Cassazione n. 37386/2021

iato la seguente ORDINANZA sul ricorso 14115-2017 proposto da: AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, elettivamente domiciliata in ROMA, [OSCURATO:PERSONA] 12, presso l'AVVOCATURA GENERALE DELLO STATO, che la rappresenta e difende; 2021 - ricorrente - 4402 contro [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], in persona dei legali rappresentanti pro tempore, elettivamente domiciliati in ROMA, VIALE G. MAZZINI 11, presso lo studio dell'avvocato [OSCURATO:PERSONA], che li rappresenta e difende; - controricorrenti e ricorrenti incidentali- contro AGENZIA DELLE ENTRATE; - intimata - avverso la sentenza n. 4401/2016 della COMM.TRIB.REG.[OSCURATO:PERSONA].DIST. di CATANIA, depositata il 15/12/2016; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 01/07/2021 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA]; lette le conclusioni scritte del pubblico ministero in persona del sostituto procuratore generale dott. [OSCURATO:PERSONA] che ha chiesto l'accoglimento dei motivi l) e 2) del ricorso principale ed il rigetto del ricorso incidentale; R.G.N. 14115-17 i. //9411, nt4, ‘"41.011 [OSCURATO:PERSONA]: B.N.L. Paribas S.A. e BNP Paribas S.A. impugnavano gli avvisi di li- quidazione di imposta ed irrogazione di sanzioni con i quali l'Agenzia delle Entrate di Catania, in sede di registrazione della sentenza n. 3646/12 rep. N. 441/13 del Tribunale di Catania chiedeva il paga- mento della somma di curo 4.796,144,00 per imposta di registro de- terminata con l'applicazione dell'aliquota del 1% ex art. 8 lett. C) della tariffa 1 allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, (credito della banca ammes- so al passivo per curo 329.516.235,86) ed assoggettando ad aliquota dello 0.50`)/0 l'ammontare complessivo delle fideiussioni enunciate (pari ad euro 300.157.881,63) ai sensi dell'art. 6 Tariffa p.1 all. d.P.R. n. 131 del 1986. Le società contribuenti, creditrici nei confronti di [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:PERSONA]- tanese [OSCURATO:PERSONA] sii., avevano presentato ricorso in opposi- zione allo stato passivo al Tribunale di Catania, per ottenere il ricono- scimento della prelazione ipotecaria sul credito già ammesso al passi- vo, ottenendo il riconoscimento della domanda con la sentenza n. 3646/12. L'Ufficio procedeva alla tassazione della sentenza applican- do sull'importo totale dei crediti ammessi al passivo l'aliquota nella mi- sura proporzionale del 1% ai sensi dell'art. 8 lett. c) della Tariffa parte prima allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, ed assoggettando all'aliquota dello 0.50% l'ammontare complessivo delle fideiussioni enunciate ai R.G.N. 14115-17 sensi dell'art. 6 Tariffa pia all. d.P.R. n. 131 del 1986. Le società la- mentavano, inter alia, la nullità degli avvisi di liquidazione per mancata allegazione della sentenza del Tribunale che aveva dato origine alla pretesa erariale, per violazione degli obblighi del contraddittorio pre- ventivo, per violazione dell'art. 8, lett.c) Tariffa all.T.U. Registro, ecce- pendo l'inesistenza delle fideiussioni tassabili e rilevanti ex art. 22 T.U. Reg. e violazione art. 15 d.P.R. n. 601 del 1973. [OSCURATO:PERSONA] accoglieva parzialmente i ricorsi, stabilendo la corretteza dell'applicazione dell'aliquota dell'1°/0 anzicchè in misura fissa, ma solo in relazione al credito di cui era titolare la [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]., ammesso allo stato passivo. Le contribuenti e l'Agenzia delle entrate proponevano appello con riferimento ai profili di competenza. [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, con sentenza n. 4401/13/16, statuiva l'applicazione dell'imposta di registro in misura fissa, in luogo dell'i% applicato, e non sull'intera massa di crediti, ma sul quantum riconducibile al singolo rapporto obbligatorio, mentre in ordine alla tassazione al 0,50`)/0 operata dall'Ufficio sull'enunciazione della fideiussione, ritenevano la stessa esente da imposta di registro, in quanto ai sensi degli art. 15 e 17 del d.P.R. n. 601 del 1973 soggetta ad imposta sostitutiva. L'Agenzia delle entrate ricorre per la cassazione della sentenza, svolgendo tre motivi. [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]. e BNP Paribas S.A. hanno resistito con controricorso, propo- nendo ricorso incidentale affidato a quattro motivi, illustrato con me- morie. La Procura Generale presso la Corte di Cassazione ha depositato con- clusioni scritte chiedendo l'accoglimento dei motivi primo e secondo del ricorso principale ed il rigetto del ricorso incidentale.R.G.N. 14115-17 [OSCURATO:PERSONA]: 1.Con il primo motivo di ricorso principale si denuncia violazio- ne/falsa applicazione degli artt. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 e 8,10 comma, lett.c) e d) della Tariffa parte Prima allegata al d.P.R. n. 131 del 1986, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., atteso che secon- do l'interpretazione offerta dalla giurisprudenza di legittimità, richia- mata dai giudici di appello con riferimento alla sentenza n. 10588/2007, emerge che la Corte di Cassazione avrebbe posto la con- dizione che l'applicazione dell'imposta in misura fissa alla sentenza che riconosca la prelazione ipotecaria sconti la sola imposta fissa qualora il decreto del giudice delegato abbia già scontato l'imposta proporzionale di registro dell'i% al fine di evitare la duplicazione. Secondo l'Ufficio ricorrente non sarebbe pertanto condivisibile l'interpretazione dei giu- dici di appello secondo cui la sentenza de qua potesse scontare la tassa fissa prescindendo dal trattamento tributario del decreto di ammissio- ne al passivo del credito da parte del giudice delegato. Il decreto di ammissione del giudice delegato cui la Cassazione farebbe riferimento non è stato oggetto di registrazione e quindi di tassazione, poiché la pura e semplice ammissione allo stato passivo non costituisce una con- troversia (ex art. 37 del d.P.R. n. 131 del 1986) e non è riconducibile alla previsione dell'art. 8 della Tariffa più volte richiamata, non deci- dendo su contestazioni eventulamente sorte tra i creditori o fra questi e la curatela. 2. Con il secondo motivo di ricorso principale si denuncia violazione e/o falsa applicazione degli artt. 1, 20 e 37 del d.P.R. n. 131 del 1986 R.G.N. 14115-17 nonché dell'art. 8 della Tariffa Prima dello stesso atto normativo, non- ché dell'art. 1 del d.l. [OSCURATO:DATA_NASCITA], n. 26, conv. in 1. n. 95 del 1979, in re- lazione agli artt. 209, 96 e 98 del RD n. 267 del 1942, ai sensi dell'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.. L'Agenzia delle entrate, pur essendo consa- pevole dell'indirizzo espresso dalla Corte di legittimità con le pronunce n. 10588 del 2007 n. 14146 del 2013 e n. 21310 del 2013, non ne con- divide le conclusioni, suggerendo una rimeditazione, in quanto l'equiparazione tra decreto di ammissione allo stato passivo fallimenta- re e sentenza di opposizione allo stato fallimentare, a fini tributari, sa- rebbe erronea, perché il decreto di ammissione allo stato passivo nel fallimento è sì un atto giurisdizionale, ma di natura non contenziosa. In secondo luogo rileva che le suddette pronunce della Corte di cassa- zione riguardano ipotesi in cui non veniva in rilievo la peculiare proce- dura dell'amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi, ma l'ordinaria procedura fallimentare. Sotto il profilo tributario, se an- che fosse corretto quanto affermato nella sentenza n. 10588 del 2007 della Corte di cassazione, per cui il decreto di ammissione allo stato passivo è assoggettato all'imposta di registro in misura proporzionale ai sensi dell'art. 8 lett. c) della parte I della Tariffa del d.P.R. n. 131 del 1986, la stessa affermazione sarebbe erronea se riferita, come ha fatto la CTR nella sentenza impugnata, nell'atto di ammissione allo stato passivo dell'amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. Infatti, l'art. 1 del dl. n. 26 del 1979 rinvia all'art. 209 1. fall. (riguardan- te la liquidazione coatta amministrativa), nel quale è statuito che è compito del commissario di formare lo stato passivo. Secondo l'Ufficio ricorrente da ciò conseguirebbe che, non trattandosi di atto giurisdizionale, esso non potrebbe essere sottoposto all'imposta di re- gistro ai sensi dell'art. 8 lett. c) citato. Pertanto, non si porrebbe alcun R.G.N. 14115-17 problema di duplicazione o triplicazione d'imposta, allorquando la sen- tenza di opposizione allo stato passivo riguardi esclusivamente la natu- ra privilegiata o no di un credito già ammesso al passivo dell'amministrazione straordinaria delle grandi imprese in crisi. 3. Con il terzo motivo di ricorso principale si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 15 e 22 del d.P.R. 131 del 1986, in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c., in quanto i giudici di appello avrebbero errato nel ritenere che doveva essere annullata l'imposta di registro nella mi- sura dello 0,50% in relazione alle fideiussioni enunciate nella sentenza del Tribunale. 4. Il primo ed il secondo motivo di ricorso principale vanno trattati congiuntamente in quanto inerenti alla medesima questione. 4.1. Le critiche vanno accolte nei termini di cui in motivazione. Non è contestato che le società contribuenti, creditrici nei confronti di S.C.IA. [OSCURATO:PERSONA] s.r.1., presentavano ricorso in op- posizione allo stato passivo avanti al tribunale di Catania, per ottenere il riconoscimento della prelazione ipotecaria sul credito già ammesso al passivo. Il Tribunale di Catania, con sentenza n. 3646/12, riuniti 4 di- versi giudizi di opposizione allo stato passivo della [OSCURATO:SOCIETA]. in A.S., disponeva: "in accoglimento della domanda riconven.'zionale... proposta da S.C.LA. s.rJ. in A.3., dichiara line zcacia nei confronti della massa delle ipoteche concesse dalla S.CIA., s.r.l. con atto notaio F. Scaldaferri in data 01.03.1995, rep. 29665.... [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. (quale mandatario di [OSCURATO:PERSONA]- nance s.r.l. "società veicolo" costituita per la realivaione, mediante cartolaria- .zione, dei crediti vantati da [OSCURATO:PERSONA] s.p.a.), al concorso della S. C.IA. s.r.I in A. 5., per le somme già indicate nello stato passivo depositato dei R.G.N. 14115-17 [OSCURATO:PERSONA], sena la condi.zione della preventiva escussione delle lì- deiussioni; ... ed ancora... per complete.ua... ammette [OSCURATO:SOCIETA]. in 1.c.a., al concorso della [OSCURATO:SOCIETA]. s. I. in A. 5. per le somme già indicate nello stato passi- vo depositato dei [OSCURATO:PERSONA], sena la condikione della preventiva escussione delle fideussioni,..... ammette [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]. al con- corso della in A. 5., per le somme già indicate nello stato passivo depositato dai [OSCURATO:PERSONA], sena la condizione della preventiva escus- sione delle fideiussioni e con il privilegio ex art. 44, comma 2, digs. n. 3851'93 e art. 8 legge n. 1981 '1985 sulla sola somma di euro 24.779,82; .... ammette [OSCURATO:SOCIETA]. al concorso della in A.S., per le somme già indicate nello stato passivo depositato dei [OSCURATO:PERSONA], sena la con- di.zione della preventiva escussione delle fideiussioni, nonché per l'ulteriore somma di euro 7.231,347,27 al chirografo". Secondo l'indirizzo espresso da questa Corte, a cui si intende dare con- tinuità, l'art. 8, comma 1, lett. c), Parte Prima, della Tariffa allegata al d.p.r. 26 aprile 1986, n. 311, si applica esclusivamente alle sentenze ri- cognitive di crediti, non a quelle che accertano il grado di collocazione distributiva, che in effetti nulla aggiungono rispetto al credito in prece- denza accertato; invero, se non fosse così, potrebbe realizzarsi una vie- tata duplicazione o triplicazione d'imposta. Il principio è stato recentemente ribadito con ordinanza n. 22253 del 2020, secondo cui: "la sentena che, in accoglimento dell'opposizione allo stato passivo, riconosca la natura privilegiata di un credito fatto valere nella procedura fallimentare, e già ammesso in via chirografa. ria dal giudice delegato, è soggetta ad imposta di registro in misura fissa, ai sensi dell'art. 8, comma 1, lettd), della parte I della tariffa allegata al d.P.R 26 aprile 1986, n. 131; essa, infatti, incide esclu- sivamente sul profilo qualitativo del credito, determinando il mutamento della sua posi,zione nel concorso, in quanto l'ammontare ed il titolo, che rappresentano gli R.G.N. 14115-17 unici aspetti rilevanti ai lini dell'imposta in esame, risultano già determinati per ef- fetto del decreto di ammissione, d'altronde, essendo quest'ultimo assoggetto ad impo- sta in misura propor.zionale, ai sensi dell'art. 8, comma 1, lett. c) di detta tariffa, l'applicakione della medesima disposkione, ovvero di quella di cui all'art. 9 della tariffa, alla sentemca in questione, comporterebbe una duplicckione dell'imposta, in contrasto con i principi costitu.zionall di eguagliarka e capacità contributiva, oltre che con la furkione dell'imposta di registro, che nella specie assume la natura di cor- rispettivo per il servkio complesso di registra.zione"(conf. Cass. n. 21310 del 2013). La Corte di legittimità, già con la decisione n. 10588 del 2007 (conf. anche da Cass. n. 14146 del 2013) aveva precisato che la sentenza che, in accoglimento dell'opposizione allo stato passivo, riconosca la natura privilegiata di un credito fatto valere nella procedura fallimentare, ed ammesso in via chirografaria dal giudice delegato, è soggetta ad impo- sta di registro in misura fissa, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lett. d), della parte I della tariffa allegata al d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131. Ciò in ragione del fatto che incide esclusivamente sul profilo qualitativo del credito, determinando un mutamento della sua posizione nella gradua- toria dello stato passivo "in quanto l'ammontare ed il titolo, che rappresentano gli unici aspetti rilevanti ai fini dell'imposta in esame, risultano già determinati per effetto del decreto di ammissione; d'altronde, essendo quest'ultimo assoggettato ad imposta in misura proporzionale, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lettera c), di detta tariffa, l'applica.zione della medesima disposi.zione, ovvero di quella di cui all'art. 9 della tariffa, alla senterka in questione, comporterebbe una duplica.zione o una triplicckione dell'imposta, in contrasto con i principi costitikionali di egua- gliarka, capacità contributiva e dile sa giurisdkionale, oltre che con la funzione dell'imposta di registro, che nella specie assume la natura di corrispettivo per il ser- R.G.N. 14115-17 viio complesso della registrdzione "(v. in motivazione Cass. n. 22253 del 2020). Nella fattispecie pervenuta all'esame, l'ammissione del credito al passi- vo è avvenuta per somme già indicate nello stato passivo, ed è stata ca- ratterizzata solo dalla eliminazione della condizione di preventiva escussione delle fideiussioni, mentre è stata rigettata l'opposizione rela- tiva alla richiesta di ammissione al rango ipotecario dei crediti vantati da B.N.L. nei confronti della società . Ne consegue che l'accertamento operato dal giudice del merito è tipicamente ricognitivo, il quale, per detta sua natura, non può essere percosso con l'imposizione propor- zionale. L'esclusione della condizione di preventiva escussione delle fideiussio- ni prestate non inficia la natura ricognitiva dell'accertamento giudiziale atteso che l'ammontare ed il titolo rappresentano gli unici aspetti rile- vanti ai fini dell'imposta di registro, nella specie incontestabilmente de- terminati per effetto del decreto di ammissione. Nell'escludere l'onere della previa escussione del debitore principale, il Tribunale di Catania ha emesso una sentenza dichiarativa di diritti a contenuto patrimoniale, tassabile ad imposta fissa, ai sensi dell'art. 8, comma 1, della Tariffa parte Prima, in quanto l'esistenza di tali diritti era stata oggetto di accertamento al momento della formazione dello stato passivo. Tale sentenza, infatti, è stata meramente ricognitiva dell'esistenza di un diritto già oggetto di accertamento, ossia già prodotto nella realtà fat- tuale, perché la dichiarazione del definitivo mancamento del beneficio di preventiva escussione non innova, ma conferma e consolida, una si- tuazione preesistente non incerta, acclarandone l'esatta consistenza, e non determina alcuna conseguenza di natura patrimoniale, poiché non R.G.N. 14115-17 vi è la produzione né di alcun effetto reale né di alcun effetto obbliga- torio. Ne consegue che 'sotto tale profilo, correttamente i giudici di appello hanno ritenuto che la sentenza avrebbe dovuto assoggettarsi ad imposta fissa, e non ad aliquota proporzionale dell'1%. c) Ciò premesso va chiarito un ulteriore aspetto fatto oggetto di speci- fica censura. l'Ufficio ricorrente precisa che il decreto di ammissione allo stato passivo non è stato assoggettato ad imposta in misura pro- pozionale, ai sensi dell'art. 8, comma primo, lettera c), di detta tariffa, in quanto nella specie non di fallimento si tratta ma di Amministrazio- ne straordinaria delle grandi imprese in crisi, ove il provvedimento del Commissario giudiziale di ammissione al passivo non è stato soggetto ad alcuna imposizione. La circostanza, che richiede un accertamento in fatto a cui è deputato il giudice del merito, non è stata definitivamente chiarita dalle società contribuenti. A tale riguardo, va rilevato che la sentenza della [OSCURATO:PERSONA]- taria Regionale non ha colto la ratio dei principi di diritto nel loro complesso, come chiariti dalla giurisprudenza di legittimità, nella parte in cui ha ritenuto priva di " filevana ... la circostaika, fatta valere dall'Ufficio nei suoi atti difensivi, che il provvedimento di ammissione allo stato passivo non sarebbe stato sottoposto a tassa5zione, in quanto detta circostanza non può giustificare l'applicdzione dell'imposta ad un diverso atto giudkiario, che non ha accertato il credito, ma ha solo statuito sulla sua gradudzione nello stato passi- 2) V0 , così mostrando di disattendere l'orientamento chiarito da questa Corte, laddove, trascurando il completamento del percorso motivazio- nale delle pronunce citate (Cass. n. 10588 del 2007; Cass. n. 21310, n.14146 e n. 14816 del 2013), secondo cui il pagamento dell'imposta di registro in misura fissa è consentito purchè però sia stata già pagata R.G.N. 14115-17 quella in misura proporzionale relativamente al decreto di ammissione dei crediti allo stato passivo (Cass. n. 22253 del 2020), ritiene tale cir- costanza irrilevante. Ne consegue che la sentenza impugnata va in parte qua cassata, con rinvio al giudice del merito, per il riesame della que- stione sulla base dei principi espressi, previa verifica se sia stata già pa- gata l'imposta di registro in misura proporzionale relativamente al provvedimento di ammissione al passivo dei crediti vantati da BNL, già disposta dal [OSCURATO:PERSONA]. 5. Il terzo motivo di ricorso principale è infondato. La fideiussione rappresenta un atto autonomo rispetto all'obbligazione principale, ed ha natura accessoria (ex art. 1939 c.c.). Ma la natura ac- cessoria del contratto di fideiussione in campo civilistico non può es- sere riportata in ambito tributario, e segnatamente in quello della di- sciplina dell'imposta di registro, per la quale vale invece il principio dell'autonomia dei singoli negozi (Cass. n. 17237 del 2013). La disci- plina delle garanzie ai fini dell'imposta di registro è contenuta nell'art. 6, Tariffa, Parte I, del d.P.R. n. 131 del 1987 il quale include le garanzie reali e personali fra quelle soggette a tributo a termine fisso, con ali- quota pari al 0,50%. L'art. 43 del d.P.R. n. 131 del 1986 prevede che la base imponibile sia pari alla somma garantita. Ai sensi dell'art. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986, se in un atto sono enunciate disposizioni contenute in atti scritti o contratti verbali e po- sti in essere fra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene l'enunciazione, l'imposta si applica anche alle disposizioni enunciate. Ai fini della determinazione dell'imponibile lo stesso articolo 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 chiarisce che la base imponibile dell'imposta R.G.N. 14115-17 debba essere determinata considerando la parte dell'atto enunciato "non ancora eseguita". Questa Corte, con sentenza n. 17899 del 2005, ha stabilito che è sog- getto ad imposta di registro in misura proporzionale il contratto di fi- deiussione enunciato in una sentenza di Tribunale, chiarendo che: "In tema di imposta di registro, ove viene colpita la singola manifestaione di riccheua e la connessa capacità contributiva, vale il principio dell'autonomia dei singoli nego- come si desume in modo inequivoco dalla previsione dell'art. 22 del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, la quale stabilisce che, se in un atto sono enunciate di.posi- ioni in atti scritti o contratti verbali non registrati e posti in essere tra le stesse parti intervenute nell'atto che contiene l'enuncia.zione, l'imposta si applica an- che sulle diiposiioni enunciate. Ne consegue che va assoggettato ad imposta pro- porionale il contratto di fideiussione enunciato in una senteq:a intervenuta tra le stesse parti del nego.zio di garania". Tuttavia, l'art. 15 del d.P.R. 29 settembre 1973, n. 601 (Operazioni di credito a medio e lungo termine), stabilisce che "le operazioni relative ai finanziamenti a medio e lungo termine e tutti i provvedimenti, atti, contratti e formalità inerenti alle operazioni medesime, alla loro esecu- zione, modificazione ed estinzione, alle garanzie di qualunque tipo da chiunque e in qualsiasi momento prestate e alle loro eventuali surro- ghe, sostituzioni, postergazioni, frazionamenti e cancellazioni anche parziali, ivi comprese le cessioni di credito stipulate in relazione a tali finanziamenti, effettuate da aziende e istituti di credito e da loro sezio- ni o gestioni che esercitano, in conformità a diposizioni legislative, sta- tutarie o amministrative, il credito a medio e lungo termine, sono esen- ti dall'imposta di registro, dall'imposta di bollo, dalle imposte ipoteca- rie e catastali e dalle tasse sulle concessioni governative. In deroga al precedente comma, gli atti giudiziari relativi alle operazioni ivi indicate R.G.N. 14115-17 sono soggetti alle suddette imposte secondo il regime ordinario e le cambiali emesse in relazione alle operazioni stesse sono soggette all'imposta di bollo di lire 100 per ogni milione o frazione di milione. Agli effetti di quest'articolo si considerano a medio e lungo termine le operazioni di finanziamento la cui durata contrattuale sia stabilita in più di diciotto mesi." [OSCURATO:PERSONA] ha correttamente escluso l'applicabilità dell'imposta assumendo che la fideiussione in oggetto, in quanto relativa ad operazioni di finanziamento a medio e lungo termi- ne, potesse usufruire di un regime sostitutivo ai sensi degli artt. 15 e 17 del d.P.R. n. 601 del 1973, con esclusione dall'applicazione dell'imposta di registro. Questa Corte, infatti, con sentenza n. 22829 del 2013 ha affermato che la mancata estensione, ad opera del d.P.R. n. 601 del 1973, art. 15, comma 2, del regime agevolativo previsto per le operazioni di credito alla cooperazione (regime rappresentato dall'assoggettamento di esse ad un'unica imposta sostitutiva) anche gli atti giudiziari ad esse relativi (i quali sono perciò soggetti ad imposizione secondo il regime ordina- rio) "non comporta che le operazioni di credito in questione, per il fat- to di venire enunciate in sede di quegli atti giudiziari, divengano perciò soggette anche ad imposta di registro, ai sensi del d.P.R. 26 aprile 1986, n. 131, art. 22"(conf. Cass. n. 4586 del 2002; n. 3428 del 2004; Cass. n. 17938 del 2019). L'art. 22 del d.P.R. n. 131 del 1986 non riguarda l'enunciazione di atti esenti, né riguarda gli atti soggetti ad imposta sostitutiva (Cass. n. 22829 del 2013). Ne consegue il rigetto delle censure.R.G.N. 14115-17 6. Da siffatti rilievi, consegue l'accoglimento del primo e del secondo motivo di ricorso principale ed il rigetto del terzo. 7. [OSCURATO:PERSONA] del Lavoro [OSCURATO:SOCIETA]. e B.N.P. Paribas S.A. hanno proposto ricorso incidentale, denunciando, con il primo motivo, viola- zione e falsa applicazione dell'art. 7, comma 1, della 1. n. 212 del 2000, dell'art. 3 della 1. n. 241 del 1990 e dell'art. 24 Cosi. in relazione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, in quanto i giudici di appello avrebbero erroneamente ritenuto che l'avviso di liquidazione fosse adeguatamente motivato in difetto di al- legazione del testo della sentenza assoggettata a tassazione ed ivi ri- chiamata. [OSCURATO:PERSONA] avrebbe, altresì, viola- to le disposizioni indicate in rubrica avendo ritenuto che l'adeguatezza della motivazione di un provvedimento impositivo debba essere valu- taata con riferimento alle difese concretamente dispiegate in giudizio dal contribuente. 8.Con il secondo motivo le società contribuenti denunciano violazio- ne e falsa applicazione degli arti. 5, 6, 7, 10 e 12 della legge 27 luglio 2000, n. 212, nonché degli arti. 3, 24, 97 e 111 Cosi. e dell'art. 6 della Convenzione Europea per la salvaguardia dei diritti dell'Uomo in rela- zione all'art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. e all'art. 62 del d.lgs. 31 dicem- bre 1992, n. 546, in quanto la [OSCURATO:PERSONA] avrebbe erroneamente respinto il secondo motivo di appello proposto da [OSCURATO:PERSONA] e BNP Paribas, ritenendo che gli obblighi di contraddittorio preventivo sanciti dal comma 7 dell'art. 12 dello Statuto del Contri- buente troverebbero applicazione solo ed esclusivamente nel caso in cui il contribuente sia stato sottoposto ad accessi, ispezioni e verifiche R.G.N. 14115-17 nei locali destinati all'esercizio di attività commerciali, agricole, artisti- che o professionali e non già in caso di notifica di un avviso di liquida- zione per imposta principale di registro relativa alla registrazione di una sentenza. 9.Con il terzo motivo di ricorso incidentale si denuncia violazione e falsa applicazione dell'art. 15, commi 1 e 2 del d.lgs. n. 546 del 1992 e del D.M. n. 55 del 2014 in relazione all'art. 360, comma 1, n.3 c.p.c., e all'art. 62 del d.lgs. n. 546 del 1992, atteso che i giudici di appello avrebbero disposto la compensazione tra le parti in causa sulle spese di giudizio sulla base della mera affermazione secondo cui "sussistono i presupposti di legge per la compensazione delle spese di giudizio", laddove l'Agenzia delle entrate, invece, dovrebbe essere considerata, ai sensi dell'art. 15, comma 1, del d.lgs. n. 546 quale "parte soccomben- te" integralmente e, dunque, quale parte tenuta alla refusione delle spe- se processuali in favore della Società. 10.In subordine, le contribuenti chiedono, nell'ipotesi di accoglimento del ricorso avversario e di rigetto del ricorso incidentale proposto da B.N.L. e B.N.P. Paribas di rinviare in ogni caso la controversia al giu- dice del merito per l'esame della questione rimasta assorbita in grado di appello, relativa al motivo di ricorso introduttivo con cui si chiede, in via subordinata, l'annullamento dell'avviso di liquidazione impugna- to nella parte in cui si pretende il pagamento dell'imposta di registro anche in relazione all'enunciazione di fideiussioni rilasciate in favore delle altre Banche e società finanziarie diverse da [OSCURATO:SOCIETA]. [OSCURATO:SOCIETA] primo motivo di ricorso incidentale va rigettato. Questa Corte ha in più occasioni affermato che: In tema di imposta di registro, l'avviso di li- quidakione emesso ex art. 54, comma 5, del d. P. R. n. 131 del 1986 in relakione ad un atto giudikiario deve contenere l'indicakione dell'imponibile, l'aliquota appli- cata, ma non deve necessariamente recare, in allegato, la sentenky o il suo contenuto essenkiale rispondendo l'obbligo di motivakione di cui all'art. 7 st.contr. all'esigenke di garantire il pieno e immediato esercizio delle facoltà difensive del contribuente, sena costringerlo ad una attività di ricerca, e non riguardando perciò atti o docu- menti da lui conosciuti o conoscibili, sempre che il contenuto delle informakioni for- nite garantisca la conoscenka dei presupposti di fatto e di diritto della pretesa fiscale e si tratti di informazioni facilmente intellegibili" (Cass. n. 239 del 2021). Le contribuenti, essendo parti ricorrenti nel giudizio da cui è scaturito il provvedimento sottoposto a registrazione, non sono state neppure co- strette ad una attività di ricerca, essendo pienamente a conoscenza del- le ragioni processuali che hanno determinato la pretesa fiscale sicchè, l'allegazione di atti conosciuti o conoscibili dalle stesse sarebbero risul- tati superflui ed ultronei ed avrebbero rappresentato un inutile e non richiesto aggravio per l'Ufficio. E' stato, infatti, chiarito che: "In tema di imposta di registro relativa a sen- tenka civile, l'Amminirtrakione finankiaria è esonerata dall'obbligo di allegare all'avviso di liquidakione la sentenza su cui esso si fonda, in quanto trattasi di atto di cui il contribuente, parte del giudikio, è a conoscenka; diversamente tale incom- bente si risolverebbe in un adempimento supe0o ed ultroneo che, da un lato, de- terminerebbe un eccessivo aggravamento degli oneri connessi all'eserckio della pote- stà impositiva e, dall'altro, non varrebbe a fornire elementi utili e significativi per la tutela del diritto di difesa nei confronti della pretesa tributaria, ponendosi così un contrasto con i canoni generali della collaborakione della buona fede" (Cass. n. 21713 del 2020).R.G.N. 14115-17 Ciò premesso, l'obbligo di motivazione, che afferisce alla individua- zione della base imponibile e dell'aliquota tariffaria applicata dall'Ufficio, non si soddisfa mediante la necessaria allegazione del provvedimento giudiziario tassato, essendo l'allegazione medesima adempimento superfluo laddove, come nella specie, il provvedimento giudiziario sia conosciuto o comunque conoscibile da parte del contri- buente. Ciò che rileva, ai fini dell'adempimento dell'obbligo motiva- zionale dell'atto impositivo è che sia rispettato il criterio di "autosuffi- cienza" della motivazione, ossia che il contribuente sia posto in grado di conoscere il contenuto della pretesa fiscale e di articolare adeguata- mente in un eventuale contenzioso le proprie difese. Le controricorrenti, in ossequio al principio di autosufficienza, hanno riportato in ricorso il contenuto dell'avviso di liquidazione, dal quale si evince chiaramente che l'Ufficio ha illustrato le ragioni della imposi- zione fiscale, indicando i presupposti della pretesa, le aliquote applicate e la base imponibile. 12. Il secondo motivo di ricorso incindentale non può trovare acco- glimento. Va premesso che la Corte costituzionale, con ordinanza n. 187/2017, ha escluso il riconoscimento generalizzato del contraddittorio endo- procedimentale in materia tributaria, dichiarando non fondata la que- stione di legittimità costituzionale dell'art. 12, comma 7, legge 27 luglio 2000, n. 212, censurato per violazione degli artt. 3, 24, 53, 111 e 117, comma 1, Costituzione, nella parte in cui, garantisce al contribuente, a pena di invalidità dell'atto di accertamento,l'instaurazione del contrad- dittorio anticipato nei procedimenti, limitatamente ai soli controlli ef- fettuati mediante accessi, ispezioni e verifiche nei luoghi di riferimen- R.G.N. 14115-17 to del contribuente, e non anche per i controlli fiscali realizzati in uffi- cio dai verificatori. Le Sezioni Unite di questa Corte, con sentenza n. 24823 del 2015, hanno chiarito come l'ambito di applicazione dell'art. 12, comma 7, 1. n. 212 del 2000 è circoscritto agli accertamenti come accessi, ispezioni o verifiche nei locali del contribuente, non essendo espressione di un principio generale dell'ordinamento tributario e non trovando, quindi, applicazione al di fuori delle ipotesi esplicitamente previste. Le stesse Sezioni Unite hanno posto poi la basilare distinzione, riguar- do al tema del contraddittorio endoprocedimentale, a seconda che si tratti o meno di tributi armonizzati, questi ultimi soggetti al diritto dell'Unione europea, chiarendo che "in tema di tributi c.d. non armo- nizzati, l'obbligo dell'Amministrazione di attivare il contraddittorio endoprocedimentale, pena l'invalidità dell'atto, sussiste esclusivamente in relazione alle ipotesi per le quali siffatto obbligo risulti specifica- mente sancito; mentre in tema di tributi cd. armonizzati, avendo luogo la diretta applicazione del diritto dell'Unione, la violazione del con- traddittorio endoprocedimentale da parte dell'Amministrazione com- porta in ogni caso, anche in ambito tributario, l'invalidità dell'atto, purchè, in giudizio, il contribuente assolva l'onere di enunciare in con- creto le ragioni che avrebbe potuto far valere, qualora il contradditto- rio fosse stato tempestivamente attivato". Nella fattispecie, pertanto, non vi era alcun obbligo di attivare il con- traddittorio endoprocedimentale ai fini della liquidazione dell'imposta di registro. 13. E', altresì, infondato il terzo motivo di ricorso incidentale, con cui le contribuenti si dolgono della compensazione delle spese di lite deci- R.G.N. 14115-17 sa dal giudice di appello in ragione della seguente motivazione: "sussi- stono i presupposti di legge per la compensazione del spese di lite", at- teso che l'Agenzia delle entrate sarebbe risultata totalmente soccom- bente nel giudizio di secondo grado. Secondo le ricorrenti la C.T.R., pur avendo riformato l'impugnata sen- tenza in senso favorevole a B.N.L. e B.N.P. Paribas e pur avendo ri- gettato in toto l'appello incidentale dell'Ufficio, avrebbe disposto l'integrale compensazione delle spese del giudizio tra le parti, senza, tuttavia, fornire la minima motivazione circa la sussistenza, nel caso di specie, di "gravi ed eccezionali ragioni", a sostegno di tale decisione. Le critiche non possono essere condivise. Va premesso che la facoltà di disporre la compensazione delle spese di lite rientra nel potere discrezionale del giudice di merito, e secondo l'indirizzo espresso da questa Corte di legittimità: "In tema di spese in for:za dell'art. 92, comma 2, c.p.c. (nella fo' rmula.zione introdotta dalla l. n. 69 del 2009, applicabile `ratione temporis) può essere disposta la compenscT.o- ne in assena di reciproca soccomben.za soltanto ove ricorrano gravi ed ecce.zionali ragioni', che devono trovare riferimento in specifiche circostan5ze o aspetti della con- troversia decisa da indicare esplicitamente nella motiva.zione della senten.za"(Cass.n. 21083 del 2015). Nella specie, si rileva che nel giudizio di merito vi è stata reciproca parziale soccombenza delle parti, atteso che i giudici di appello, oltre a rigettare l'appello incidentale proposto dall'Ufficio, hanno anche rigettato il primo motivo di impugnazione, con cui le so- cietà appellanti avevano denunciato la violazione del comma 1, n. 7 dello Statuto del contribuente per vizio di motivazione dell'avviso di liquidazione, ed il secondo motivo di impugnazione relativo al capo della sentenza di primo grado, con il quale era stato rigettata la censura relativa alla violazione degli obblighi del contraddittorio preventivo. R.G.N. 14115-17 14. In definitiva, va accolto il primo ed il secondo motivo del ricorso principale, rigettato il terzo, e respinto il ricorso incidentale proposto dalle società contribuenti; la sentenza impugnata va, quindi, cassata, con rinvio per il riesame, con riferimento al motivo accolto, alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, in diversa composizio- ne, la quale provvederà anche alla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità. P.Q.M. La Corte accoglie il primo ed secondo motivo del ricorso principale e rigetta il terzo, cassa la sentenza impugnata in relazione ai motivi ac- colti e rinvia, per il riesame, alla [OSCURATO:PERSONA] della Sicilia, in diversa composizione, la quale provvederà anche alla li- quidazione delle spese del presente giudizio di legittimità. Rigetta il ri- corso incidentale proposto da [OSCURATO:SOCIETA]. e B.N.P. Pa