Cassazione n. 16654/2025

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 11415/2024 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante p.t. rap- presentato e difes o dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA] , domiciliat o presso laCancelleria della Corte di cassazione ; –ricorrente – contro AGENZIA DELLE ENTRATE , in persona del Direttore pro tempore, rappresentatae difesa dall’Avvocatura Generale dello Stato, domici- liatain Roma, via [OSCURATO:PERSONA], n. 12 ; –controricorrente – Oggetto:Consorzio -co- sti deducibili –mandato senza rappresentanza - IVA detraibili avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo gradodella Toscana , n. 1100 / 5 /20 2 3 , depositata il 7 . 1 1 .20 2 3 e non notificata. Il sostituto [OSCURATO:PERSONA] ha concluso per il rigettodel ricorso. Uditala relazione svolta nell’adunanza camerale del 26 marzo 202 5 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]. Rilevatoche: 1.Con sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondo grado dellaToscana, n. 1100/5/2023, depositata il 7.11.2023 veniva riget- tatol’appello principale propost o d el [OSCURATO:PERSONA] S.n.c. e accolto l’appello incidentale dell’Agenzia dell e Entrate proposti avverso la sentenza della Commissione t ributaria provinciale di Grosseto n. 19/1/2020avente ad oggetto l’avviso di accertamento per II.DD. e IVA2013. 2. In sentenza si legge che , a seguito di un controllo nei confronti delConsorzio Giglio , veniva emesso il p.v.c. del 6 settembre 2018 concui venivano contestati costi indeducibili ai fini delle II.DD., con corrispondenteIVA non detraibile , ed omessa documentazione e re- gistrazionedi operazioni imponibili per IVA evasa. Le spese soste- nutedal Consorzio erano relative ad attività e servizi prestati da vari soggetti,mentre l’unico rilievo circa la mancanza di inerenza atte- nevaad alcune fatture della società [OSCURATO:SOCIETA]., perché rite- nutedall’Agenzia delle Entrate troppo generiche e, quindi, inidonee adimostrare la connessione tra i costi sostenuti e l’attività svolta dal Consorzio.All’esito e tenuto conto delle giustificazioni prodotte e do- cumentate dal contribuente , l’Agenzia delle Entrate emetteva l’av- visodi accertamento con cui contestava alla società contribuente re- lativamente all’anno di imposta 2013 maggiori imposte dirette, in- clusal’Irap, pari ad euro 299.402,99 ed IVA per euro 166.798,00. 3.Il giudice di prime cure accoglieva parzialmente il ricorso, limita- tamente alla detrazione IVA riconosciuta spettante sulla base del principiodi neutralità dell’imposta e lo respingeva con riferimento ai costi,ritenuti non inerenti. Ilgiudice d'appello confermava la decisione di primo grado con rife- rimentoalla ripresa per i costi non inerenti , ritenendo che il Consor- zioGiglio non avesse sufficientemente assolto all’onere di dare prova dell’inerenza dei costi suddetti . Inoltre , confermava il disconosci- mento del credito IVA relativo al riporto da parte de l Consorzio a creditodell’IVA in riferimento al le fatture attive verso la [OSCURATO:PERSONA]- peris.r.l., riguardanti le opere commissionate , avendo ricev uto dalle consorziate, alle quali aveva affidato i lavori, fatture passive e avendoottenuto il rimborso. Il giudice riteneva, come già l 'Agenzia , indebitotale rimborso per violazione della disciplina tributaria del cd. ribaltamentoalle consorziate da parte del Consorzio dei costi e dei ricavi.L'importo delle fatture delle consorziate era risultato inferiore rispettoa quanto loro fatturato e la differenza era stata attribuita dal Consorzioai costi di funzionamento e , c onsiderato che il Consorzio agiva quale mandatario senza rappresentanza - nell'interesse, ma non nel nome dei consorziati - , lo stesso avrebbe dovuto essere ri- partitopro quota in capo ai consorziati , trattandosi di costi pari alla differenza tra fatture emesse e fatture ricevute, con applicazione dell'IVA. 4.Avverso la sentenza d’appello ha proposto ricorso per Cassazione lacontribuente deducendo due motivi, che illustra con memoria ex art.380-bis.1. cod. proc. civ., cui replica l’Agenzia delle Entrate con controricorso. Considerato che: 1. Con il primo motivo la ricorrente prospetta, in relazione all’art. 360, primo comma , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione dell’art. 109 d.P.R.n. 917/86 da parte della sentenza, nella parte in cui conferma la legittimità di una ripresa a tassazione per difetto di inerenza e motivain termini di non congruità del costo rispetto all’attività cor- rispondente svolta. L’accertamento dell’indeducibilità dei costi sa- rebbefondato su una valutazione inerente al quantum ed alla antie- conomicità di questi ultimi che prescinde dalla necessaria valuta- zione del parametro dell’inerenza su base qualitativa per costante interpretazionegiurisprudenziale di legittimità. 2. Il motivo è affetto da concorrenti profili di inammissibilità e di infondatezza. 2.1.Va innanzitutto ricordato che la condivisa giurisprudenza della Corte di cassazione (es. Sez. 5 , sentenza n. 24880 del 2022) af- ferma,in tema di imposte sui redditi, che la deducibilità di costi ed oneri richiede la loro inerenza all'attività esercitata, da intendersi come necessità di riferire i costi sostenuti all'esercizio dell'attività imprenditoriale.Sono così esclusi quelli che si collocano in una sfera estranea ad essa, senza che si debba compiere alcuna valutazione in termini di utilità - anche solo potenziale ed indiretta - secondo valutazionequalitativa e non quantitativa. La prova, in caso di con- testazioni dell' A mministrazione finanziaria, è a carico del contri- buente,dovendo egli provare e documentare l'imponibile maturato e,quindi, l'esistenza e la natura del costo, i relativi fatti giustificativi ela sua concreta destinazione alla produzione, quale atto di impresa perchéin correlazione con l'attività di impresa e non ai ricavi in sé. Inquesto contesto, la Corte ha anche più volte affermato (v. ad es. Sez. 5 , ordinanza n. 33568 del 2022) che l'antieconomicità di un costo- intesa come sproporzione tra la spesa e l'utilità che ne deriva, avutoriguardo agli ulteriori dati contabili dell'impresa - può fungere daelemento sintomatico del difetto di inerenza. In questo caso, ove il contribuente indichi i fatti che consentano di ricondurre il costo all'attività d'impresa, l'Amministrazione è tenuta a dimostrare, an- checon il ricorso ad indizi, gli ulteriori elementi addotti in senso con- trario,evidenziando, in particolare, l'inattendibilità della condotta del contribuente.Dunque, è eccentrica rispetto alla giurisprudenza della Corte la prospettazione della ricorrente secondo cui l’argomento dell’antieconomicitàsarebbe privo di rilevanza in materia. 2.2.Ciò premesso , la censura non coglie la ratio decidendi espressa dal giudice imperniat a , in via primaria e in radice , sulla carenza di provadell’esistenza dei costi. La sentenza impugnata , sotto tale profilo , accerta che il Consorzio hafornito nella controversia una descrizione insufficiente delle atti- vità oggetto di fatturazione, « limitandosi a produrre solo un fac - si- mile di report indicante le operazioni giornaliere da eseguire ed un accordocon la [OSCURATO:PERSONA], in inglese, estremamente generico e privodi firma » (cfr. p.3 sentenza) . Ilgiudice, inoltre , afferma chiaramente l’inverosimiglianza dei costi riconducibilial coordinamento dell’attività dei consorziati e alla ma- nutenzionedei mezzi, tenuto conto del rapporto tra il loro ammon- tare complessivo e il fatto che i costi sono imputabili a prestazioni reseda una sola persona fisica. È irrilevante il presunto errore numerico commesso dal Giudice di appello(più di euro 480.000,00, nel solo anno d’imposta oggetto di accertamento secondo l’accertamento della sentenza, una somma inferioreper il Consorzio visto che il rilievo di cui si controverte è pari a259.350 euro), come dedotto in ricorso e ulteriormente elaborato nellamemoria illustrativa . Infatti,la ragione primari a del mancato riconoscimento della dedu- cibilità dei costi è stat a individuat a dal giudice nella mancanza di certezzadell’esistenza dei costi della cui deducibilità si tratta, e con- seguenteimpossibilità che gli stessi siano quantificabili , profilo non specificamentecensurato con il motivo in disamina . È poi di merito e non attiene ad un capo della sentenza impugnata l’argomenta- zione,contenuta in memoria, secondo cui se fosse stata contestata dell’Agenziain fase amministrativa l’esistenza del costo questo sa- rebbestato ripreso a tassazione interamente . 3. Con il secondo motivo la ricorrente , in riferimento alla seconda ripresa relativa all’imposta armonizzata, prospetta, in relazione all’art.360, primo comma , n. 3 , cod. proc. civ., la violazione dell’art. 19d.P.R. n. 917/1986 e del principio di neutralità dell’IVA laddove il giudicenon si sarebbe avveduto del fatto che l’impostazione conta- bile del Consorzio, nella prassi di ribaltamento dei costi generali, seppurein ipotesi non conforme alla procedura che il diritto vivente considera corretto, ossia nell’applicazione del paradigma del man- datosenza rappresentanza , non ha condotto alla determinazione di un saldo annuale IVA e poi d ell’ IVA chiesta a rimborso diverse da quelle effettivamente dovuta e spettante. In buona sostanza, c on l’accertamento l’A mministrazione finanziaria disconosce rebbe erro- neamenteil diritto alla detrazione in viola zione de l principio di neu- tralitàdell’IVA. 4.Il motivo non può trovare ingresso. 4.1.La società consortile può svolgere una distinta attività commer- cialecon scopo di lucro ed è questione di merito accertare i rapporti trala società stessa e i consorziati nell'assegnazione dei lavori o ser- viziper stabilire la necessità del ribaltamento integrale o parziale di costie ricavi ai fini dell'imposta sul valore aggiunto . I n caso di diffe- renza tra quanto fatturato dalla società consortile al terzo commit- tente e quanto fatturato dal consorziato alla società consortile, il consorziato ha l'onere di provare - nel rispetto dei principi di cer- tezza,effettività, inerenza e competenza - che la differenza stessa nonintegri suoi ricavi occulti ovvero che essa corrisponda a provvi- gionio servizi resi dal consorzio al terzo (Cass. Sez. U , s entenza n. 12190del 2016 ). Infatti,in tema d'IVA, in caso di mandato senza rappresentanza tra consorzio e società consorziata, i rapporti tra mandatario e man- danteperdono la loro neutralità assurgendo a presupposti per l'ap- plicazionedel tributo, la cui base imponibile corrisponde al corrispet- tivoper il servizio reso o ricevuto dal mandatario senza rappresen- tanza,in un caso diminuito e nell'altro aumentato della provvigione, sicchédal punto di vista fiscale, non è legittima alcuna differenza tra quanto fatturato dalla società consortile al terzo committente e quantofatturato dal consorziato alla società consortile, salvo quella corrispondenteall'entità delle provvigioni o al costo di specifici ser- viziresi dal consorzio al terzo committente (Cass. Sez. 5 , s entenza n.21860 del 2016 ) 4.2.Tale principio di diritto va riaffermato anche nella presente fat- tispecie, sotto l’angolo del mandato senza rappresentanza e delle sue conseguenze per l’erario ai fini dell’imposta armonizzata . Lo stesso Consorzio sia in ricorso sia in memoria ammette il proprio erroneocomportamento, sia pure derubricandolo e ritenendolo ido- neo ad incidere solo su un profilo contabile senza danno alcuno all’erario. Così non è, perché ha operato quale mandatario senza rappresentanza dei consorziat i e , in applicazione della giurispru- denza sopra richiamata , avrebbe dovuto ribaltare su questi ultimi l’integraleimporto dei ricavi e dei costi, ivi compresi quelli di funzio- namentodel C onsorzio, da imputarsi pro quota ai singoli consorziati, eche invece risultano essere stati trattenuti dal Consorzio . Perl’effetto, in primo luogo ha viola to i l principio che, in tema di IVA, imponeche quanto fatturato dal C onsorzio mandatario al terzo com- mittentedeve coincidere con quanto fatturato dai consorziati al con- sorzio mandatario stesso. In secondo luogo, il comportamento ha cagionatoa valle l’illegittimità della detrazione dell’ IVA effettuata dal Consorzio, poiché quest’ultima avrebbe dovuto essere riconosciuta aiconsorziati. Èperciò logica e conforme al principio di diritto che precede la deci- sionedel giudice che conferma la legittimità dell’atto impositivo an- che con riferimento alla ripresa IVA, recuperat a poiché indebita- mentedetratta dal Consorzio, salvo il riconosc imento ai consorziati dellarispettiva quota loro spettante dell ’imposta a credito, in coe- renzacon il principio di neutralità. 5. In conclusione, il ricorso dev’essere rigettato. Le spese di lite, liquidate come da dispositivo, seguono la soccom- benza. P.Q.M La Corte: rigetta il ricorso e condanna partericorrente alla rifusione delle spese di lite, liquidate in