Cassazione n. 00894/2023

guente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 15596/2015R.G. proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro-tempore, elettivamente domiciliata in Roma, v ia dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura generale dello Stato dalla quale è rappresentata e difesa ex lege; –ricorrente – contro [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma, via degli Scipioni n. 268/A, presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] in virtù di procura speciale a margine del controricorso, –controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] IONALEdellaLOMBARDIA n. 6789/34/2014 , depositata il 16 dicembre 2014 ; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 29 settembre2022 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA] ; -Rilevato che: [OSCURATO:PERSONA] – IRPEF e IVA 2002. R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 1. - L’Agenzia delle entrate – Direzione provinciale di Monza e Brianza, in data 27 dicembre 2011 notificava al sig. [OSCURATO:PERSONA] avviso di accertamento n. T9501B103804/2011, con il quale accertava, nei confronti del suddetto contribuente, maggiori redditi imponibili ai fini IRPEF ed IVA per l’anno 2002, con conseguenti maggiore imposte pari ad € 107,00 per IRPEF, oltre relative addizionali, ed € 380.353,00 per IVA, oltre sanzioni ed interessi. L’accertamento nasceva dalle risultanze della c.d. [OSCURATO:PERSONA], emerse nel corso di indagini di polizia giudiziaria svolte dal Nucleo di Polizia Tributaria dalla Guardia di Finanza di Milano nei confronti di diversi soggetti inquisiti per reati di riciclaggio. Nel corso di tali indagini emergeva che un avvocato/notaio elvetico, tale [OSCURATO:PERSONA], in concorso con altri soggetti aveva costituito una serie di società e trust molto articolate, al fine di trasferire ingenti somme di denaro all’estero in violazione della normativa italiana. Nel corso di tali indagini veniva sequestrato il personal computer del suddetto Pessina, contenente un elenco di persone fisiche che avevano intrattenuto rapporti con lui. Tra tali soggetti vi era anche il sig. [OSCURATO:PERSONA], nei cui confronti la G.d.F. di Milano inviava un questionario, volto a chiarire i rapporti intercorsi con lo studio Pessina. Il contribuente, in riscontro al questionario, comunicava di non avere intrattenuto con lo studio Pessina rapporti a titolo di persona fisica, mentre, in qualità di amministratore unico della società [OSCURATO:SOCIETA]., con sede in Milano, aveva intrattenuto rapporti commerciali con due società aventi sede rispettivamente nelle [OSCURATO:PERSONA] e negli [OSCURATO:PERSONA]. Sulla base dei dati presenti nell’anagrafe tributaria il sig. [OSCURATO:PERSONA] risultava il legale rappresentante della [OSCURATO:SOCIETA]. e della Tiefenbacher di [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA].; a giudizio dei R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] verificatori, inoltre, il sig. [OSCURATO:PERSONA] risultava titolare di altre due società, e precisamente la [OSCURATO:PERSONA] SA e la [OSCURATO:PERSONA] LLC, per le quali vi erano dei contratti di mandato tra lo stesso [OSCURATO:PERSONA] e l’Avv. [OSCURATO:PERSONA] relativi all’amministrazione delle suddette società, e sui conti correnti delle quali venivano accreditate ingenti somme di denaro, riconducibili quindi al predetto [OSCURATO:PERSONA]. L’Ufficio, quindi, recuperava a tassazione tali somme, a fini IRPEF ed I.V.A, per un importo complessivo di € 1.901.765,60. 2. -Avverso l’avviso di accertamento suindicato [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso alla Commissione tributaria provinciale di Milano la quale, con sentenza n. 423/09/2013, lo rigettava. 3. - Interposto gravame dal contribuente, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, con sentenza n. 6789/34/2014, pronunciata il 5 novembre 2014 e depositata in segreteria il 16 dicembre 2014, accoglieva l’appello del contribuente, annullando l’atto impugnato e compensando le spese. 4. - A vverso tale sentenza ha proposto ricorso per cassazione l’Agenzia delle entrate, sulla base di quattro motivi. Resiste con controricorso [OSCURATO:PERSONA]. 5. -La discussione del ricorso è stata quindi fissata per la camera di consiglio del 29 settembre 2022, ai sensi degli artt. 375, secondo comma, e 380-bis.1 cod. proc. civ., come introdotti dal d.l. 31 agosto 2016, n. 168, convertito, con modificazioni, dalla legge 25 ottobre 2016, n. 197. Il controricorrente ha depositato memoria. -Considerato che: 6. -Si procede alla succinta esposizione dei motivi di ricorso. 6.1. -Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate eccepisce la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazione all’art. 360, R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] primo comma, num. 4), cod. proc. civ. Sostiene la ricorrente che la C.T.R., del tutto apoditticamente, e quindi senza motivazione e senza spiegare le ragioni del proprio convincimento,ha affermato che l’Ufficio non aveva provato la presentazione della denuncia di reato nei confronti del ricorrente, da ciò concludendo per l’inapplicabilità del raddoppio del termine ai fini dell’emissione dell’accertamento; al contrario, l’Ufficio aveva pienamente documentato tale presentazione della denuncia di reato, già dal giudizio di primo grado. 6.2. -Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce violazione e falsa applicazione degli artt. 43 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e 57 del d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3), cod. proc. civ. Sostiene, in particolare, la ricorrente che il raddoppio del termine per l’accertamento si applica in tutti i casi in cui vi sia una violazione che comportil’obbligo di denunzia ex art. 331 cod. proc. pen., anche se poi la presentazione della denuncia sia stata omessa. 6.3. - Con il terzo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate eccepisce la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione degli artt. 112 cod. proc. civ. e 7 e 57 del d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ., per avere la C.T.R. ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento sulla base di vizi mai denunziati in primo grado, e solo in parte denunziati in grado di appello. 6.4. -Con il quarto motivo di ricorso, infine, l’Agenzia delle entrate eccepisce la nullità della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 36 d.lgs. n. 546/1992, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 4), cod. proc. civ., per avere essa una motivazione meramente apparente ed apodittica, e peraltro contenente un travisamento, con riferimento alla “tecnica frodatoria” utilizzata dall’avv. [OSCURATO:PERSONA]. R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7. -Procedendo quindi allo scrutinio dei motivi di ricorso, osserva la Corte quanto segue. 7.1. -I primi due motivi possono essere esaminati congiuntamente, in quanto strettamente connessi poiché riguardanti entrambi la questione del raddoppio dei termini per l’accertamento, e sono fondati. In base all’art. 43, terzo comma, d.P.R. n. 600/1973, nel testo vigente pro-tempore al momento dell’accertamento (testo introdotto dall’art. 37, comma 24, del d.l. 4 luglio 2006, n. 223, conv. dalla legge 4 agosto 2006, n. 248), «in caso di violazione checomporta obbligo di denuncia ai sensi dell'articolo 331 del codice di procedura penale per uno dei reatiprevisti dal decreto legislativo 10 marzo 2000, n. 74, i termini di cui ai commi precedenti sono raddoppiati relativamente al periodo di imposta in cui èstata commessa la violazione». Nel caso di specie, l’anno d’imposta al quale si riferisce l’accertamento è il 2002 e l’accertamento avrebbe dovuto effettuarsi entro il 31 dicembre 2007(ossia quattro anni ex art. 43, primo comma, d.P.R. n. 600/1973, nel testo vigente pro-tempore), ovvero entro il 31 dicembre 2011, in caso di raddoppio dei termini. L’avviso di accertamento oggetto di impugnazione è stato notificato il 27 dicembre 2011, ritenendosi applicabile, per l’appunto, il raddoppio dei termini. Orbene, ad avviso della C.T.R. l’Agenzia delle entrate non avrebbe pienamente provato la presentazione della denuncia di reato nei confronti del ricorrente alla Procura della Repubblica di Milano, né avrebbe esibito in sede di appello copia della den uncia, e quindi il giudice tributario non sarebbe stato messo in condizione di verificare la sussistenza dei presupposti dell’obbligo della denuncia. Conseguentemente, l’avviso di accertamento sarebbe stato emesso oltre il termine quadriennale di cui all’art. 43, primo comma, d.P.R. n. 600/1973, e sarebbe quindi illegittimo. R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] punto, deve tuttavia rilevarsi che,ai fini del raddoppio dei termini per l’accertamento, previsto dalle disposizioni suindicate, l’unica condizione prevista è quella dell’obbligo della denuncia penale, indipendentemente dall’adempimento di tale obbligo, e quindi indipendentemente dall'effettiva presentazione della denuncia , dall'inizio dell'azione penale e dall'accertamento del reato nel processo, come peraltro chiarito anche dalla sentenza dellaCorte cost. 25 luglio 2011, n. 247 (Cass. 15 dicembre 2021, n. 40132; Cass. 2 luglio 2020, n. 13481; Cass. 28 giugno 2019, n. 17586). A maggior ragione, la lettera della legge impedisce di interpretare le disposizioni denunciate nel senso che il raddoppio dei termini presupponga necessariamente un accertamento penale definitivo circa la sussistenza del reato. Nel caso di specie, essendo configurabiliil reato di cui all’art. 4 del d.lgs. 10 marzo 2000, n. 74 (dichiarazione infedele), e all’art. 8 dello stesso d.lgs. n. 74/2000 (emissione di fatture o altri documenti per operazioni inesistenti), ricorrevano quindi le condizioni per il raddoppio dei termini per l’accertamento. Né, peraltro, era necessaria la prova dell’avvenuta effettuazione della denuncia, in quanto – poiché il raddoppio dei termini opera indipendentemente dalla denuncia – era onere della C.T.R. verificare, sulla base delle risultanze dell’avviso di accertamento, se erano configurabili astrattamente dei reati, e quindi se sussisteva l’obbligo di denuncia. Peraltro, con specifico riferimento al primo motivo di ricorso, la C.T.R. ha, in maniera apodittica – e quindi con motivazione apparente – affermato che l’Ufficio non avesse “pienamente provato” la presentazione della denunzia di reato, senza dire alcunché in merito a quanto osservato in grado d’appello dall’Agenzia delle entrate con le proprie controdeduzioni, in cui deduceva, tra l’altro, che «con successiva memoria del 18.04.2013 l’Ufficio produceva copia della denuncia penale indirizzata al sostituto procuratore», e sul fatto che lo R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] stesso Ufficio aveva documentato l’avvenuta spedizione postale della denuncia. 7.2. -Fondato è anche il terzo motivo di ricorso. La C.T.R. ha ritenuto illegittimo l’avviso di accertamento impugnato, rilevando che: a) nell’avviso di accertamento veniva evidenziato che la provvista estera di fondi sottratti all’Erario era stata realizzata mediante il pagamento di fatture false emesse dalle società estere nei confronti delle società italiane riferibili all’[OSCURATO:PERSONA], che provvedevano ad iscriverle tra i costi e ad effettuare il rela tivo pagamento; b) con riferimento a tali fatture ritenute false l’Ufficio non riportava alcun dato, ed in particolare non indicava l’importo, la data di emissione, la società emittente e destinataria e l’oggetto della prestazione; non indicava i motivi per i quali i documenti erano ritenuti relativi ad operazioni inesistenti; non risultava avere effettuato controlli in merito ai flussi finanziari tra le società italiane e quelle estere. Va osservato, tuttavia, che il contribuente non si è mai doluto, con il ricorso di primo grado, di tali omissioni e carenze, né ha mai ricollegato ad esse un qualsivoglia vizio dell’atto; soltanto con l’atto di appello si è doluto dell’omessa indicazione del tipo delle prestazioni e dell’omesso accertamento dell’avvenutafatturazione o meno delle operazioni. Ne consegue, pertanto, che la C.T.R. ha accolto l’appello sulla base di circostanze che fuoriuscivano dal thema decidendum delineato dalle parti, in violazione dell’art. 112 cod. proc. civ. 7.3. -Infondato, infine, deve ritenersi quarto motivo di ricorso. La motivazione della sentenza impugnata, seppur concisa, non può considerarsi meramente apparente, in quanto la C.T.R. ha ritenuto sostanzialmente non provati i fatti posti a fondamento dell’accertamento, in quanto ha considerato non sufficientemente provata la falsità delle fatture emesse dalle società estere, sia pure sulla base di vizi ed omissioni non dedotti ritualmente in giudizio. R.G. N.15596/2015 Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] di accertamento di fatto, insindacabile in questa sede, e comunque ritualmente motivato. 8. -Consegue l’accoglimento dei primi tre motivi di ricorso. La sentenza impugnata va quindi cassata in relazione ai motivi accolti, con conseguente rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, per nuovo giudizio, nonché per la regolamentazione delle spese della fase di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo, secondo e terzo motivo di ricorso; rigetta il quarto motivo. Cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi accolti e rinvia per nuovo giudizio alla Cor