Cassazione n. 15329/2026

presso l’avv. [OSCURATO:PERSONA]Cirigliano;- ricorrente –controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore;– intimata–avverso la sentenza n. 594/2019 della Commissione tributariaregionale della Puglia depositata in data 1/03/2019, non notificata;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del7/05/2026 dal consigliere dott. [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/20261. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Puglia rigettò l’appelloproposto da [OSCURATO:PERSONA], esercente attività di commercioall’ingrosso di utensileria per orologi, contro la sentenza dellaCommissione tributaria provinciale di Bari che ne aveva rigettato ilricorso contro gli avvisi di accertamento emessi a fini Irpef, Irap e Ivaper gli anni di imposta 2009, 2010 e 2011.Gli accertamenti avevano innesco nella mancata risposta aquestionario e nella antieconomicità della gestione dovuta all’esistenzadi un magazzino assai rilevante, e in continuo aumento, che aveva datoluogo alla formazione di giacenze di merci per importi molto elevati esuperiori all’ammontare dei ricavi dichiarati.2. Contro tale decisione [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso percassazione sulla base di tre motivi.L’Agenzia delle entrate, alla quale il ricorso è stato notificato in data30/09/2019, non ha svolto attività difensiva.Il ricorso è stato fissato ex art. 380-bis.1 c.p.c. per l’adunanzacamerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di impugnazione, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e falsaapplicazione dell’art. 10 della legge n. 212 del 2000, dell’art. 39,comma 2, lett. d-bis del d.P.R. n. 600 del 1973 e dell’art. 55 d.P.R. n.633 del 1972 e si censura la mancanza di un contraddittoriopreaccertativo.1.1. Il motivo contiene plurime censure che appaiono tutteinfondate.1.2. Quanto al contraddittorio preventivo, la censura è infondata.Questa Corte (Cass., Sez. U., n. 24823/2015) ha ritenuto che: a)in tema di diritti e garanzie del contribuente sottoposto a verifichefiscali, l'Amministrazione finanziaria è gravata di un obbligo generaleNumero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026di contraddittorio endoprocedimentale, la cui violazione comportal'invalidità dell'atto purché il contribuente abbia assolto all'onere dienunciare in concreto le ragioni che avrebbe potuto far valere e nonabbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa,esclusivamente per i tributi armonizzati, mentre, per quelli nonarmonizzati, non è rinvenibile, nella legislazione nazionale, unanalogo generalizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesiin cui risulti specificamente sancito; b) in tema di tributi armonizzati,poi, la violazione del diritto ad essere sentiti, prima dell'adozione di unprovvedimento lesivo, determina l'annullamento dell'atto adottato altermine del procedimento amministrativo soltanto se, in mancanza ditale irregolarità, detto procedimento avrebbe potuto comportare unrisultato diverso (cfr. Corte giust. 3/07/2014, in causa C-129 eC130/13, [OSCURATO:PERSONA], punti 78 - 82 e lagiurisprudenza richiamata); affinché il difetto di contraddittorioendoprocedimentale determini la nullità del provvedimento conclusivodel procedimento impositivo, non è sufficiente che, in giudizio, chi sene dolga si limiti alla relativa formalistica eccezione, ma è, altresì,necessario che esso assolva l'onere di prospettare in concreto le ragioniche avrebbe potuto far valere, qualora il contraddittorio fosse statotempestivamente attivato, e che l'opposizione di dette ragioni (valutatecon riferimento al momento del mancato contraddittorio) si riveli nonpuramente pretestuosa e tale da configurare, in relazione al canonegenerale di correttezza e buona fede ed al principio di lealtàprocessuale, sviamento dello strumento difensivo rispetto alla finalitàdi corretta tutela dell'interesse sostanziale, per le quali l'ordinamentolo ha predisposto (cd. prova di resistenza); c) tutte le garanzie fissatenell'art. 12, comma 7, della l. n. 212 del 2000, trovano applicazioneesclusivamente in relazione agli accertamenti conseguenti ad accessi,ispezioni e verifiche fiscali effettuate nei locali ove si esercita l'attivitàNumero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026imprenditoriale o professionale del contribuente ma non nei casi diaccertamenti a tavolino.Si tratta di principi affermati all'esito di un'ampia disamina tantodell'ordinamento tributario nazionale e dei principi costituzionali diriferimento, quanto degli indirizzi applicabili in materia sulla base deldiritto UE e delle pronunce della Corte di Giustizia.Tale stabile assetto giurisprudenziale è stato confermato da CorteCost. n. 47 del 2023, che ha rimesso al legislatore l’adeguamento dellanormativa così pacificamente interpretata. Da qui la declaratoria diinammissibilità della questione in quanto il superamento dei prospettatidubbi di legittimità costituzionale esige un intervento di sistema dellegislatore; intervento che garantisca l’estensione del contraddittorioendoprocedimentale in materia tributaria.Ed infatti il legislatore è intervenuto, con l’art. 1, comma 1, lett. e)del d.lgs. n. 219 del 2023, inserendo l’art. 6-bis della l. n. 212 del 2000,ma con espressa previsione dell’efficacia a decorrere dal 18/01/2024.Sul punto tali principi sono stati ribaditi da Cass., Sez. U.,21271/2025 che ha altresì precisato il contenuto dell’allegazionedifensiva del contribuente che si dolga dell’omesso contraddittorio ovesi verta in materia di tributi armonizzati. Si è infatti evidenziato che laviolazione dell’obbligo di contraddittorio procedimentale comportal'invalidità dell'atto purché il contribuente abbia assolto all'onere dienunciare in concreto gli elementi in fatto che avrebbe potuto far valeree non abbia proposto un'opposizione meramente pretestuosa, fittizia ostrumentale, tale essendo quella non idonea, secondo una valutazioneprobabilistica ex ante spettante al giudice di merito, a determinare unrisultato diverso del procedimento impositivo.Tali principi sono stati richiamati ed applicati dalla CTR.Nel caso di specie, esclusa l’obbligatorietà del contraddittorio per itributi non armonizzati, IRPEF e IRAP, per quanto concerne invece l’IVANumero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026la CTR, con affermazione in fatto, del tutto genericamente eastrattamente censurata alla fine del primo motivo, ha evidenziato chela parte non aveva allegato di aver dedotto alcuna «minima circostanzache avrebbe potuto far valere se fosse stato correttamente instauratoil contraddittorio preventivo».1.3. Quanto alla inapplicabilità del metodo induttivo, di cui all’art.39, comma 2, lett. d-bis d.P.R. n. 600 del 1973, per aver il contribuentedepositato la documentazione tardivamente per causa a sé nonimputabile, la censura va respinta.La parte fa infatti riferimento all’intervenuto deposito dei documentinella fase di accertamento con adesione e quindi in un momentosuccessivo alla stessa emanazione degli avvisi di accertamento, cheappare evidentemente circostanza ininfluente al fine di inficiare ex postil potere di accertamento; inoltre appare del tutto inesplicata qualefosse la causa non imputabile al contribuente che aveva impedito ildeposito dei documenti in fase preaccertativa.1.4. La censura relativa alla violazione dell’art. 55 d.P.R. n. 633 del1972, disposizione che non legittimerebbe l’accertamento induttivo,appare infine inammissibile poiché nuova, poiché di essa la sentenzanon tratta e la parte omette di indicare in quale sede l’abbia proposta(limitandosi a riportare un passaggio degli avvisi di accertamento manon richiamando alcun atto difensivo al riguardo).2. Con il secondo motivo di impugnazione, proposto in relazioneall'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e falsaapplicazione dell’art. 39, comma 2, lett. d-bis del d.P.R. n. 600 del1973, dell’art. 55 d.P.R. n. 633 del 1972 e degli artt. 2727, 2729 e2697 c.c.; la CTR ha errato nel convalidare la ritenuta antieconomicitàdella gestione di cui all’accertamento non ritenendo assolto l’onereprobatorio da parte del contribuente nonostante l’abbondantedocumentazione da questi versata in atti e la tesi difensiva per cui egli,Numero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026grossista di orologeria, aveva iniziato l’attività nel 2009 e pertantol’incremento esponenziale del magazzino era finalizzato a poter offrirealla potenziale clientela una vasta tipologia di merce da acquistare(come risulterebbe dalla visura camerale, dalle fatture di acquisto dimerce, dalle fatture di vendita della merce, dai registri degli acquisti edelle vendite, dal prospetto degli ammortamenti e dal prospetto dianalisi della normalità economica).2.1. Il motivo è inammissibile.La CTR ha dato atto di aver compiutamente esaminato la tesidifensiva e l’ha disattesa ritenendo che le considerazioni delcontribuente fossero «alquanto generiche e per ciò solo utilizzabili inqualunque ipotesi» ed evidenziando come dalle scritture contabiliemergeva che «le rimanenze finali erano aumentate in modoprogressivo negli anni in contestazione a fronte di un evidente calo siadel reddito di impresa che del valore della produzione netta».L’accertamento era, secondo la CTR, legittimato quindi dalcomportamento antieconomico per cui vi era l’esistenza di unmagazzino assai rilevante e in continuo aumento con formazione digiacenze di merci per importi molto elevati e superiori all’ammontaredei ricavi dichiarati.Si tratta di un compiuto accertamento in fatto cui il motivo in esameoppone considerazioni generiche, richiamando, altrettantogenericamente, varia documentazione di cui non offre alcunalocalizzazione nell’ambito delle produzioni del giudizio di merito.Infatti, il ricorrente, pur deducendo apparentemente una violazionedi norme di legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operatadal giudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazionedel giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado dimerito (Cass. n. 8758/2017). Oggetto del giudizio che si vorrebbedemandare a questa Corte non è l’analisi e l’applicazione delle norme,Numero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazione del giudicedi merito (Cass. n. 17744/2022; Cass. n. 3340/2019; Cass. n.640/2019; Cass. n. 24155/2017; Cass. n. 8315/2013).Costituisce invece fermo principio di questa Corte che con laproposizione del ricorso per cassazione, il ricorrente non può rimetterein discussione, contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento infatto dei giudici del merito, tratto dall'analisi degli elementi divalutazione disponibili ed in sè coerente, atteso che l'apprezzamentodei fatti e delle prove è sottratto al sindacato di legittimità, dalmomento che, nell'ambito di quest'ultimo, non è conferito il potere diriesaminare e valutare il merito della causa, ma solo quello dicontrollare, sotto il profilo logico formale e della correttezza giuridica,l'esame e la valutazione fatta dal giudice di merito, cui resta riservatodi individuare le fonti del proprio convincimento e, all'uopo, di valutarele prove, controllarne attendibilità e concludenza e scegliere, tra lerisultanze probatorie, quelle ritenute idonee a dimostrare i fatti indiscussione (Cass. n. 23872/2020; Cass. n. 9097/2017).3. Con il terzo motivo di impugnazione, proposto in relazione all'art.360, primo comma, n. 5, c.p.c., si deduce l’omesso esame di fattodecisivo discusso tra le parti costituito dall’ampia produzionedocumentale di parte, di cui viene indicata la decisività.3.1. Il motivo è inammissibile.La deduzione del vizio ex n. 5 dell’art. 360, primo comma, c.p.c., èimpedita dalla circostanza di essere in presenza di una cd. doppiaconforme di merito (art. 348-ter, ultimo comma, c.p.c., applicabileratione temporis) e dalla mancata indicazione da parte del ricorrentedi elementi di diversità delle ragioni di rigetto del ricorso in primo gradoe in appello (Cass. n. 26934/2023; Cass. n. 26860/2014; Cass. n.26774/2016; Cass. n. 20994/2019; Cass. n. 5947/2023).Numero registro generale 29977/2019Numero sezionale 3894/2026Numero di raccolta generale 15329/2026Data pubblicazione 20/05/2026Neanche risulta chiaramente esplicitato il carattere decisivo di taleproduzione documentale, consistente nelle scritture contabili e nellavisura camerale, rispetto alla contestata antieconomicità delcomportamento.Infine, il motivo ex n. 5 dell’art. 360 c.p.c. è inammissibile ove sideduca, come nel caso di specie, l'omesso esame di elementi istruttorinon integra, di per sé, il vizio di omesso esame di un fatto decisivoqualora il fatto storico, rilevante in causa, sia stato comunque preso inconsiderazione dal giudice, ancorché la sentenza non abbia dato contodi tutte le risultanze probatorie (Cass., Sez. U., n. 8053/2014).4. Concludendo, il ricorso va respinto.Nulla va disposto in merito alle spese di lite in ragione del mancatosvolgimento di attività difensiva da parte dell’Agenzia delle entrate. P.Q.Mrigetta il ricorso.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002,inserito dall’art. 1, comma 17, della l. n. 228 del 2012, dà atto dellasussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte delricorrente, dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art.13, se dovuto.Così deciso in Roma, il 7 maggio 2026.Il PresidenteValentino Lenoci