Cassazione n. 01272/2026

ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.7336/2024 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] (c.f. [OSCURATO:CODICE_FISCALE] ), rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in persona del Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato -controricorrente- AGENZIA DELLE ENTRATE- RISCOSSIONE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]) -intimata- avverso la sentenza della Corte di Giustizia Tributaria di secondo gradodel Lazio, n. 5108 / 2023 , depositata l’11 / 9 /202 3 . Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9/1/2026 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1.[OSCURATO:PERSONA] rivestiva la qualifica di Responsabile dell’assistenza fiscale (RAF) del [OSCURATO:PERSONA] srl di Roma. Esercitando tale funzione, aveva apposto il “visto di conformità” dei dati del Modello 730/2015, per l’anno di imposta 2014, di un contribuente che risiedeva in Provincia di Roma. Eseguito il controlloformale della dichiarazione del contribuenteex art. 36-ter d.lgs. n. 600 del 1973 , l’Agenzia delle entrate, DP I di Roma , ravvisava un’infedeltà nell’apposizione del visto di conformità con riferimento a spese sanitarie e, in forza dell’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997 , formava il ruolo reso esecutivo nei confronti del RAF, chiamandolo a rispondere dei tributi, delle sanzioni e degli interessi riferibili al contribuente. L’Agenzia delle entrate -Riscossione, Agente della riscossione per la Provincia di Roma,competente per il domicilio fiscale del Romagnoli, residente in Roma, gli notificava una cartella di pagamento. Romagnoli proponeva ricorso avanti alla CTP di Roma nei confronti sia della dell’Agenzia delle entrate che dell'Agenzia delle e ntrate - Riscossione. 2.Nel giudizio di primo grado si costituiva solo l’Agenzia delle entrate. Con la sentenza n. 9337/2021, la CTP di Roma accoglieva il ricorso. Lacartella doveva essere annullata perché la contestazione , l’irrogazione delle sanzioni e la formazione del ruolo erano di competenza ex art. 39 , comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997 della [OSCURATO:PERSONA] del Lazio e non della [OSCURATO:PERSONA] di Roma. 3.Con la sentenza n. 5108/2023 la CGT di secondo grado del Lazio accoglieva l’appello principale dell’Agenzia delle entrate e rigettava l’appello incidentale del contribuente. Con riferimento alla competenza funzionaledell’Amministrazione, occorreva considerare che non era stato emesso un atto formale per l’irrogazione di sanzioni ex art. 16 d.lgs. n. 472 del 1997. Solo in quest’ultimo caso l’art. 39 d.lgs. n. 241 del 1997 si sofferma sulla competenza a contestare la sanzione, mentre alle iscrizioni a ruolo conseguenti al controllo del mod. 730 deve provvedere la [OSCURATO:PERSONA] competente in ragione del domicilio fiscale del contribuente. La contestazione dell’Ufficio riguardava l’attendibilità delle spese mediche portate in detrazione. Non vi era contraddizione fra la contestazione al ricorrente e le FAQ richiamate dal medesimo per l’ipotesi diassenza di attestazione rilasciata dagli enti o casse aventi fine assistenziale sul rimborso dellespese sanitarie. Pur non essendo il RAF a dover richiedere l’attestazione, il contribuente deve munirsene perché costituisce condizione dell’asseverazione su lla rimborsabilità delle spese mediche. Non sussistevano i presupposti per disapplicare le sanzioni in quanto il RAF, proprio per il compito assegnatogli, avrebbe dovuto controllare attentamente la documentazione. 4.[OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso per cassazione affidato a quattro motivi mentre l’Agenzia delle entrate ha resistito con controricorso. L’Agenzia delle entrate – Riscossione è rimasta intimata. 5.La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. 6. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articolo il ricorrenteha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1.Per la sua priorità logico-giuridica si esamina per primo il secondo motivo. Con il secondomotivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 2909 cod. civ. (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.)» , il ricorrente eccepisce l’erroneo implicito rigetto dell’eccezione di giudicato nonostante plurime sentenze definitive della CTP di Roma, riguardanti giudizi fra le stesse parti, avessero annullato gli atti impugnati in quanto il ruolo era stato formato da un’amministrazione priva di competenza. 2. Il secondo motivo del ricorso sulla violazione del giudicato deve essere rigettato. Anche partendo dal presupposto che il processo tributario non è solo un giudizio sull’atto, le cause richiamate dal ricorrente avevano comportato l’annullamento dell’atto impugnato per un vizio formale e, pur coinvolgendo lo stesso RAF, attenevano a rapporti giuridici di diversi contribuenti. L’identità attiene unicamente alla questione interpretativa di una norma giuridica trattata nei diversi processi ma tale identità non è sufficiente per invocare l’efficacia esterna di un giudicato tributario. 3.Con il primo motivo di ricorso , così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 39, comma 2, del d.lgs. 241/1997 (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.)», il ricorrente lamenta che la [OSCURATO:PERSONA] che aveva eseguito i controlli formali non era competente a eseguire nei confronti del trasgressore RAFle iscrizioni a ruolo delle somme previste dall’art. 39, comma 1, d.lgs. n. 241 del 1997, pari all’importo dell’imposta, della sanzione e degli interessi richiedibile al contribu ente. La sentenza sovrappone la competenza a operare il controllo formale “a monte” della dichiarazione con il diverso profilo della contestazione al RAF. 4. Il primo motivo delricorso sulla competenza verticale dell’Ufficio dell’Amministrazione finanziaria è fondato. L’iscrizione a ruoloera di competenza della [OSCURATO:PERSONA] e non della [OSCURATO:PERSONA] con la conseguenza che si è in presenza di un vizio di legittimità che , essendo stato tempestivamente dedotto nel primo grado di giudizio, comporta la nullità della successivacartella ( Cass.18425/2018 e Cass. n. 21399/2020, in motivazione). 4.1 L’art. 31, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973 sul controllo delle dichiarazioni dei redditi stabilisce: «La competenza spetta all’ufficio distrettuale nella cui circoscrizione è il soggetto obbligato alla dichiarazione alla data in cui questa è stata o avrebbe dovuto essere presentata».L’art. 39, comma 1, lett. a ) , del d.lgs. 241 del 1997, ratione temporis applicabile, nel testo risultante a seguito delle modifiche apportate dall'art. 6, comma 1, d.lgs. n. 175 del 2014, prevedeva: «ai soggetti indicati nell'Art. 35 che rilasciano il visto di conformità, ovvero l'asseverazione, infedele si applica, la sanzione amministrativa da euro 258 ad euro 2.582. Salvo il caso di presentazione di dichiarazione rettificativa, se il visto infedele è relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164, i soggetti indicati nell'articolo 35 sono tenuti nei confronti dello Stato o del diverso ente impositore al pagamento di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente ai sensi dell'articolo 36-ter del decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, sempre che il visto infedele non sia stato indotto dalla condotta dolosa o gravemente colposa del contribuente. Costituiscono titolo per la riscossione mediante ruolo di cui al decreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 602, le comunicazioni con le quali sono richieste le somme di cui al periodo precedente[…]». Il secondo comma precisava: «Le violazioni dei commi 1 e 3 del presente Art. e dell’Art. 7-bis sono contestate e le relative sanzioni sono irrogate dalla direzione regionale dell’Agenzia delle entrate competente in ragione del domicilio fiscale del trasgressore anche sulla base delle segnalazioni inviate dagli uffici locali della medesima Agenzia. L’atto di contestazione è unico per ciascun anno solare di riferimento e, fino al compimento dei termini di decadenza, può essere integrato o modificato dalla medesima direzione regionale […]». 4.2 Il giudice di secondo grado ha ritenuto che la competenza dell’Ufficio sia individuata dall’art. 31, comma 2, d.P.R. n. 600 del 1973e che non sia applicabile l’art. 39, comma 2, d.lgs. n. 241 del 1997 perché non era stato emesso alcun atto di formale contestazione e irrogazione delle specifiche sanzioni previste dal primo comma. L ’ art. 39 disciplinava due distinti procedimenti : nel caso di apposizione di visto infedele su Modello 730, veniva recuperata una somma pari ad imposta, interessi e sanzioni; nelle altre ipotesi di visto infedele, veniva irrogata una sanzione amministrativa. Deve darsi continuità al principio secondo cui: «la responsabilità - prevista dall’art. 39, co. 1, lett. a), secondo periodo, d.lgs. n. 241/1997, vigente ratione temporis- dei soggetti che rilasciano il visto di conformità o l'asseverazione infedeli relativamente alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'art. 13 d.m. n. 164/1999,ha una funzione anche punitiva e, ex art. 39, co. 2, d.lgs. n. 241/1997, la competenza all’iscrizione a ruolo, nei confronti dei medesimi soggetti, di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente, appartiene alla direzione regionale dell'Agenzia delle entrate individuata in ragione del domicilio fiscale del trasgressore e non può essere derogata, pena l’illegittimità dell’atto compiuto in violazione di tale attribuzione» (Cass.11660/2024). Il principio è stato ribadito in plurime successive decisioni (Cass. 30992/2025, Cass. 29582/2025, Cass. 28304/2025, Cass. 28298/2025, Cass. 19908/2025, Cass. n. 14745/2024, Cass.n. 14699/2024, Cass. n. 14578/2024 , Cass. n. 11818/2024 , Cass.n. 11806/2024,Cass. n. 11799/2024 e Cass. n. 11790/2024 ) . Prima delle modifiche apportate all’art. 39, comma 1, lett. a),d.lgs. n. 241 del 1997, dall’art. 6 d.lgs. n. 175 del 2014, non si erano poste particolari questioni sull’Ufficio che doveva procedere la contestazione, individuato nelle direzioni regionali dell’Agenzia, perché il primo comma prevedeva che al soggetto che rilasciava il visto di conformità si applicava una sanzione amministrativa da euro 258,00ad euro 2.582,00 e il secondo comma specificava l’autorità competente a contestare eirrogare la sanzione (circolare n. 52/E del 27/9/2007). La questionesull’eventuale competenza della D P è sorta perché con la modifica del primo comma è stato aggiunto : « Salvo il caso di presentazione di dichiarazione rettificativa, se il visto infedele è relativo alla dichiarazione dei redditi presentata con le modalità di cui all'articolo 13, del decreto ministeriale 31 maggio 1999, n. 164, i soggetti indicati nell'articolo 35 sono tenuti nei confronti dello Stato o del diverso ente impositore al pagamento di una somma pari all'importo dell'imposta, della sanzione e degli interessi che sarebbero stati richiesti al contribuente [ … ] » . È stato però evidenziato: - che la speciale competenza della direzione regionale territorialmente competente rispetto al domicilio fiscale del trasgressore è stata introdotta dal legislatore nonostante siano gli uffici territoriali a controllare le dichiarazioni dei contribuenti e si giustifica, coerentemente con quanto disposto con dal d.m. Finanze 12/7/1999, per l’accentramento sulla direzione regionale delle entrate dei poteri dicontrollo sui soggetti deputati a rilasciare il visto di conformità; - che l’illecito consistente nel rilascio di un visto infedele , rispetto al quale il secondo comma prevede la competenza della direzione regionale,è rimasto il medesimo anche dopo la modifica apportata dall’art. 6 d.lgs. n. 175 del 2014; - che il fatto che sia stato anche aggiunto che costituiscono titolo per la riscossione mediante ruolo di cui al d.P.R. n. 602 del 1973 le comunicazioni,con le quali sono richieste le somme, non configura uno speciale iter procedurale che esclude l’applicabilità del secondo comma perché, per l’espresso dettato del comma 1-bis, le disposizioni del d.lgs. n. 472 del 1997 si applicano nei limiti della compatibilità; - che le somme poste a carico del trasgressore si ricollegano direttamente alla violazione commessa e hanno quantomeno una concorrente funzione di deterrenza e sanzionatoriae non meramente risarcitoria. 5. Con il terzo motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 15, comma 1, lett. c, del d.p.r. 917/1986, dell'art. 2, comma 1, d.m. 164/1999, nonché, sotto altro profilo, dell’art. 39, d.lgs. 241/1997 (in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3 c.p.c.)», il ricorrente deduce che la contestazione dell’infedeltà del visto è stata elevata per non avere il RAF posto in essere un adempimento non previsto dalla legge ed escluso dalla prassi. Le FAC pubblicate nel sito istituzionale dell’[OSCURATO:PERSONA] in relazione agli adempimenti posti a carico degli intermediari, in sede di rilascio del visto di conformità, escludono che possa essere chiesta al CAFo al professionista l’attestazione, rilasciata dagli enti o casse aventi fine assistenziale, che le spese sanitarie non siano state rimborsate. 6.Con il quarto motivo di ricorso, così rubricato: «Violazione e/o falsa applicazione dell’art. 10, commi 2 e 3, della legge 212/2000, dell’art. 6, comma 1, del d.lgs. 472/1997, nonché dell’art. 8, del d.lgs. 546/1992 (in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.)»,il ricorrente lamentadi essersi uniformato alle indicazioni fornite dalla stessa amministrazione finanziaria e che quindi ricorrevano obiettive condizioni d’incertezza sulla portata e ambito di applicazione della norma tributaria e non avrebbero dovuto applicarsi le sanzioni. 7. Il terzo e il quarto motivo rimangono assorbiti dall’accoglimento del primo motivo. 8. Non essendo necessari ulteriori accertamenti in fatto, la sentenza impugnata va cassata e, decidendo nel merito, deve essere accolto, per la nullitàdella cartella, a causa dell’incompetenza dell’ufficio che ha provvedutoalla contestazione, il ricorso introduttivo. 9. La novità della questione al momento della proposizione del ricorso e la formazione del richiamato orientamento di legittimità solo in epoca successiva costituisce grave ed eccezionale motivo idoneo a giustificare la compensazione delle spese dei giudizi di merito e quelle del giudizio di legittimità. P.Q.M La Corte accoglie il primo motivo di ricorso, rigetta il secondo e dichiara assorbiti i rimanenti ;