Cassazione n. 23107/2023

DINANZA sul ricorso proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'Avvocatura Generale dello Stato, che la rappresenta e difende; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA] N. 2 [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentante, rappresentata e difesa dagli avvocati [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] di Patti, elettivamente domiciliata presso lo studio di quest’ultimo in Roma, via [OSCURATO:PERSONA] n. 72; - contror icorrente – avverso la sentenza n. 809/7/2016 della Commissione tributaria regionale del Veneto, depositata il 20 giugno2016; Agevolazione di cui all'art. 6, comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 601 del 1973 - aziende sanitarie locali udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 29 marzo2023 dal [OSCURATO:PERSONA]. Rilevato che: L’[OSCURATO:PERSONA] n. 9 di Treviso (ora Azienda ULSS n. 2 [OSCURATO:PERSONA])presentava distinte domande di rimborso in relazione ai redditi dichiarati per gli anni 2008 e 2009 senza calcolare l’aliquota ridottadi cui all’art. 6, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 601/1973. L’Agenzia delle entrate rigettava le istanze sul rilievo che le aziende sanitarie locali non potevano essere equiparate agli enti ospedalieri e non potevano pertanto beneficiare dell’agevolazione fiscale. Contro i provvedimenti di diniego l ’Azienda proponeva distinti ricorsi dinanzi alla Commissione tributaria provinciale di Treviso che, previa riunione, lirespingeva. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale del Veneto, con la sentenza indicata in epigrafe,accoglieva l’appello proposto dalla contribuente. Avverso lasentenza della CTR l’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione, affidato a duemotivi. La contribuente resiste con controricorsoe deposita successiva memoria. Considerato che: 1. Con unico mezzo l’Agenzia delle entratedenuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, n. 3, cod. proc. civ., la violazione degli artt.3, 23, 53 e 81 Cost., 12 e 14 delle c.d. preleggi, 38 d.P.R. n. 602/1973, 6 d.P.R. n. 601/1973 e 74 d.P.R. n. 917/1986. Censura la sentenza impugnata per avere, in particolare,affermato che : «gli enti ospedalieri istituiti nel 1968 non avevano come esclusivo compito il ricovero e la cura degli infermi ma avevano ben altre competenze che poi sono state interamente conferite, senza soluzione di continuità, alle aziende sanitarie istituite nel 1992, alle quali quindi non sono state attribuite […] attività del tutto nuove che esorbitano dall’assistenza ospedaliera tipica degli enti ospedalieri»; «il beneficio previsto dall’articolo 6 del D.P.R. 601/73 viene dato senza ombra di obiezioni alle case di cura private che sicuramente hanno delle finalità di lucro»; «se non si volesse considerare le aziende sanitarie alla stregua degli enti ospedalieri, in ogni caso non si può certo negare che non venga svolta un’attività assistenziale, certamente rientrante nella nozione di servizio pubblico essenziale […] rientrando perciò ampiamente nei benefi ci dell’articolo 6 inerenti l’Irpeg». 2. Preliminarmente va esaminata l’eccezione di inammissibilità del ricorso formulata nel controricorso e ribadita in memoria. Sostiene la contribuente che con l’unico motivo del ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate aveva contestato la sentenza impugnata per avere erroneamente assimilato gli enti ospedalieri alle aziende sanitarie locali, mentre la pronuncia della CTR era fondata anche su un’altra ratio decidendi avendo i giudici di appello, accogliendo le ulteriori argomentazioni della contribuente, precisato che anche se «non si volesse considerare le aziende sanitarie alla stregua degli enti ospedalieri, in ogni caso non si può certo negare che non venga svolta un’attività assistenziale, certamente rientrante nella nozione di servizio pubblico essenziale […] rientrando perciò ampiamente nei benefici dell’articolo 6 inerenti l’Irpeg». Non avendo la difesa erariale impugnato tale autonoma ratio decidendisulla stessa si era formato il giudicato. L’eccezione è infondata. Dall’esame del ricorso per cassazione si evince come l’Amministrazione finanziaria abbia censurato il complessivo apparato argomentativo della sentenza impugnata. Segnatamente la ricorrente, dopo aver trascritto i passaggi motivazionali della decisione, compreso quello inerente alla ratio decidendi che la contribuente assume non essere stata impugnata, ha rilevato (pag. 7) che le affermazioni riportateerano palesemente errate in diritto e contrarie alle previsioni di cui all’art. 6, comma 1, lett. a), d.P.R. n. 601/1973come interpretato dalla Corte di cassazione. In prosieguo (pagg. 8 e 9) si legge che deve escludersi la possibilità di (1) assimilare gli enti ospedalieri alle aziende sanitarie locali e di (2) applicare alle aziende sanitarie locali la misura agevolativa prevista dal citato art. 6 «dal momento che, a tal fine, rileva non già il tipo diattività svolta (come nel caso di agevolazioni di tipo oggettivo), bensì esclusivamente la riconducibilità del contribuente ad una delle categorie previste dalla lettera a) del primo comma del prefato art. 6(agevolazioni di tipo c.d. soggettivo). 3. Venendo all’esame del ricorso se ne deve rilevare la fondatezza. Come di recente osservato da Cass. n. 768 del 2021, è orientamento ormai consolidato di questa Corte quello secondo cui «[l]’agevolazione della riduzione alla metà dell'IRPEG sancita, per gli "enti ospedalieri", dall'art. 6, comma 1, lett. a), del d.P.R. n. 601 del 1973, espressamente inserita tra quelle di carattere soggettivo, è inapplicabile, pure in via di interpretazione estensiva, alle aziende sanitarie locali costituitesi per effetto del d.lgs. n. 502 del 1992, non potendo esse, alla stregua del quadro normativo succedutosi nel tempo, equipararsi ai primi, perché assegnatarie, oltre che dell'assistenza ospedaliera, di attività e funzioni nuove e diverse da quelle già di questi ultimi, i quali, peraltro, hanno mantenuto una loro autonomia, o perché costituiti in "aziende ospedaliere" oppure quali "presidi ospedalieri" nell'ambito delle predette a.s.l.» (Cass., 04/09/2013, n. 20249, 29/01/2016, n. 1687; nello stesso senso, Cass.09/01/2014, n. 208).Più nel dettaglio, si deve rammentare che: a) gli enti ospedalieri furono costituiti dalla legge 12 febbraio 1968, n. 132, il cui art. 2 prevedeva che «[s]ono enti ospedalieri gli enti pubblici che istituzionalmente provvedono al ricovero ed alla cura degli infermi» (primo comma) e che tali enti «[p]ossono, inoltre, istituire, anche fuori della sede dell'ospedale, ambulatori, dispensari, consultori, centri per la cura e la prevenzione di malattie sociali e del lavoro, centri per il recupero funzionale, e compiere ricerche e indagini scientifiche e medico-sociali in ordine al conseguimento degli scopi istituzionali» (quarto comma); b) la legge 23 dicembre 1978, n. 833, istitutiva del servizio sanitario nazionale, introdusse le unità sanitarie locali, definite dall'art. 10 come «il complesso dei presidi, degli uffici e dei servizi dei comuni, singoli o associati, e delle comunità montane i quali in un ambito territoriale determinato assolvono ai compiti del servizio sanitario nazionale» (secondo comma) e alle quali l'art. 14 della stessa legge n. 833 del 1978 attribuì, oltre all'assistenza ospedaliera, una vasta serie di altri compiti (terzo comma); c) infine, il d.lgs. 30 dicembre 1992, n. 502, e successive modificazioni, ha stabilito che: c.1) «[i]n funzione del perseguimento dei loro fini istituzionali, le unità sanitarie locali si costituiscono in aziende con personalità giuridica pubblica e autonomia imprenditoriale» (art. 3, comma 1-bis); c.2) «[p]er specifiche esigenze assistenziali, di ricerca scientifica, nonché di didattica del Servizio sanitario nazionale, nel rispetto dei criteri e delle modalità di cui ai commi 1 -bis e seguenti, possono essere costituiti o confermati in aziende, disciplinate dall'articolo 3, gli istituti di ricovero e cura a carattere scientifico di diritto pubblico» (art. 4, comma 1); c.3) «[g]li ospedali che non siano costituiti in azienda ospedaliera conservano la natura di presidi dell'unità sanitaria locale» (art. 4, comma 9).Da tale evoluzione del quadro normativo discende che si deve negare l'equiparazione tra «enti ospedalieri» e «aziende sanitarie locali» — nel senso che queste ultime, per finalità e compiti, costituirebbero, in sostanza, la continuazione, con diverso nome, dei primi — atteso che, come si è visto, da un lato, alle ASL sono state assegnate, oltre all'assistenza ospedaliera, attività e funzioni nuove e diverse e, dall'altro lato, i "vecchi" enti ospedalieri mantengono una loro autonomia, o in quanto costituiti in «aziende ospedaliere» o quali «presidi» delle ASL. Del resto, il comma 1 dell'art. 6 del d.P.R. n. 601 del 1973, nell'elencare i soggetti nei confronti dei quali — a condizione che abbiano personalità giuridica (comma 2 dello stesso art. 6) —l'IRPEG è ridotta alla metà, ha mantenuto (alla lett. a), la dizione originaria «enti ospedalieri» anche dopo la sostituzione del predetto art. 6 operata dall'art. 66, comma 6, del d.l. 30 agosto 1993, n. 331, convertito, con modificazioni, dalla legge 29 ottobre 1993, n. 427, in epoca successiva, quindi, al riordino della disciplina della materia sanitaria effettuata, nel 1992, con il d.lgs. n. 502. Pertanto, e in conclusione, l'agevolazione in questione -tanto più in quanto inserita tra quelle «di carattere soggettivo» (di cui al Titolo I del d.P.R. n. 601 del 1973) - non è applicabile alle aziende sanitarie locali, neppure in via di interpretazione estensiva. 4. Alla stregua di tali principi che il Collegio condivide e ai quali intende dare continuità, il ricorso deve essere accolto e la sentenza impugnata cassata. Non essendo necessari ulteriori accertamenti di fatto, ai sensi dell'art. 384 cod. proc. civ., la causa può essere decisa nel merito, con il rigetto deiricorsi introduttiv i del la contribuente. Le spese dei gradi di merito possono essere compensate, mentre le spese del presente giudizio di legittimità, liquidate come in dispositivo, seguono la soccombenza. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso, cassa la sentenza impugnata e, decidendo nel merito, rigettai ricors i introdutti vi del la contribu ente. Compensa le spese dei gradi di merito e condanna la controricorrente al pagamento, in favore della ricorrente, delle spese del giudizio di legi