentenza impugnata è stata depositata il18.10.2019, non notificata, e ad essa si applica il vecchio termine diimpugnazione lungo annuale che, dunque, scade naturalmente il18.10.2020. Va poi aggiunto il periodo di sospensione feriale di 31giorni per il mese di agosto, con slittamento del termine al19.11.2020. Quindi, dev’essere tenuto conto degli artt. 83, comma 2,del D.L. n. 18 del 2020, convertito in L. n. 27 del 2020, e 36, comma1, del D.L. n. 23 del 2020, convertito in L. n. 40 del 2020 (nuovemisure urgenti per contrastare l’emergenza epidemiologica da COVID-19), secondo cui dal 9 marzo all’11 maggio 2020 è sospeso il decorsodei termini per il compimento di qualsiasi atto dei procedimenti civili epenali. Il termine è così ulteriormente differito di due mesi e due giorniNumero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026e si giunge al 21.1.2021, data della notifica del ricorso per Cassazioneall’intimata.2. Con il primo motivo la ricorrente prospetta, in relazione dell’art.360, comma 1, n.4, cod. proc. civ., la violazione dell’art. 132, comma2, n.4, cod. proc. civ. e la nullità della sentenza per motivazione ap-parente, per essersi il giudice limitato ad affermare che non può per-venire ad un “fondato convincimento” per “l’assoluta impossibilità” diverificare quanto emerso nei PVC in atti.3. Il motivo è infondato.Con riferimento alla categoria della motivazione apparente si ram-menta che la riformulazione dell'art. 360, primo comma, n. 5, cod.proc. civ., disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, conv. inlegge 7 agosto 2012, n. 134, dev’essere interpretata, alla luce deicanoni ermeneutici dettati dall'art. 12 delle preleggi, come riduzioneal "minimo costituzionale" del sindacato di legittimità sulla motiva-zione. Pertanto, è denunciabile in cassazione solo l'anomalia motiva-zionale che si tramuta in violazione di legge costituzionalmente rile-vante, in quanto attinente all'esistenza della motivazione in sé, purchéil vizio risulti dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dalconfronto con le risultanze processuali. Tale anomalia si esauriscenella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspetto materiale e grafico",nella "motivazione apparente", nel "contrasto irriducibile tra afferma-zioni inconciliabili" e nella "motivazione perplessa ed obiettivamenteincomprensibile", esclusa qualunque rilevanza del semplice difetto di"sufficienza" della motivazione (Cass. Sez. Un., 7 aprile 2014 n. 8053cui hanno fatto seguito numerose pronunce conformi delle Sezioni or-dinarie, tra cui Cass. n. 7090/2022 nonché Cass. n. 6986/2023, inmotivazione).Numero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026Orbene, la sentenza impugnata ha dato atto del contenuto dell’ordi-nanza della Corte di cassazione con rinvio e con riferimento all’oggettodel giudizio rescissorio a lei affidato ha affermato che «l’Ufficio non haadeguatamente provato la circostanza riguardante l’aspetto della“consapevole” (o meno) partecipazione della AZ alla asserita frode aifini dell’IVA non tenendo nella giusta considerazione il fatto che la [OSCURATO:SOCIETA]., anche volendo, non avrebbe mai potuto "procu-rarsi la conoscenza" degli atti richiamati dagli organi verificatori neip.v.c., in quanto gli stessi, essendo atti di indagine svolti nell'ambitodi un processo penale pendente nei confronti di soggetti terzi rispettoa detta Società, sarebbero stati per la medesima inaccessibili e per-tanto neppure contestabili». Si tratta di una ratio decidendi compren-sibile che esclude la prova da parte dell’Agenzia sia della natura dicartiere delle fatturanti che della consapevolezza della contribuenteavente causa di partecipare ad una frode fiscale, e rispetta il minimocostituzionale.4. Con il secondo motivo la ricorrente prospetta, in relazione dell’art.360, comma 1, n.3, cod. proc. civ., la violazione e falsa applicazionedegli artt. 19 e 21 del d.P.R. 633/72, 54 d.P.R. 633/72, 2700, 2729 e2697 cod. civ. da parte del giudice, ponendosi la decisione in contrastocon le norme e i principi giuridici che regolano la questione dell’inde-traibilità dell’IVA nei casi di fatturazioni per operazioni soggettiva-mente inesistenti.5. Il terzo motivo del ricorso deduce, in relazione dell’art. 360, comma1, n.5, cod. proc. civ., l’omesso esame circa un fatto decisivo per ilgiudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti, poiché la CTRnon ha tenuto in considerazione, nella propria motivazione, gli ele-menti fattuali indicati nel PVC.6. I due motivi, interconnessi e di trattazione congiunta, sono fondati.Numero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/20266.1. Va premesso che nel processo tributario il ricorso alle presunzionisemplici, ossia gravi, precise e concordanti è la regola, salvo non val-gano per legge regole specifiche in relazione alla singola tipologia diaccertamento, ed è pacifico il fatto che l’Amministrazione ha conte-stato alla contribuente l’indebita detrazione dell’IVA in relazione a de-terminate operazioni ritenute soggettivamente inesistenti.6.2. Ciò premesso, in punto di onere della prova, va rammentato che,in tema di IVA come pure di imposte dirette, l'Amministrazione finan-ziaria, se contesta che la fatturazione attenga ad operazioni soggetti-vamente inesistenti, inserite o meno nell'ambito di una frode caro-sello, ha l'onere di provare, non solo l'oggettiva fittizietà del fornitore,ma anche la consapevolezza del destinatario che l'operazione si inse-riva in una evasione dell'imposta, dimostrando, anche in via presun-tiva, in base ad elementi oggettivi e specifici, che il contribuente eraa conoscenza, o avrebbe dovuto esserlo, usando l'ordinaria diligenzain ragione della qualità professionale ricoperta, della sostanziale ine-sistenza del contraente.Ove l'Amministrazione assolva a detto onere istruttorio, grava sul con-tribuente la prova contraria di avere adoperato, per non essere coin-volto in un'operazione volta ad evadere l'imposta, la diligenza mas-sima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri di ragionevo-lezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del caso con-creto, non assumendo rilievo, a tal fine, né la regolarità della contabi-lità e dei pagamenti, né la mancanza di benefici dalla rivendita dellemerci o dei servizi (v. Cass. Sez. 5, sentenza n. 9851 del 20/04/2018;conforme Sez. 5, ordinanza n. 27555 del 30/10/2018).6.3. Orbene, quanto alle caratteristiche di “cartiere” delle società fat-turanti danti causa, il giudice ha affermato l’«assoluta impossibilità nelpresente giudizio di pervenire ad un fondato convincimento in meritoNumero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026alle affermazione dell’Agenzia riconducibili alle società cartiere giacchéquanto assunto dai verificatori non risulta adeguatamente provato néè stato oggetto di contraddittorio processuale riguardando soggettiterzi, del tutto estranei al presente giudizio» (v. ultima pag. sen-tenza).Il giudice in tali scarne battute non dimostra di aver preso in conside-razione quanto emerso nei PVC versati in atti dall’Agenzia delle En-trate, riportato in parte alle pagg.13-15 del ricorso, ossia: «La circo-stanza che giuridicamente fanno tutte capo a soggetti “prestanome",i quali nella maggior parte dei casi risultano: avere molteplici prece-denti penali; essere dediti ad attività a delinquere ovvero vivere deiproventi derivanti da tali condotte; essere presenti contemporanea-mente in diverse società cartiere; le società hanno sede presso merirecapiti (studi commerciali compiacenti, uffici locati presso società diservizi C.d. “mail boxes”, ecc.) non disponendo di una vera e propriastruttura aziendale, se non di qualche P.C., fax e linea telefonica; dopouna brevissima esistenza (normalmente non superano l’anno di vita)e prima dell'effettiva conclusione di ogni attività, viene fatta figurareuna cessione ad un nuovo rappresentante legale, di solito cittadinonon italiano e, talvolta, la sede legale viene spostata in un altro [OSCURATO:PERSONA] ecc. (…)». Non è poi stato tenuto conto delle dichiara-zioni rese dall’Amministratore della società (TRANAC) che si sarebbeasseritamente occupata dei trasporti intracomunitari ecc.. e, per cia-scun fornitore e le società ritenute cartiere, le caratteristiche operativee la natura dei rapporti commerciali con la AZ ecc., ampiamente ri-chiamate nel ricorso (v. pp.16-53 del ricorso che riportano estratti dalp.v.c.).7. Tale grave omissione ha poi dirette conseguenze vizianti il ragiona-mento della sentenza anche in riferimento all’elemento soggettivoNumero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026della consapevolezza di partecipare ad una frode fiscale poiché a talfine devono essere presi in considerazione gli elementi sopra riportati.Anche per tale ragione la sentenza impugnata non può che esserecassata.In sede di rivalutazione del fatto e del quadro probatorio il giudice dimerito terrà conto del corretto procedimento logico che deve seguirenella valutazione degli indizi ai fini della disamina della fondatezzadelle riprese: la gravità, precisione e concordanza richiesti dalla leggevanno desunti dal loro esame complessivo, in un giudizio non atomi-stico di essi (ben potendo ciascuno di essi essere insufficiente da solo),sebbene preceduto dalla considerazione di ognuno per individuarequelli significativi, perché è necessaria la loro collocazione in un con-testo articolato, nel quale un indizio rafforza ed ad un tempo trae vi-gore dall'altro in vicendevole completamento (cfr. Cass. n. 12002 del2017; Cass. n. 5374 del 2017). Ciò che rileva è che dalla valutazionecomplessiva emerga la sufficienza degli indizi a supportare la presun-zione semplice di fondatezza della pretesa, fermo restando il dirittodel contribuente a fornire la prova contraria.8. Vanno pertanto accolti il secondo e il terzo motivo di ricorso, riget-tato il primo; la sentenza impugnata va cassata, in relazione ai motiviaccolti, con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Toscana, in diversa composizione, per ulteriore esame dei profilie per il regolamento delle spese di lite. P.Q.MLa Corte:accoglie il secondo e terzo motivo di ricorso, rigettato il primo, cassala sentenza impugnata, in relazione ai motivi accolti, e rinvia alla CorteNumero registro generale 2421/2021Numero sezionale 1398/2026Numero di raccolta generale 8912/2026Data pubblicazione 09/04/2026di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, in diversa com-posizione, per ulteriore esame dei profili e per il regolamento dellespese di lite.Roma, così deciso nella camera di consiglio dell’11 febbraio 2026La PresidenteTania Hmeljak