Cassazione n. 08892/2026

[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentati e difesi dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] unitamenteall’avvocato [OSCURATO:PERSONA];-ricorrenti-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-nonché controAGENZIA DELLE ENTRATE – RISCOSSIONE, in persona delDirettore pro tempore;Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026-intimata-per la cassazione della sentenza della Commissione tributariaregionale del Lazio n. 8877/2018, depositata il 17 dicembre 2018.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13 gennaio2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – In data 26 novembre 2015, [OSCURATO:PERSONA] S.p.a., [OSCURATO:PERSONA] per la provincia di Roma, ha comunicato alla [OSCURATO:SOCIETA]. la cartella di pagamento n. 097 2015 01337694 60,con cui veniva recuperata, ai sensi dell’art. 36-bis del d.P.R. n. 600del 1973 e dell’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972, IVA per euro3.212.139,00 ed IRES per euro 95.336,00, oltre interessi esanzioni. Nella cartella di pagamento si affermava che le sommeerano state iscritte a ruolo a seguito del controllo delladichiarazione mod. 760, anno imposta 2012, e che la cartella erastata preceduta dalla comunicazione di irregolarità atto n. TI 30930160819243170000001, con cui si segnalava il recuperodell’IVA per un ammontare di euro 3.212.139,00, corrispondentealla somma degli importi indicati nella dichiarazione Unico 2013 diLotto 5 A nella sezione VH «liquidazioni periodiche» per i mesi digennaio, marzo e aprile 2012.Nei confronti della predetta comunicazione di irregolarità èstata presentata istanza di autotutela, sul presupposto che lasocietà, nel 2012, aveva partecipato alla procedura di liquidazionedell'IVA di gruppo ai sensi dell'art. 73, comma 3, d.P.R. 26 ottobre1972, n. 633 e d.m. 13 dicembre 1979, n. 11065 e, pertanto,aveva trasferito l’IVA a debito alla controllante, [OSCURATO:SOCIETA]., la quale aveva versato l'imposta, sicchénessuna contestazione poteva essere avanzata nei confrontiNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026dell'odierna ricorrente. Non essendo stato dato riscontro all’istanza,la società impugnava la cartella di pagamento.L'Agenzia delle entrate resisteva con atto di controdeduzioni.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Roma, con sentenzan. 21406/27/17, depositata il 5 ottobre 2017, rigettava il ricorso.2. – Avverso tale pronuncia, la contribuente proponeva atto diappello.L'Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio chiedendo ilrigetto del gravame.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio, con sentenza n.8877/18, depositata in data 17 dicembre 2018, ha rigettatol'impugnazione.3. – La contribuente ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a nove motivi.L'Agenzia delle entrate si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.La contribuente ha depositato una memoria illustrativa.La Procura generale ha depositato conclusioni scritte.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenza edel procedimento. Violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del 1992e degli artt. 115 e 116 del c.p.c. laddove la Commissione tributariaregionale non ha tenuto conto, ai fini della decisione, che dagli attidi causa emergeva che la società ha partecipato alla procedura diliquidazione dell’IVA di gruppo ai sensi dell’art. 73, co, 3, del d.P.R.26 ottobre 1972, n. 633 e del d.m. 13 dicembre 1979, n. 11065,l’IVA recuperata corrisponde alla somma degli importi trasferiti allacontrollante, Maltauro partecipazioni, la quale ha versato l’impostae adempiuto correttamente a tutti gli obblighi dichiarativi (art. 360.Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026comma 1, n. 4. c.p.c.). Si evidenzia che la cartella di pagamentoriporta l’iscrizione a ruolo di somme per l’anno d’imposta 2012dopo il controllo della dichiarazione mod. 760, preceduta dacomunicazione di irregolarità in ordine al recupero dell’IVA (totaleeuro 3.212.139,00) riferita ai mesi di gennaio, marzo e aprile2012. Nel ricorso si prospetta che tale importo era stato trasferitoalla controllante e regolarmente versato all’erario tramite laprocedura di liquidazione dell’IVA di gruppo, ma la Commissioneregionale avrebbe accolto solo le tesi dell’Ufficio, ignorando leprove fornite dalla società. I giudici del gravame hanno riscontratouna «carente compilazione» della dichiarazione 2012 di [OSCURATO:PERSONA] 5A(rigo VL30 e quadro VK) e considerato insufficiente la compilazionedel quadro VH, rilevando che ciò non dimostra la volontà di aderireall’IVA di gruppo, ma implica un omesso versamento. Tuttavia, lasocietà avrebbe dimostrato che: non doveva compilare il rigo VL21;aveva regolarmente compilato la sezione VH per tutte le attività;l’IVA recuperata corrispondeva alle comunicazioni mensili inviate aMaltauro Partecipazioni; quest’ultima aveva correttamente indicatoLotto 5A nella dichiarazione 2012, specificando settembre comeultimo mese coinvolto e omettendo i campi VS4 relativi a creditimai trasferiti, poiché [OSCURATO:PERSONA] 5A aveva solo Iva a debito.1.1. – Il motivo è inammissibile.Occorre premettere che la disciplina dell’IVA di gruppo hanatura meramente endoprocedimentale, finalizzata soltanto asemplificare la liquidazione ed il versamento del tributo, e, in forzadi detta natura procedimentale della disciplina, le societàcontrollate non perdono la loro soggettività ai fini fiscali, sicché lacompensazione è ammissibile soltanto per i crediti che sianoconfluiti nella dichiarazione presentata dalla controllante e cheinfluiscano sull'imposta complessivamente dovuta sia dallaNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026controllante, sia dalle controllate, le quali restano responsabili,quali soggetti passivi d'imposta, a norma dell'art. 73, comma 3,penultimo periodo, d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass. n. 12645/2017).Diversamente, la compensazione non è ammissibile, perdifetto del presupposto della reciprocità, con debiti e crediti chenon confluiscano nella dichiarazione IVA di gruppo, in quanto sitratta di poste delle quali va esclusa la cessione ed in relazione allequali, per conseguenza, la controllante non ha alcunalegittimazione (Cass. n. 23424/2020).Nel caso di specie, con accertamento in fatto, in presenza diuna “doppia conforme”, si è appurato che la società contribuenteha omesso di compilare il quadro VK della dichiarazione relativaall’anno 2012 e tale omissione ha determinato il mancatotrasferimento dell’IVA in capo alla controllante, risultando quindiincompleto il procedimento formale di trasferimento di cui agli artt.73, comma 3, del d.P.R. n. 633/72 («il Ministero delle finanze puòdisporre con propri decreti, stabilendo le relative modalità, che ledichiarazioni delle società controllate siano presentate dall'ente osocietà controllante all'ufficio del proprio domicilio fiscale e che iversamenti di cui agli articoli 27, 30 e 33 siano fatti all'ufficiostesso per l'ammontare complessivamente dovuto dall'ente osocietà controllante e dalle società controllate, al netto delleeccedenze detraibili») e 1 del d.m. 13 dicembre 1979, n. 11065.Come è stato ben evidenziato dalla sentenza impugnata, la solacompilazione del quadro VH non era sufficiente, atteso cheriguardava, indistintamente, le attività della società dichiaranteovvero quelle trasferite dalle controllanti e controllate,evidenziando una equivocità che non è stata sciolta dallacontribuente, omettendo la compilazione del quadro e delle vocispecifiche relative alla liquidazione di gruppo.Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026La parziale compilazione della dichiarazione, nell'ambito di unaprocedura di liquidazione di gruppo, non solo impedisceall'amministrazione di verificare la correttezza dei versamenti edelle compensazioni ai fini delle verifiche fiscali, ma non è neppurerivelatrice della volontà della parte di trasferire i crediti neiconfronti della controllante.Parte ricorrente mira, quindi, sotto l’apparente censura didifetto di motivazione e di violazione di legge, a conseguire unainammissibile rivalutazione dei fatti storici operata dal giudice dimerito (Cass. Sez. U. n. 34476 del 2019).2. – Con il secondo motivo si contesta l’omesso esame circa unfatto decisivo per il giudizio, che è stato oggetto di discussione trale parti. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale avrebbe omesso diconsiderare che l’IVA è stata versata da Maltauro partecipazioni(art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.).2.1. – Il motivo è inammissibile.Nell'ipotesi di "doppia conforme", prevista dall'art. 348-ter,comma 5, c.p.c., il ricorso per cassazione proposto per il motivo dicui al n. 5) dell'art. 360 c.p.c. è inammissibile se non indica leragioni di fatto poste a base, rispettivamente, della decisione diprimo grado e della sentenza di rigetto dell'appello, dimostrandoche esse sono tra loro diverse (Cass. n. 5947/2023).Le disposizioni sul ricorso per cassazione, di cui all'art. 54 deld.l. n. 83 del 2012, conv. dalla l. n. 134 del 2012, circa il viziodenunciabile ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c., ed i limitid'impugnazione della "doppia conforme", ai sensi dell'ultimocomma dell'art. 348-ter c.p.c., si applicano anche al ricorsoavverso la sentenza della Commissione tributaria regionale, attesoche il giudizio di legittimità in materia tributaria, alla luce dell'art.62 del d.lgs. n. 546 del 1992, non ha connotazioni di specialità, conNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026la conseguenza che il comma 3-bis dell'art. 54 cit., nel prevedereche "le disposizioni di cui al presente articolo non si applicano alprocesso tributario di cui al d.lgs. n. 546 del 1992", si riferisceesclusivamente alle disposizioni sull'appello, limitandosi apreservare la specialità del giudizio tributario di merito (Cass. n.27547/2024).Nel caso di specie, peraltro, non si deduce un fatto ma lapartecipazione alla procedura dell'IVA di gruppo e il suo correttosvolgimento, che avrebbe determinato il trasferimento dell'impostaoggetto di recupero alla controllante che avrebbe versato l'IVAall'erario. Va, inoltre, osservato che se, in conformità alle normeapplicabili, non vi è stato alcun trasferimento, non può esservialcuna illegittimità nella richiesta dell'imposta alla societàcontrollata, titolare del rapporto tributario.3. – Con il terzo motivo si contesta la nullità della sentenza edel procedimento, violazione dell’art. 112 c.p.c. [OSCURATO:PERSONA] regionale non si sarebbe pronunciata sul motivo delricorso introduttivo in cui si è sostenuta l'illegittimità del recuperodell’IVA in capo a [OSCURATO:PERSONA] 5a in ragione della sentenza emessa dallaCommissione tributaria provinciale nei confronti di [OSCURATO:PERSONA] 5°, n.26212/28/15 dell’11 dicembre 2015, poi confermata dalla sentenzadella Commissione tributaria regionale del Lazio. n. 7315/17 sez. 4dell’11 dicembre 2017, divenuta definitiva (art. 360, comma 1, n. 4c.p.c.). La sentenza di primo grado aveva ignorato l’eccezione,sicché il motivo è stato riproposto in appello. [OSCURATO:PERSONA] regionale del Lazio, nella sentenza oggetto diimpugnazione, non si sarebbe pronunciata sul punto.3.1. – Il motivo è infondato.La sentenza del giudice tributario con la quale si accertano ilcontenuto e l'entità degli obblighi del contribuente per unNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026determinato anno d'imposta fa stato, nei giudizi relativi ad impostedello stesso tipo dovute per gli anni successivi, ove pendenti tra lestesse parti, solo per quanto attiene a quegli elementi costitutividella fattispecie che, estendendosi ad una pluralità di periodi diimposta, assumano carattere tendenzialmente permanente, mentrenon può avere alcuna efficacia vincolante quando l'accertamentorelativo ai diversi anni si fondi su presupposti di fatto relativi atributi differenti ed a diverse annualità (Cass. n. 38950/2021;Cass. n. 6953/2015).Pur non essendovi stata una pronuncia sul punto, la censura èinfondata, poiché nessun rilievo può avere il passaggio in giudicatodella sentenza richiamata, in quanto si tratta di dichiarazionirelative ad anni di imposta differenti (2009, 2010 e 2011) rispettoa quello oggetto di contestazione (2012) ed essendo diverse lecontestazioni contenute negli avvisi di accertamento.4. – Con il quarto motivo si denuncia la violazione dell’art. 12,comma 7, della l. n, 212 del 2000, dell’art. 24 della l. n. 4 del1929. degli artt. 3, 24 e 97 Cost. e dei principi sul contraddittoriopreventivo di matrice comunitaria, immanenti all’ordinamento,laddove la Commissione tributaria regionale non avrebbe presoignorando il fondamentale principio dell’obbligatorietà delcontraddittorio preventivo (art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.).4.1. – Il motivo è infondato.Con riferimento al c.d. controllo automatizzato, bisognadistinguere tra la comunicazione preventiva di iscrizione a ruolo ocomunicazione di irregolarità, prevista dal terzo comma dell'art.36-bis d.P.R. n. 600 del 1973 (e dall'analoga disposizione di cuiall'art. 54-bis, terzo comma, d.P.R. n. 633 del 1972) e l'avvisoprodromico all'instaurazione del contraddittorioNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026endoprocedimentale di cui all'art. 6, comma 5, legge n. 212 del2000.Secondo un consolidato orientamento giurisprudenziale, lanotifica della cartella di pagamento a seguito di controlloautomatizzato è legittima anche se non è stata emessa lacomunicazione di irregolarità, prevista ogni qual volta la pretesaderivi dal mancato versamento di somme esposte in dichiarazionedallo stesso contribuente ovvero da una divergenza tra le sommedichiarate e quelle effettivamente versate. Detta comunicazione è,pertanto, necessaria solo quando vengano rilevati degli errori nelladichiarazione, mentre in caso di riscontrata regolarità dichiarativanon vi è alcun obbligo di preventiva informazione se il contribuenteha poi omesso di versare gli importi dichiarati. Peraltro, l'obbligoimposto all'Amministrazione finanziaria non è sanzionato da alcunanullità, sicché, in caso di sua violazione, deve parlarsi di sempliceirregolarità (Cass. n. 24813/2021; Cass. n. 33344/2019).Quanto al contraddittorio endoprocedimentale imposto dall'art.6, comma 5, legge n. 212 del 2000, l'inadempimento di dettoobbligo è stavolta sanzionato con la nullità. Peraltro, esso non èimposto in tutti i casi in cui si debba procedere ad iscrizione aruolo, ai sensi dei menzionati artt. 36-bis d.P.R. n. 600 del 1972 e54-bis d.P.R. 633 del 1972, ma soltanto qualora sussistanoincertezze su aspetti rilevanti della dichiarazione, situazione,quest'ultima, che non ricorre necessariamente nei casi soggetti alladisposizione appena indicata, la quale implica un controllo di tipodocumentale sui dati contabili direttamente riportati indichiarazione, senza margini di tipo interpretativo.Del resto, si è osservato che se il legislatore avesse volutoimporre il contraddittorio preventivo in tutti i casi di iscrizione aruolo derivante dalla liquidazione dei tributi risultanti dallaNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026dichiarazione, non avrebbe posto la condizione di cui al citato inciso(Cass. n. 3955/2024; Cass. n. 18405/2021; Cass. n. 18078/2024).Nel caso di specie il contraddittorio è stato rispettato conl'invio della comunicazione di irregolarità, tanto che la contribuenteha presentato istanza di autotutela, su cui l'Agenzia non avevaobbligo di provvedere.5. - Con il quinto motivo si prospetta la nullità della sentenzaper motivazione apparente laddove il collegio di secondo grado,nell’applicare l’art. 6, comma 5, della l. n. 212 del 2000, haricostruito in modo erroneo la fattispecie concreta (art. 360,comma 1, n. 4 c.p.c.). Il capo di sentenza impugnato al motivoprecedente sarebbe illegittimo anche per vizio di motivazione.Infatti, anche se si convenisse sul fatto che alla fattispecie inesame non si può applicare il principio dell’obbligatorietà delcontraddittorio preventivo (anche se non si vede come) in ognicaso i giudici avrebbero applicato l’art. 6, comma 5, della l. n. 212del 2000 ricostruendo in modo erroneo la fattispecie concreta.Infatti, la predetta disposizione prevede che, prima di procedereall’iscrizione a ruolo, «l’amministrazione finanziaria deve invitare ilcontribuente, a mezzo del servizio postale o con mezzi telematici, afornire i chiarimenti necessari o a produrre ì documenti mancantientro un termine congruo e comunque non inferiore a trenta giornidalla ricezione della richiesta» «qualora sussistano incertezze suaspetti rilevanti della dichiarazione».5.1. - Il motivo è infondato.Sotto il profilo della motivazione apparente, si evidenzia che inseguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5, c.p.c.,disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., con modif., dallal. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nel ricorso percassazione le censure di contraddittorietà e insufficienza dellaNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibiletra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie, non si ravvisa alcuna motivazioneapparente, né sussiste la violazione del “minimo costituzionale”,così come interpretato dalla giurisprudenza di questa Corte.6. – Con il sesto motivo si denuncia la nullità della sentenzaper motivazione apparente nella parte in cui la Commissionetributaria regionale afferma la legittimità delle sanzioni irrogate conla cartella di pagamento. Violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del1992 (art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.). Si deduce, al riguardo, chela motivazione sul rigetto delle eccezioni della società sarebbe deltutto apparente. Nel primo passaggio della sentenza si afferma deltutto apoditticamente che le eccezioni relative alla contestazione,irrogazione e quantificazione delle sanzioni sarebbero«immotivate» ma senza spiegare le ragioni di tale convincimento,tanto più che la parte successiva riguarda esclusivamente l’aggio.Lo stesso dicasi per il secondo capo di sentenza: il collegio esaminacongiuntamente eccezioni riguardanti diversi profili tra cui le«conseguenze dell'omesso versamento (sanzioni ed interessi)» perpoi rigettarle sulla base di una motivazione generica eonnicomprensiva, non riferibile ad alcuna delle prospettazioni diparte ricorrente ed alle contro deduzioni dello stesso Ufficio.Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026Peraltro, oltre al fatto che l’omesso versamento non si è verificato,si afferma che vi sarebbe stato un «vaglio critico di conformità»circa le argomentazioni dell’Amministrazione che, tuttavia, nonappare esserci stato alla luce di quanto eccepito nel corso delgiudizio.6.1. – Il motivo è infondato.Alla luce della giurisprudenza richiamata nell'esame delprecedente motivo (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020),va evidenziato che riguardo alle sanzioni non vi è alcunamotivazione apparente, né la violazione del «minimocostituzionale» richiesto dall'art. 111, comma 6, Cost. Le sanzionisono state ritenute legittime, risultando non motivate lecontestazioni formulate dalla contribuente. Peraltro, la parte non haadeguatamente prospettato i fatti su cui basava la specificità dellacensura.7. – Con il settimo motivo si denuncia la nullità della sentenzaper motivazione apparente nella parte in cui la Commissionetributaria regionale ha rigettato il motivo sul diritto al rimborsodell’imposta in capo alla controllante Maltauro partecipazioni,violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 pel 1992 (art. 360, comma1, n, 4 c.p.c.). Nel ricorso introduttivo del giudizio è stato eccepito,in via subordinata, che, nella denegata ipotesi in cui laCommissione avesse confermato il recupero effettuato con lacartella di pagamento oggetto di impugnazione, avrebbe dovutocontestualmente riconoscere la maturazione, in capo a [OSCURATO:SOCIETA], del diritto al rimborso dell’IVA e dei relativi interessicorrisposti, in quanto la conferma del recupero in capo a [OSCURATO:PERSONA] 5Aavrebbe generato una doppia imposizione, obbligando l’Agenziadelle entrate al rimborso dell’imposta in capo alla controllante aisensi dell’art. 21, comma 2, l. n. 546 del 1992.Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/20267.1. – Il motivo è infondato.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Lazio ha rigettatol’eccezione della società affermando che «priva di ognilegittimazione deve ritenersi in ultimo l'appellante per la posizionefiscale della Società controllante, per cui non può accogliersi ilmotivo di Impugnazione e la connessa richiesta. Peraltro, emerge,altresì, un difetto di interesse atteso che agisce il Fallimento e nonla Società in bonis quale appartenente al Gruppo, la sola chepotrebbe avere un interesse in astratto a che le somme venganorestituite».La decisione è corretta, difettando la contribuente dilegittimazione riguardo alla domanda e la controllante non è partedel giudizio.8. – Con l’ottavo motivo si prospetta la nullità della sentenzaper motivazione apparente nella parte in cui la Commissionetributaria regionale rigetta i motivi racchiusi nella terza parte pelricorso introduttivo, violazione dell’art. 36 del d.lgs. n. 546 del1992 (art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c.). Si evidenzia che nella terzaparte del ricorso introduttivo del giudizio sono stati eccepiti anche iseguenti motivi: 9. illegittimità della cartella di pagamento perviolazione delle norme di legge che impongono l’indicazione delresponsabile del procedimento di iscrizione a ruolo. [OSCURATO:PERSONA] rende, di fatto, indeterminato esconosciuto al contribuente il soggetto effettivamente titolare delprocedimento; il funzionario indicato non appartiene all’Ufficio cheha emesso il ruolo. Violazione dell’art. 36, comma 4-ter, d.l. n. 248del 2007; 10. illegittimità della cartella di pagamento per violazionedelle norme di legge che impongono l’indicazione del responsabiledel procedimento di emissione e di notificazione. L’indicazione delrappresentante legale dell’ente di riscossione rende, di fatto,Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026indeterminato e sconosciuto al contribuente il soggettoeffettivamente titolare del procedimento; 11. la cartella dipagamento come atto amministrativo emesso da un soggettopubblico. Illegittimità della cartella impugnata per difettodell’elemento essenziale della sottoscrizione; 12. (segue)equivalenza tra la cartella di pagamento, l’abrogato avviso di morae l’atto di precetto: necessità della sottoscrizione per la lorogiuridica esistenza e validità; 13. In via pregiudiziale. Sullagiuridica inesistenza e/o nullità della notifica della cartella; 14.illegittimità della cartella di pagamento relativamente alle sommepretese a titolo di «compensi di riscossione»; 15. Sul rispetto dellenorme in materia di formazione dei ruoli.L’Agenzia delle entrate, nelle proprie controdeduzioni, si èopposta alle eccezioni, affermando di aver applicato le disposizionidi legge riguardanti la formazione e la notifica della cartella dipagamento. La sentenza di primo grado avrebbe ignorato leeccezioni, che sono state riproposte in appello. La motivazionedella Commissione tributaria regionale apparirebbe inconferente,dal momento che esamina congiuntamente le eccezioni di parte eche il rigetto si fonda su un richiamo generico e onnicomprensivoalle controdeduzioni dell’Ufficio. Peraltro, su alcuni profili, come lasottoscrizione e la notifica, il Collegio si pronuncia più volte,rendendo così farraginosa ed inintelligibile la motivazione dellasentenza. Con particolare riguardo al profilo della sottoscrizione, lasocietà ha eccepito il difetto della sottoscrizione dell’atto riferibile apersona fisica, elemento invece necessario che influisce sullalegittimità della cartella. Anche sulla questione della notifica viaPEC, il Collegio di secondo grado afferma che la contestazione dellaparte sarebbe generica, senza, tuttavia, indicarne le ragioni e cheNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026vi sarebbe stato il raggiungimento dello scopo che esclude ogniforma di invalidità.8.1. – Il motivo è infondato.In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., conmodif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nelricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienzadella motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost., che viene violato qualora la motivazione siatotalmente mancante o meramente apparente, ovvero si fondi suun contrasto irriducibile tra affermazioni inconcilianti, o risultiperplessa ed obiettivamente incomprensibile, purché il vizioemerga dal testo della sentenza impugnata, a prescindere dalconfronto con le risultanze processuali (Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie, al di là della sinteticità di alcuni dei profilidenunciati, non può dirsi che vi sia un vizio di motivazione tale daledere il «minimo costituzionale», essendosi la Commissionetributaria regionale espressa sulla lamentata omessa pronunciadelle contestazioni formali prospettate dall'appellante.Peraltro, va evidenziato che la sottoscrizione non è elementonecessario del ruolo d'imposta. In tema di requisiti formali del ruolod'imposta, l'art. 12 del d.P.R. n. 602 del 1973 non prevede alcunasanzione per l'ipotesi della sua omessa sottoscrizione, sicché nonpuò che operare la presunzione generale di riferibilità dell'attoamministrativo all'organo da cui promana, con onere della provacontraria a carico del contribuente, che non può limitarsi ad unagenerica contestazione dell'esistenza del potere o della provenienzadell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegnoNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026delle sue deduzioni. D'altronde, la natura vincolata del ruolo, chenon presenta in fase di formazione e redazione margini didiscrezionalità amministrativa, comporta l'applicazione del generaleprincipio di irrilevanza dei vizi di invalidità del provvedimento, aisensi dell'art. 21 octies della l. n. 241 del 1990 (Cass. n.27561/2018; Cass. n. 25773/2014).Sulla notifica a mezzo PEC, inoltre, vi è stato il raggiungimentodello scopo, per essersi la parte regolarmente difesa in giudizio. Lanatura sostanziale e non processuale della cartella di pagamentonon osta all'applicazione di istituti appartenenti al dirittoprocessuale, soprattutto quando vi sia un espresso richiamo diquesti nella disciplina tributaria, sicché il rinvio operato dall'art. 26,comma 5, del d.P.R. n. 602 del 1973 all'art. 60 del d.P.R. n. 600del 1973 (in materia di notificazione dell'avviso di accertamento), ilquale, a sua volta, rinvia alle norme sulle notificazioni nel processocivile, comporta, in caso di irritualità della notificazione dellacartella di pagamento, l'applicazione dell'istituto della sanatoria delvizio dell'atto per raggiungimento dello scopo ai sensi dell'art. 156c.p.c. (Cass. n. 6417/2019; Cass. n. 27561/2018).9. – Con il nono motivo di ricorso si censura la nullità dellasentenza e del procedimento, violazione dell’art. 112 c.p.c. LaCommissione tributaria regionale non si sarebbe pronunciata sulmotivo del ricorso introduttivo con cui si è eccepita l’illegittimitàdella cartella di pagamento per difetto di motivazione econseguente violazione dell’art. 7, comma 1, l. 27 luglio 2000. n.212 (art. 360, comma 1, n, 4, c.p.c.).9.1. – Il motivo è in parte inammissibile e in parte infondato.È configurabile la decisione implicita di una questione(connessa a una prospettata tesi difensiva) o di un'eccezione dinullità (ritualmente sollevata o rilevabile d'ufficio) quando questeNumero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026risultino superate e travolte, benché non espressamente trattate,dalla incompatibile soluzione di un'altra questione, il cui solo esamepresupponga e comporti, come necessario antecedente logico-giuridico, la loro irrilevanza o infondatezza; ne consegue che lareiezione implicita di una tesi difensiva o di una eccezione ècensurabile mediante ricorso per cassazione non per omessapronunzia (e, dunque, per la violazione di una norma sulprocedimento), bensì come violazione di legge e come difetto dimotivazione, sempreché la soluzione implicitamente data dalgiudice di merito si riveli erronea e censurabile oltre che utilmentecensurata, in modo tale, cioè, da portare il controllo di legittimitàsulla decisione inespressa e sulla sua decisività (Cass. n.12131/2023).In particolare, va evidenziato che in tema di impugnazionedella cartella di pagamento automatizzata ex art. 36-bis del d.P.R.n. 600 del 1973, non sussiste violazione dell'art. 112 c.p.c., in casodi rigetto delle contestazioni del contribuente relative al meritodella pretesa dell'amministrazione finanziaria senza che siano stateesaminate le contestazioni formali dallo stesso parimenti dedotte,quando queste ultime possano considerarsi assorbite dalladecisione e implicitamente rigettate, perché incompatibili conl'accoglimento della pretesa avanzata con i capi di domanda nonespressamente esaminati (Cass. n. 2953/2025).Nel caso di specie vi è stato un rigetto implicito, poiché ladecisione nel merito ha superato la contestazione formale deldifetto di motivazione. Inoltre, sul piano della specificità, vienerichiamato il contenuto della cartella. La questione nel merito non èperaltro fondata poiché la cartella è il frutto di una liquidazioneautomatizzata, avendo la società omesso di popolare il quadro VK.10. – Il ricorso va dunque rigettato.Numero registro generale 19733/2019Numero sezionale 220/2026Numero di raccolta generale 8892/2026Data pubblicazione 09/04/2026Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e siliquidano come da dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente alpagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida infavore dell’Agenzia delle entrate in euro 18.000,00 per compensi,oltre alle spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002,sussistono i presupposti processuali per il versamento, da partedella ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributounificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dell'art. 13,comma 1-bis, del d.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 13 gennaio 2026.La PresidenteTania Hmeljak