Cassazione n. 17662/2024

pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 28224/2017 R.G. proposto da: [OSCURATO:PERSONA] 2006 SRL, elettivamente domiciliata in [OSCURATO:PERSONA] 10, presso lo studio dell’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]), rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] ([OSCURATO:CODICE_FISCALE]) -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], -intimato – e nei confronti di AGENZIA DELLE ENTRATE, domiciliata ex lege in [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO (ADS80224030587) che la rappresenta e difende -controricorrente- avverso SENTENZA di COMM.TRIB.REG. PIEMONTE n. 1275/2017 depositata il 15/09/2017. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18 e 19 giugno 2024 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l’avviso di accertamento con cui l’Amministrazione, qualificando la società come non operativa ai sensi dell’art. 30 della L. n. 724 del 1994 in esito al mancato superamento del “test di operatività”, recuperava Ires e Irap, oltre accessori, relativi all’anno di imposta 2012. La contestazione era stata originata da un processo verbale di accertamento a carico della medesima società concernente anche periodi di imposta antecedenti a quello esaminato, per i quali la [OSCURATO:SOCIETA] aveva presentato istanza di adesione, pervenendo a definire in contraddittorio con l'ufficio maggiori componenti di reddito sia per l'esercizio 2010 sia per quello 2011. 2. La CTP di Torino accoglieva il ricorso della società. [OSCURATO:PERSONA] regionale del Piemonte, con la sentenza in epigrafe indicata, accoglieva l’appello dell’Agenzia delle entrate, riconoscendo la legittimità dell’atto impositivo. 4. Nei confronti della predetta sentenza ricorre [OSCURATO:SOCIETA] con ricorso sorretto da due motivi, proposto nei confronti del Ministero dell’Economia e delle [OSCURATO:PERSONA]. Il Ministero è rimasto intimato. 5. Ha proposto controricorso l’Agenzia delle entrate, eccependo in via preliminare la nullità del ricorso per cassazione perché proposto e notificato al solo Ministero delle [OSCURATO:PERSONA], che non era parte nei gradi di merito, e in subordine contrastando le ragioni del ricorso. [OSCURATO:PERSONA] 1. Il ricorso proposto nei confronti del Ministero dell'Economia e delle [OSCURATO:PERSONA] è inammissibile, sia in quanto l’intimato non era parte del giudizio di appello (Cass., Sez. V, 18 febbraio 2021, n. 4329; Cass., Sez. II, 16 gennaio 2012, n. 520), sia in quanto la legittimazione in tema di contenzioso tributario spetta esclusivamente all'Agenzia delle Entrate per i procedimenti introdotti successivamente al 10 gennaio 2001 (Cass., Sez. V, 6 dicembre 2017, n. 29183; Cass. 23/01/2020, n. 1462). 2. Ha in particolare affermato questa Corte che a seguito del trasferimento alle agenzie fiscali, da parte dell'art. 57, comma 1, del d.lgs. n. 300/1999, di tutti i “rapporti giuridici”, i “poteri” e le “competenze” facenti capo al Ministero dell'Economia e delle [OSCURATO:PERSONA], a partire dal primo gennaio 2001 (giorno di inizio di operatività delle Agenzie fiscali in forza dell'art. 1 del d.m. 28 dicembre 2000), unico soggetto passivamente legittimato è l'Agenzia delle Entrate, e la controversia non può instaurarsi nei confronti del Ministero, con la conseguenza che il ricorso per cassazione notificato solo a quest'ultimo, sia che abbia partecipato al giudizio di merito venendone estromesso, sia (e a maggior ragione), quando non vi abbia partecipato, è inammissibile per radicale inesistenza dell'atto impugnatorio e tale inammissibilità. 3. Peraltro, la costituzione in giudizio dell'Agenzia delle entrate riveste efficacia sanante. A tale riguardo ha affermato questa Corte che la nullità del ricorso proposto nei confronti di soggetto privo di legittimazione "ad causam" è sanabile, con effetto "ex tunc", dal momento della costituzione in giudizio del soggetto passivamente legittimato, impedendo detta costituzione sempre e comunque l'inammissibilità per tardività del gravame, nel caso dei giudizi iniziati dopo il 30 aprile 1995, cui si applica l'art. 164, terzo comma, cod. proc. civ., come novellato dall'art. 9 della legge 26 novembre 1991, n. 353. (Cass. Sez. 5, n. 8177 del 11/04/2011; Cass. Sez. 6 - 5, n. 5341 del 03/04/2012). 4. Con il primo motivo di ricorso la ricorrente denuncia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3 cod. proc. civ., l’erronea applicazione della disciplina dell’accertamento con adesione. 4.1. Sostiene in particolare la società contribuente che l'Ufficio, nell'elaborare il test di operatività per l'annualità 2012, avrebbe effettuato una variazione dei redditi delle due annualità antecedenti a quella oggetto dell'avviso di accertamento impugnato, così illegittimamente riconsiderando periodi di imposta definitivamente consolidati con l'accettazione dell'accertamento con adesione. 4.2. Il motivo è infondato. L’effetto dell’accertamento con adesione, di inibizione dell’accertamento ulteriore, va circoscritto alle annualità cui si riferisce, nel caso di specie alle due precedenti a quella qui accertata. Rispetto a tali anni di imposta non vi è stata alcuna “ritrattazione” dell’accordo da parte dell’Amministrazione, come si può agevolmente desumere dalla circostanza che non sia stato emesso alcun avviso di accertamento, né alcun altro atto con effetti di rettifica o contestazione relativi al reddito definitivamente accertato per gli anni 2010 e 2011. 4.3. Diversa questione è quella della rilevanza del quantum accertato con adesione, utilizzato senza alcuna modifica dall’Ufficio al solo fine di accertare se la società rientrasse oppure no nella categoria di quelle di quelle cd. di comodo o non operative. 4.4. L’art. 30 della Legge del [OSCURATO:DATA_NASCITA] n. 724, in materia di tassazione delle società di comodo, nella versione vigente ratione temporis, prevedeva per quanto qui rileva, quanto segue: «1. Agli effetti del presente articolo le società per azioni, in accomandita per azioni, a responsabilità limitata, in nome collettivo e in accomandita semplice, nonché le società e gli enti di ogni tipo non residenti, con stabile organizzazione nel territorio dello Stato, si considerano non operativi se l'ammontare complessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi, esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico, ove prescritto, è inferiore alla somma degli importi che risultano applicando le seguenti percentuali: a) il 2 per cento al valore dei beni indicati nell'articolo 85, comma 1, lettere c), d) ed e), del testo unico delle imposte sui redditi, di cui al decreto del Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, e delle quote di partecipazione nelle società commerciali di cui all'articolo 5 del medesimo testo unico, anche se i predetti beni e partecipazioni costituiscono immobilizzazioni finanziarie, aumentato del valore dei crediti; b) il 6 per cento al valore delle immobilizzazioni costituite da beni immobili e da beni indicati nell'articolo 8-bis, primo comma, lettera a), del decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, e successive modificazioni, anche in locazione finanziaria; per gli immobili classificati nella categoria catastale A/10, la predetta percentuale è ridotta al 5 per cento; per gli immobili a destinazione abitativa acquisiti o rivalutati nell'esercizio e nei due precedenti, la percentuale è ulteriormente ridotta al 4 per cento; per tutti gli immobili situati in comuni con popolazione inferiore a 1.000 abitanti la percentuale è dell'1 per cento; c) il 15 per cento al valore delle altre immobilizzazioni, anche in locazione finanziaria. (…) 2. Ai fini dell'applicazione del comma 1, i ricavi e i proventi nonché i valori dei beni e delle immobilizzazioni vanno assunti in base alle risultanze medie dell'esercizio e dei due precedenti. (…)». 4.5. Sostiene la ricorrente che i dati di confronto previsti dalla norma citata (ricavi, incrementi delle rimanenze e dei proventi) e relativi agli anni di imposta definiti con adesione non potrebbero essere utilizzati in funzione del “test di operatività” previsto dall’artt. 30 cit. 4.6. L’assunto non è fondato. 4.7. Il reddito determinato nell’ambito dell’accertamento con adesione, ben lungi dall’essere figurato o ipotetico, deve ritenersi presumibilmente aderente alla realtà, poiché la sua quantificazione è conseguenza della rinuncia delle parti dell’accordo a coltivare o sollevare rilievi e contestazioni, anche con riguardo alla eventuale riqualificazione o rideterminazione, a fini fiscali, di voci del conto economico. 4.8. Ne consegue pertanto che le risultanze dell’accertamento con adesione, non modificate né messe in discussione dall’Amministrazione, ben possono essere utilizzate ai fini del test di operatività, tanto più che l’ipotetica alternativa logica sarebbe certamente non quella di precludere l’accertamento per l’anno d’imposta successivo e non oggetto di adesione, ma quella di considerare, a tale riguardo, quanto dichiarato dalla società per le annate poi accertate per adesione, questo sì non più evocabile dall’Amministrazione e comunque, nella fattispecie, pregiudizievole per la società contribuente, dovendosi presumere necessariamente che il reddito dichiarato fosse inferiore a quello poi accertato per adesione, con la conseguenza che i parametri della non operatività risulterebbero ancor più evidenti. 5. Con il secondo motivo di ricorso si denuncia, con riferimento all’art. 360, comma 1, n. 5, cod. proc. civ., la «Omessa motivazione sulle censure di nullità dell'avviso di accertamento impugnato fatti oggetto di discussione negli atti di causa della [OSCURATO:SOCIETA]. depositati nel procedimento di impugnazione avanti alla [OSCURATO:PERSONA]». 5.1. Con riferimento alla prospettata doglianza va ribadito che l'art. 360, 1° comma, n. 5, c.p.c., riformulato dall'art. 54 d.l. 22 giugno 2012 n. 83, conv. in L. 7 agosto 2012 n. 134, introduce nell'ordinamento un vizio specifico denunciabile per cassazione, relativo all'omesso esame di un fatto storico, principale o secondario, la cui esistenza risulti dal testo della sentenza o dagli atti processuali, che abbia costituito oggetto di discussione tra le parti e abbia carattere decisivo (vale a dire che, se esaminato, avrebbe determinato un esito diverso della controversia); ne consegue che, nel rigoroso rispetto delle previsioni degli art. 366, 1 comma, n. 6, e 369, 2 comma, n. 4, c.p.c., il ricorrente deve indicare il «fatto storico», il cui esame sia stato omesso, il «dato», testuale o extratestuale, da cui esso risulti esistente, il «come» e il «quando» tale fatto sia stato oggetto di discussione processuale tra le parti e la sua «decisività», fermo restando che l'omesso esame di elementi istruttori non integra, di per sé, il vizio denunciato qualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso in considerazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato conto di tutte le risultanze probatorie (cfr. ex multis, Sez. un.22/9/2014 n. 19881, Sez. un. 7/4/2014 n.8053; Cass. n. 27415 del 29/10/2018; di recente v. Cass. n. 9664/2023). 5.2. Nel caso di specie il motivo, pur poco analitico, trova comunque ausilio, per quanto attiene al requisito della autosufficienza, nello specifico richiamo, operato nella parte narrativa della sentenza impugnata, alle controdeduzioni della società contribuente ed in particolare a quelle, già spese in primo grado a sostegno del ricorso accolto dalla CTP, inerenti alle voci contabili utilizzate e alle modalità applicate dall’Ufficio al fine del c.d. calcolo di operatività. 5.3. In merito a tali deduzioni che pure, come si è detto, sono state richiamate nella sentenza impugnata, nulla ha in concreto motivato la CTR, essendosi limitata ad affermare che «non si rinvengono negli atti di causa quei generici rilievi lamentati dalla parte resistente». 6. In conclusione, rigettato il primo motivo di ricorso ed accolto il secondo, la sentenza impugnata va cassata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado del Piemonte affinché, in diversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nel rispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda alle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il ricorso nei termini di cui in motivazione, cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributa