Cassazione n. 08420/2026

a e difesa dall'avvocatoGiuditta Merone;-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, eAGENZIA DELLE ENTRATE - RISCOSSIONE, in persona del Direttorepro tempore, rappresentate e difese dall’Avvocatura Generale delloStato;-controricorrenti-Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026per la cassazione della sentenza della Commissione tributariaregionale della Campania n. 122/2019, depositata il 11 gennaio2019.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13 gennaio2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – In data 3 aprile 2017, l’Agente della Riscossione notificavaalla [OSCURATO:SOCIETA]., ora in liquidazione, la cartella di pagamento n.071/2017/0038570668/000, afferente a IVA con correlati interessie sanzioni, con anno di riferimento 2013, iscritta, nel ruolo n.250562 del 2017, reso esecutivo dall’Agenzia delle entrate.Con ricorso, notificato sia all’ente impositore sia all’agentedella riscossione, la società impugnava la cartella di pagamentodinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Napoli.L'Agenzia delle entrate resisteva con atto di controdeduzionimentre non si costituiva l’agente della riscossione.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Napoli, con sentenzan. 16543/14/2017, depositata in data 28 novembre 2017,accoglieva il ricorso.2. – Avverso tale pronuncia, l'Agenzia delle entrate proponevaLa contribuente si costituiva in giudizio chiedendo il rigetto delgravame e riproponendo i motivi di impugnazione dichiaratiassorbiti.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Campania, consentenza n. 122/21/2019, depositata in data 11 gennaio 2019, haaccolto l’appello principale proposto dall’Agenzia delle entrate e,per l’effetto, in riforma della sentenza di primo grado, ha rigettatoil ricorso introduttivo.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/20263. – La contribuente ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a otto motivi.L'Agenzia delle entrate e l’Agenzia delle entrate - Riscossionesi sono costituite con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.La Procura generale ha presentato conclusioni scritte.La ricorrente ha depositato una memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo si deduce la nullità della sentenzaimpugnata per violazione del principio del contraddittorio inrelazione al regime del litisconsorte necessario ex art. 360, comma1 n. 4, c.p.c., in relazione agli articoli 102, 331 c.p.c. e 14 deld.lgs. 546/92, per mancata citazione da parte dell’Agenzia delleentrate, nel giudizio di secondo grado, dell’Agente dellaRiscossione, quale litisconsorte necessario processuale, atteso chelo stesso è stato parte del giudizio di primo grado e per mancataintegrazione del contraddittorio ex art. 331 c.p.c. da parte deigiudici di seconde cure. Infine, per mancata integrazione delcontraddittorio, ab origine, di altri due soggetti (un custode e altrasocietà) coinvolti, secondo la ricorrente, nella pretesa tributaria.1.1. – Il motivo è infondato.In tema di processo tributario con pluralità di parti, il dispostodell'art. 53, comma 2, d.lgs. n. 546 del 1992 non fa venir meno ladistinzione tra cause inscindibili, scindibili e dipendenti, delineatadalle regole processualcivilistiche, cosicché, in base agli artt. 331 e332 c.p.c., nelle cause scindibili non vi è obbligo di integrare ilcontraddittorio nei confronti di quelle parti del giudizio di primogrado, il cui interesse alla partecipazione all'appello sia venutomeno (Cass., Sez. Un., n. 11676/2024).Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026Nel caso di specie, riguardo alla posizione dell’Agenzia delleentrate – Riscossione, la stessa non ha partecipato al giudizio diprimo grado e le censure formulate dall’Agenzia delle entrate insede di gravame riguardavano il merito della pretesa. L'appelloincidentale riguardava esclusivamente la questione dellacompensazione delle spese.Generica, inoltre, appare la deduzione circa il difetto dicontraddittorio con il custode e la società per azioni che sarebbetitolare dell'azienda destinataria degli obblighi fiscali, non essendostati parte del giudizio di merito.2. – Con il secondo motivo si deduce l’inammissibilitàdell’appello, in violazione dell’art. 57 del d.lgs. 546/1992 ex art.360, comma 1, n. 4 c.p.c. per avere la Commissione tributariaregionale ignorato l’eccezione d’inammissibilità del gravame pernovatio libelli, sollevata dalla società appellata, utilizzando eritenendo fondate le nuove prospettazioni in fatto dedottedall’Agenzia delle entrate.2.1. – Il motivo è infondato.Nel processo tributario il divieto di ultrapetizione e quello diproporre in appello nuove eccezioni (non rilevabili d'ufficio) postodall'art. 57, comma 2, del d.lgs. n. 546 del 1992 riguardanoeccezioni in senso tecnico e non le mere argomentazioni difensive,tendenti ad inficiare la sentenza sotto un profilo logico ulteriorerispetto a quello esposto in primo grado, atteso che le difese, leargomentazione e le prospettazioni con cui l'Amministrazione sidifende dalle contestazioni già dedotte in giudizio noncostituiscono, a loro volta, eccezioni in senso stretto (n.2413/2021).Nel caso di specie c’è stata soltanto una specificazione delleragioni riguardanti la mancata condivisione della pronuncia di primoNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026grado riguardo all’esclusione dello svolgimento di attività diimpresa da parte della società nel periodo in contestazione e nonun ampliamento del thema decidedum.3. – Con il terzo motivo si deduce l’omesso esame di fattidecisivi del giudizio che sono stati oggetto di discussione tra le partie omessa valutazione di argomenti probatori prospettati con l’attodi controdeduzioni in appello: violazione dell’art. 116 c.p.c. ex art.360, comma 1, n. 4 e 5 c.p.c. riguardante la legittimità dellapretesa tributaria. Si deduce, al riguardo, che dal 2013, a causadel sequestro, la [OSCURATO:SOCIETA]. ha perso la gestione e ladocumentazione aziendale, che non è stata più recuperata poichéretrocessa ex tunc alla [OSCURATO:SOCIETA]. Anche se la governance dellaAuto [OSCURATO:SOCIETA]. nel 2013 avesse dovuto adeguarsi alla dichiarazionedel Custode nel 2014, non avrebbe potuto provvedere agliadempimenti. [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA]. si è sciolta il 19 dicembre 2014,prima della notifica della cartella (3 aprile 2017), e l’azienda è stataceduta alla [OSCURATO:SOCIETA]. il 29 luglio 2015. Pertanto, le pretesefiscali dovevano essere esercitate verso quest’ultima, non verso lala [OSCURATO:SOCIETA]. La società appellata non era obbligata alpagamento richiesto, sia formalmente (debiti imputabili alla [OSCURATO:PERSONA].p.a.) sia sostanzialmente (passività rimaste nel patrimonio dellaAuto [OSCURATO:SOCIETA]. in fallimento). La ricorrente non può essere soggettopassivo d’imposta, secondo la circolare 156/E del 2000: i benisequestrati sono patrimonio separato e gli obblighi fiscali spettanoal titolare al termine della custodia giudiziaria, che in questo caso èla [OSCURATO:SOCIETA]Con il quarto motivo si deduce la violazione e falsaapplicazione dell’art. 54 bis del d.P.R. 633/1972, ex art. 360,comma 1, n. 3 c.p.c. Eventuale eccezione d’incostituzionalità dellapresunzione di conoscenza sancita nel quarto comma del citato art.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/202654 bis riguardante la legittimità della pretesa tributaria. Partericorrente contesta l’applicazione dell’art. 54 bis del d.P.R.633/1972 da parte dell’Agenzia delle entrate nei confronti dellasocietà contribuente. Il punto centrale è che la liquidazioneautomatica, così come prevista dalla norma, si fonda sull’identitàtra il soggetto che presenta la dichiarazione e quello che ne subiscele conseguenze, nonché sull’assenza di conflitto di interessi e sullaconsapevolezza dei dati dichiarati da parte del soggetto passivo.Secondo la costante giurisprudenza della Corte di cassazione, ilsemplice richiamo alla dichiarazione presentata dal contribuente èsufficiente a motivare la pretesa fiscale, purché il contribuenteabbia effettiva conoscenza del contenuto della dichiarazione stessa.Nel caso specifico, però, la dichiarazione IVA 2014 è statapresentata da un custode giudiziario, nominato nell’interesse dellaAuto [OSCURATO:SOCIETA]. in fallimento e non della [OSCURATO:SOCIETA]., in unasituazione di aperto conflitto di interessi tra le due società. Inoltre,la [OSCURATO:SOCIETA]. era già in liquidazione e, a seguito della sentenzadel Tribunale di Napoli, l’azienda è stata restituita alla [OSCURATO:PERSONA].p.a., che è risultata essere la reale titolare dei beni e dellerelative obbligazioni fiscali. Pertanto, mancherebbe il presuppostofondamentale della riferibilità della dichiarazione al soggetto chesubisce la liquidazione: la [OSCURATO:SOCIETA]. non poteva essere ritenutaresponsabile di debiti maturati in una gestione a lei ormai estranea,né poteva materialmente adempiere al pagamento, essendo privadi disponibilità patrimoniale e documentale. L’Ufficio avrebbeignorato che la titolarità dell’azienda era già della [OSCURATO:SOCIETA]. almomento della notifica della cartella, l’eventuale imputazione dioperazioni imponibili avrebbe richiesto un accertamento specifico,non una mera liquidazione automatica, e la presunzione diconoscenza della dichiarazione non poteva operare in presenza diNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026un soggetto dichiarante istituzionalmente diverso e in conflitto diinteressi con la [OSCURATO:SOCIETA]. Anche la prassi amministrativa e lerisoluzioni dell’Agenzia delle Entrate convergerebbero sul puntoche, in caso di sequestro giudiziario e incertezza sulla titolarità deibeni, il custode opera come rappresentante di un soggetto nonancora individuato, e solo il titolare effettivo, una volta accertato,può essere destinatario delle pretese fiscali. In questo caso, lasentenza revocatoria ha stabilito che i crediti e debiti aziendalicompetono alla [OSCURATO:SOCIETA]., e quindi l’iscrizione a ruolo avrebbedovuto riguardare quest’ultima. Infine, la cartella notificata allaAuto [OSCURATO:SOCIETA]., in assenza di un atto impositivo preventivo, avrebbedovuto essere adeguatamente motivata sia in fatto che in diritto,cosa non avvenuta. In definitiva, l’art. 54 bis sarebbe statoapplicato erroneamente, sia per la mancanza dei suoi presuppostigiuridici (identità soggettiva, assenza di conflitto, disponibilità delladocumentazione e capacità di pagamento), sia perché la situazionerichiedeva un accertamento ordinario e motivato, non una meraliquidazione automatica, pena l’illegittimità della pretesa fiscale neiconfronti della attuale ricorrente.3.1. – Entrambi i motivi, da trattarsi congiuntamente, sono Inparte infondati e in parte inammissibili.L'iscrizione a ruolo della maggiore imposta, ai sensi degli artt.36 bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e 54 bis del d.P.R. n. 633 del1972, è ammissibile quando il dovuto sia determinato mediante uncontrollo meramente cartolare, sulla base dei dati forniti dalcontribuente o di una correzione di errori materiali o di calcolo(Cass. n. 9759/2024), ferma restando la possibilità di contestare ilprovvedimento impositivo, allegando errori o omissioni in grado diincidere sull’obbligazione tributaria.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026L’obbligazione tributaria sorge in capo al soggetto che realizzail presupposto impositivo, ovvero il fatto economico o giuridico acui la legge collega il sorgere del debito d'imposta. Nel caso dispecie, come accertato in giudizio, la [OSCURATO:SOCIETA]., attualericorrente.Alcuna incidenza, diversamente da quanto prospettato,assumo le circostanze che la dichiarazione IVA del 2014, relativaall'esercizio 2013, da cui è scaturita l'emissione del ruolo, sia stataeffettuata dal custode giudiziario, né che successivamente siaintervenuta una sentenza revocatoria sul compendio aziendale.Il custode sequestratario giudiziario va qualificato comeausiliario del giudice, da cui ripete l'investitura oltre ai poteri esotto la cui direzione e controllo opera e può compiere tutti gli attidi ordinaria e, con l'autorizzazione del giudice, di straordinariaamministrazione (Cass. n. 22860/2007).Inizialmente - sulla scorta della tradizione romanistica secondocui sequester cum depositario assimiletur e della dottrina franceseche a essa si era ispirata - si era ritenuto che la finalità di custodiafosse prevalente, in quanto obbligazione privatistica assunta neiconfronti delle parti processuali; da altri si era invece sostenuto chenel sequestro si realizzerebbe una sorta di negotiorum gestio. Altriancora avevano prospettato la tesi della rappresentanza,assumendo che la figura del sequestratario fosse assimilabile aquella di un mandatario per conto di chi spetta. In realtà ilsequestratario deve ritenersi, più che rappresentante delle parti, ungestore autonomo, un ausiliario del giudice, dal quale direttamenteripete l'investitura e i poteri-doveri che attengono alla custodia eall'amministrazione dei beni sequestrati. Egli opera perciò sotto ladirezione e il controllo del giudice ed è tenuto alla rettaamministrazione non tanto verso le parti o i terzi, quanto rispettoNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026alla autorità giudiziaria, che gli ha conferito tale munus publicum(Cass. n. 23620/2011). Il custode-amministratore assume(nell'ambito dei sequestri e in particolare di quello giudiziario civileex art. 670 c.p.c.) la figura giuridica di ausiliario di giustizia,essendo un privato che in seguito al provvedimento del giudiceviene occasionalmente incaricato di un pubblico ufficio temporaneo,che deve esercitare, imparzialmente, come "longa manus" degliorgani giudiziari, ancorché con una certa autonomia.Tale concezione va inquadrata in quella più vasta del titolared'ufficio e non va confusa con quella del legale rappresentante,dalla quale si discosta perché l'operato del custode è diretto alperseguimento del fine che si prefigge l'ufficio cautelare edell'interesse di un titolare ignoto o incerto, la cui identificazionespetta al giudice all'esito del giudizio civile (Cass. n. 23620/2011).Il custode-amministratore esercita, dunque, una pubblica funzionein quanto ausiliare dell'autorità giudiziaria.Ciò significa che l’amministratore dei beni sequestrati è unsoggetto attivo che gestisce, sotto il controllo diretto del giudice, ilpatrimonio di destinazione posto sotto sequestro e non è un merocustode immoto di tale patrimonio. Di conseguenza, gravanoproprio sul custode gli obblighi fiscali relativi al periodo in cui èiniziata la custodia (Cass. n. 16664/2022; Cass. n. 29487/2021).In tal senso si è ritenuto, in fattispecie diversa ma checondivide la medesima ratio, che in caso di sequestro dell'aziendadisposto ai sensi degli artt. 2-ter, 2-sexies e 2-septies, l. n. 575 del1965 (nel testo applicabile "ratione temporis"), il contribuente èlegittimato ad impugnare gli avvisi di accertamento emessi nei suoiconfronti, con riferimento ai debiti fiscali già sorti prima delsequestro, mentre spetta al custode giudiziario, per l'intervenutospossessamento dei beni a carico del contribuente, laNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026legittimazione ad inoltrare all'Agenzia delle entrate l'istanza diaccertamento con adesione di cui all'art. 6 d.lgs. n. 218 del 1997,rientrando tale incombente nell'attività di gestione edamministrazione del complesso aziendale, comprensivo anchedell'attività di salvaguardia dell'integrità patrimoniale e reddituale,per il debito potenzialmente gravante sui beni amministrati, datutelare nell'ambito dell'accordo negoziale di tipo pubblicistico,rappresentato dal procedimento con adesione (Cass. n.29487/2021). Analogamente si è affermato che in caso disequestro preventivo di azienda ex art. 321 c.p.p., il custodegiudiziario è chiamato a gestire l'impresa solo dall'esecuzione dellamisura, sicché, per quanto riguarda l'anno immediatamenteprecedente, soggetto passivo delle imposte, obbligato anche apresentare le dichiarazioni fiscali, resta l'imprenditoresequestratario, nei cui confronti l'imponibile fiscale si è"cristallizzato" alla fine del menzionato esercizio, al quale, conriferimento a quell'anno, deve essere pertanto notificato l'avviso diaccertamento, in qualità di "contribuente", ai sensi dell'art. 42,comma 1, del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell'art. 56, comma 1, deld.P.R. n. 633 del 1972 (Cass. n. 6111/2019).Nel caso di specie, la Commissione regionale tributaria, conaccertamento in fatto, non sindacabile in sede di legittimità, hariscontrato che le operazioni soggette a IVA per cui è causa sonostate poste in essere dalla [OSCURATO:SOCIETA]., attuale ricorrente, inquanto riferite a operazioni commerciali assoggettate a IVA nelperiodo intercorrente tra l'1 gennaio 2012 e il 15 ottobre 2013,quando la stessa era titolare del ramo dell'azienda. Ilprovvedimento di nomina del custode giudiziario, ai sensi dell'art.670 c.p.c., come specificato nello stesso ricorso, è intervenutosuccessivamente, così come la revocatoria fallimentare promossaNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026dalla curatela della società conferente, la [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA],l'accoglimento dell'azione revocatoria in materia fallimentare nonha effetti restitutori in favore del disponente fallito, comportando lasola inefficacia dell'atto rispetto alla massa dei creditori, così daconsentirne l'assoggettabilità alla esecuzione concorsuale (Cass. n.9584/2015). Le obbligazioni tributarie sorte durante il periodo diesercizio dell'attività di impresa, pertanto, rimangono in capo alsoggetto che ha realizzato il presupposto impositivo.Riguardando la contestazione il periodo d’imposta 2013, in cuil’azienda non era stata sequestrata, le circostanze dedotte nellepagine da 14 a 16 del ricorso per cassazione (vicende successive alprovvedimento di sequestro) risultano del tutto irrilevanti ai finidella decisione.Altresì irrilevante è la circostanza che la dichiarazione sia statapresentata dal custode giudiziario, riguardando l'omessoversamento dell’IVA in periodi che coincidevano con la gestionedella contribuente, prima del sequestro. In tal senso, la custodiagiudiziaria non è soggetto passivo dell'obbligazione tributaria,rimanendo tale la società che ha subito il sequestro. Sul punto vaevidenziato che l'azione revocatoria tende a tutelare la posizionedei creditori pregiudicati, con inefficacia degli atti dispositivi, equesto nulla ha a che fare con le questioni riguardantil'inadempimento dell'obbligazione tributaria in materia di IVA sortain capo alla ricorrente per operazioni commerciali da lei realizzate.Manifestamente infondata appare la questione di legittimitàcostituzionale del comma 4 dell'art. 54 bis del d.P.R. 633/1972,nella parte in cui non esclude che tale presunzione operi anchequando la dichiarazione sia stata presentata da un custodegiudiziario, nominato nell'ambito di un contenzioso che abbia adoggetto la proprietà dell'azienda, dopo che il contribuente nei cuiNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026confronti viene fatta la liquidazione sia stato spossessatodell'azienda e della relativa documentazione, come è accaduto nellaspecie, ovvero quando l'ufficio debba risolvere problemi diindividuazione del soggetto passivo d'imposta. L'interpretazioneestensiva, infatti, sarebbe in palese contrasto con i parametri dirazionalità, ex art. 3 Cost., e del diritto di difesa, ex art. 24 Cost.,in quanto estende la presunzione di conoscenza a situazioni nellequali tale presunzione contrasta con situazioni di fatto e invertel'onere della prova a discapito del contribuente che dovrebbefornire la prova diabolica della non conoscenza di fatti noti ad altri.La questione di legittimità costituzionale risulta genericamentededotta in relazione al caso concreto, limitandosi il ricorrente adedurre un astratto contrasto con i parametri di razionalità e deldiritto di difesa, mentre - stante la peculiarità della posizione delcustode giudiziario, quale mero ausiliario del giudice - è del tuttoevidente che l’impresa risponde dei debiti tributari che hacontratto, per cui è irrilevante, nel caso di specie, che ladichiarazione sia stata in concreto effettuata dal custode nominatoex art. 670 c.p.c.La circostanza che la contribuente sia stata privata delladisponibilità della documentazione aziendale dal custode giudizialenon assume alcun rilievo, posto che la dichiarazione doveva esserepresentata dal custode e che eventuali errori o omissioni da partedi quest’ultimo potevano essere fatte valere in sede diimpugnazione dal liquidatore della [OSCURATO:SOCIETA] fuori del rapportoobbligatorio tributario e di questo giudizio, peraltro, si ponel’ulteriore e distinta questione di una eventuale responsabilità delcustode nei confronti della società.La relativa cartella di pagamento di pagamento, riguardantel’IVA e relativi interessi e sanzioni, è stata legittimamente notificataNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026il 3 aprile 2017 alla [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, essendo statodeliberato il suo scioglimento e la messa in liquidazione il 19dicembre 2014, mentre nulla viene dedotto in merito allacancellazione dal registro delle imprese.4. – Con il quinto motivo si deduce l’omessa pronunciasull’appello incidentale e sulle eccezioni riproposte dalla difesa dellasocietà: violazione dell’art. 112 c.p.c. ex art. 360, comma 1, n. 4c.p.c. afferente alle riproposte doglianze, in sede di controdeduzionisecondo grado, dell’inesistenza giuridica della cartella dipagamento e della sua notificazione, per violazione degli artt. 25 e26 del d.P.R. 602/1973 e di mancata sottoscrizione del sottesoruolo ex art. 12 del medesimo d.P.R. e, con riferimentoall’impugnazione della sentenza di primo grado, relativa allacompensazione delle spese di prime cure, proposta con appelloincidentale.4.1. – Il motivo è infondato.Dopo la riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5 c.p.c.,disposta dall'art. 54 del d.l. 22 giugno 2012, n. 83, convertito inlegge 7 agosto 2012, n. 134, l'omessa pronunzia continua asostanziarsi nella totale carenza di considerazione della domanda edell'eccezione sottoposta all'esame del giudicante, il quale manchicompletamente perfino di adottare un qualsiasi provvedimento,quand'anche solo implicito, di accoglimento o di rigetto, inveceindispensabile alla soluzione del caso concreto; al contrario, il viziomotivazionale previsto dal n. 5 dell'art. 360 c.p.c. presuppone cheun esame della questione oggetto di doglianza vi sia pur semprestato da parte del giudice di merito, ma che esso sia affetto dallatotale pretermissione di uno specifico fatto storico, oppure che sisia tradotto nella "mancanza assoluta di motivi sotto l'aspettomateriale e grafico", nella "motivazione apparente", nel "contrastoNumero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026irriducibile tra affermazioni inconciliabili" e nella "motivazioneperplessa ed obiettivamente incomprensibile", esclusa, invece,qualunque rilevanza del semplice difetto di "sufficienza" dellamotivazione (Cass. n. 21257/2014).Nel caso di specie, non sussiste alcuna omessa pronunciapoiché la Commissione tributaria regionale si è pronunciata suimotivi dell'appello incidentale, sia pure in maniera coincisa.5. – Con il sesto motivo si deduce la motivazione apparentesul rigetto delle eccezioni espressamente riproposte in appello:violazione degli artt. 36 e 53, comma 1, del d.lgs. 546/1992 ex art.360, comma 1, n. 4 c.p.c. Con tale motivo di ricorso la societàcontribuente, in subordine al motivo n. 5, ha sostenuto che lamotivazione della sentenza di secondo grado, con riferimento allemedesime questioni, sarebbe apparente.Con il settimo motivo si deduce la Violazione e falsaapplicazione degli artt. 12, quarto comma, 25 e 26 del D.P.R.602/1973, ex art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c. Con tale motivo diricorso la società contribuente, nel caso in cui la Suprema Corteritenesse che la Commissione tributaria regionale si sia espressacon il rigetto, ripropone le contestazioni attinenti alla: 1)nullità/inesistenza dell’iscrizione a ruolo per violazione degli artt. 25e 26 del d.P.R. 602/1973, per notifica della cartella di pagamento,effettuata a mezzo PEC con allegato pdf modificabile e privo difirma digitale od altra caratteristica tecnica atta ad assicurarne laprovenienza e la immodificabilità, inoltrata non in originale; 2)violazione dell’art. 12, quarto comma, del d.P.R. 602/1973, permancata sottoscrizione del ruolo sotteso alla cartella di pagamentoe conseguente inesistenza della pretesa.5.1. – Entrambi i motivi, da trattarsi congiuntamente, sonoinfondati.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026La mancanza di motivazione su questione di diritto e non difatto deve ritenersi irrilevante, ai fini della cassazione dellasentenza, qualora il giudice del merito sia comunque pervenuto adun'esatta soluzione del problema giuridico sottoposto al suo esame.In tal caso, la Corte di cassazione, in ragione della funzionenomofilattica ad essa affidata dall'ordinamento, nonché dei principidi economia processuale e di ragionevole durata del processo, dicui all'art. 111, comma 2, Cost., ha il potere, in una letturacostituzionalmente orientata dell'art. 384 c.p.c., di correggere lamotivazione anche a fronte di un "error in procedendo", quale lamotivazione omessa, mediante l'enunciazione delle ragioni chegiustificano in diritto la decisione assunta, anche quando si trattidell'implicito rigetto della domanda perché erroneamente ritenutaassorbita, sempre che si tratti di questione che non richiedaulteriori accertamenti in fatto (Cass. n. 6145/2019; Cass., Sez.Un., n. 2731/2017).Pur essendovi sul punto una motivazione apparente (Cass. n.4166/2024), in quanto basata su affermazioni generali e astratte,le censure contenute nel settimo motivo sono infondate.Sul formato della cartella di pagamento, la giurisprudenza diquesta corte ha ritenuto che la notifica a mezzo PEC in formato".pdf" è valida, non essendo necessario adottare il formato ".p7m",idoneo ad assicurare la riferibilità della cartella all'organo da cuipromana, salve specifiche e concrete contestazioni, che è onere delricevente eventualmente allegare in contrario (Cass. n.30922/2024), nella specie non dedotte. Il relativo atto ha peraltroraggiunto il suo scopo, con la costituzione giudizio della societàcontribuente, senza alcun pregiudizio all'esercizio del diritto didifesa.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026Altrettanto infondata è la questione della sottoscrizione delruolo. In tema di requisiti formali del ruolo d'imposta, l'art. 12 deld.P.R. n. 602 del 1973 non prevede alcuna sanzione per l'ipotesidella sua omessa sottoscrizione, sicché non può che operare lapresunzione generale di riferibilità dell'atto amministrativoall'organo da cui promana, con onere della prova contraria a caricodel contribuente, che non può limitarsi ad una genericacontestazione dell'esistenza del potere o della provenienzadell'atto, ma deve allegare elementi specifici e concreti a sostegnodelle sue deduzioni (Cass. n. 19405/2021; Cass. n. 27561/2018),nella specie non presenti nella censura così come articolata.D'altronde, la natura vincolata del ruolo, che non presenta in fasedi formazione e redazione margini di discrezionalità amministrativa,comporta l'applicazione del generale principio di irrilevanza dei vizidi invalidità del provvedimento, ai sensi dell'art. 21 octies della l. n.241 del 1990.6. – Con l'ottavo motivo si deduce la violazione dell’art. 112c.p.c. per omessa pronuncia ex art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. Sicontesta l’omessa rideterminazione, da parte dei giudici di secondecure, dell’IVA dovuta dalla debitrice, scorporando quella imputabileal periodo successivo al 15 ottobre 2013.6.1. – Il motivo è infondato.[OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale ha imputato all'attualecontribuente tutta l'IVA in quanto relativa a operazioni effettuatenel periodo in cui la società era nel pieno possesso dell'azienda.Nella cartella di pagamento, allegata agli atti del giudizio dicassazione, si fa riferimento ai mesi del 2013 che ricadono nelperiodo antecedente alla nomina del custode giudiziario.7. – Il ricorso va dunque rigettato.Numero registro generale 21409/2019Numero sezionale 221/2026Numero di raccolta generale 8420/2026Data pubblicazione 03/04/2026Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza e siliquidano come da dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la parte ricorrente alpagamento delle spese del giudizio di legittimità, che liquida infavore delle controricorrenti in euro 18.000,00 per compensi, oltrealle spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002,sussistono i presupposti processuali per il versamento, da partedella ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributounificato pari a quello previsto per il ricorso, a norma dell'art. 13,comma 1-bis, del d.P.R. n. 115 del 2002, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 13 gennaio 2026.La PresidenteTania Hmeljak