Cassazione n. 30454/2022

liberato di pronunciare la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 33827/2018 del ruolo generale, proposto DAL C [OSCURATO:PERSONA] B [OSCURATO:PERSONA] S ANNIO A LIFANO ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), con sede in [OSCURATO:PERSONA] (CE), al [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore, dr. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso, in forza di procura speciale e nomina poste a margine del ricorso e di delibera n. 113/2018, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 62C41CG596 A), elettivamente domiciliata, con l’avv. [OSCURATO:PERSONA], in Roma, alla [OSCURATO:PERSONA] n. 44, presso lo studio legale Corbyons-Protto. - RICORRENTE – [OSCURATO:PERSONA] A LESSANDRO Z ARONE (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 67M29 F839 Z), [OSCURATO:IDENTITA_RESIDUA] 29 agosto 1967, rappresentato e difeso, in forza di procura speciale e nomina poste in calce al controricorso, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 43C13 G964 S), domiciliato, ai sensi dell’art. 366, co. 2, c.p.c., presso la cancelleria di questa Corte. - CONTRORICORRENTE – per la cassazione della sentenza n. 3650/25/2018 della Commissione tributaria regionale della Campania, depositata il 16 aprile 2018, non notificata; UDITA la relazione della causa svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] nella camera di consiglio non partecipata del 7 luglio 2022 (mediante collegamento da remoto, ai sensi dell'art. 27, comma 1, del D.L. 28 ottobre 2020 n. 137, convertito, con modificazioni, dalla Legge 18 dicembre 2020 n. 176, in virtù della proroga disposta dall'art. 16, comma 3, del D.L. 30 dicembre 2021 n. 228, convertito, con modificazioni, dalla Legge 25 febbraio 2022 n. 15, con le modalità stabilite dal decreto reso dal Direttore Generale dei [OSCURATO:PERSONA] ed Automatizzati del Ministero della Giustizia il 2 novembre 2020); [OSCURATO:PERSONA] : 1. con la cartella n. 071/2015/0163648026 il suindicato Consorzio intimava ad [OSCURATO:PERSONA] il pagamento della somma di 30.155,28 € a titolo di contributi consortili (di cui 6.344,00 € per il consorzio di bonifica e miglioramento fondiario, 22.036,74 € per il contributo di manutenzione e 429,00 € per il consorzio di irrigazione), maturati nell’anno di imposta 2014; 2. la Commissione tributaria provinciale di Caserta accoglieva parzialmente il ricorso del contribuente con sentenza n. 6936/7/2017, limitatamente al contributo di bonifica; 3. la Commissione tributaria regionale dell a Campania, con la sentenza impugnata, respingeva l’appello del Consorzio ed accoglieva quello incidentale proposto da [OSCURATO:PERSONA] volto all’annullamento dell’atto impositivo, premettendo che la cartella di pagamento oggetto di impugnazione costituiva il primo atto con cui il consorzio aveva richiesto il pagamento della suindicata somma e ritenendo, sulla scorta dei principi affermati dalla Corte di Cassazione con la pronuncia n. 11722/2010 resa a Sezioni Unite, che detta intimazione fosse illegittima, in quanto priva di motivazione, non avendo dato conto dei presupposti della pretesa impositiva, poiché non era stato indicato il piano di classifica o altro atto generale, né erano stati precisati i parametri con i quali era stato calcolato il contributo; 3.1. il Giudice regionale aggiungeva che « il palese difetto di motivazione dell’atto impositivo nel caso di specie non è sanato dall’avvenuta proposizione del ricorso da parte del contribuente il quale, lungi dal rilevare con tale atto una piena conoscenza dei presupposti dell’imposizione, ne contesta la sussistenza sia sotto il profilo della mancata indicazione da parte dell’ente degli atti generali su cui esso si fonda, sia sotto il profilo dei concreti benefici apportati ai fondi assoggettati al tributo» (così a pagina n. 4 della sentenza impugnata); 3.2.il Giudice dell’appello poneva, altresì, in evidenza che il piano di classifica depositato dal Consorzio nel corso del giudizio era stato oggetto di modifiche, di cui nemmeno era stata fornita evidenza del loro contenuto, assumendo, quindi, che non «risulta(no) … forniti i necessari elementi di prova in ordine al contenuto degli atti di natura generale che fissano il perimetro di contribuenza e che regolano la riscossione del contributo ai consorziati, con conseguente impossibilità di stabilire, nel caso specifico, la sussistenza dei presupposti che legittimano la pretesa impositiva oggetto della controversia» (così sempre a pagina n. 4 della sentenza impugnata); 3.3. la Commissione, sotto altro profilo, riteneva che la contestazione del contribuente circa il difetto di motivazione della cartella opposta avesse riguardato l’atto impugnato nella sua interezza (compresi cioè i contributi di manutenzione e di irrigazione) e non solo il contributo di bonifica; 4.avverso tale sentenza il Consorzio di Bonifica del [OSCURATO:PERSONA] proponeva ricorso per cassazione, notificato tramite posta elettronica certificata il 16 novembre 2018 e poi tramite servizio postale il 22 novembre 2018, formulando tre motivi d’impugnazione; 5.[OSCURATO:PERSONA] notificava, sempre tramite posta elettronica certificata, controricorso in data 20 dicembre 2018, concludendo per il rigetto del ricorso; [OSCURATO:PERSONA] : 6. con il primo motivo di impugnazione il Consorzio ha lamentato, in relazione all’art. 360, co. 1, n. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione degli artt. 3 della legge n. 241/ 1990, 7 della legge n. 212/2000 e 21 del R.D. n. 215/1933, sostenendo che il Giudice dell’appello avesse errato nel ritenere sussistente il vizio di motivazione dell’atto, laddove era apparso «palese che il contribuente era ben a conoscenza degli elementi tutti che l’atto impositivo deve riportare, tanto che ha puntualmente contestato la cartella di pagamento in ogni sua parte» (così a pagina n. 7 del ricorso); 6.1. il ricorrente ha segnalato, altresì, che « l’annualità 2014 portata dalla cartella inizialmente opposta non era certo la prima che il Consorzio portava in esazione nei suoi confronti» (v. pagina n. 8 del ricorso), per cui «il contribuente era a conoscenza degli elementi che hanno portato all’emissione della cartella» (v. pagina n. 9 del ricorso), richiamando sul punto l’ordinanza di questa Corte n. 22302/2018, che, in relazione ad altro anno di imposta, aveva dichiaratoinammissibile il motivo di ricorso proposto dal Zarone in ragione del difetto di motivazione dell’atto, concludendo, quindi, l’istante nel senso che «anche senza indicazione specifica in seno alla Cartella di pagamento degli estremi degli atti amministrativi generatori della imposizione di contribuenza, l’onere doveva reputarsi assolto mediante il diverso e presupposto adempimento trascrizionale, di cui come detto, il Consorzio aveva documentalmente provato l’esistenza mediante deposito degli atti del giudizio» (v. pagina n. 9 del ricorso); 7. con il secondo motivo di impugnazione l’ente ha denunciato, in relazione all’art. 360, co. 1, nn. 4 e 5, c.p.c., «la nullità della sentenza e del procedimento per violazione delle regole sulla prova e del giusto processo» nonché l’«omesso esame circa un fatto decisivo per il giudizio che è stato oggetto di discussione tra le parti» (v. pagina 9 del ricorso), rappresentando che la Commissione aveva ignorato che il «Consorzio in allegato all’atto di appello, depositava relazione tecnica con la quale si dava prova della sussistenza del beneficio in capo al contribuente e delle opere di bonifica effettuate» (cfr. pagina n. 10 del ricorso) e quindi del beneficio fondiario, assumendo, più in generale, che l’inclusione del bene nel perimetro di contribuenza e l’avvenuta approvazione del piano di classifica determina una presunzione del vantaggio fondiario, che spetta al contribuente superare con la relativa prova contraria; 8. con il terzo motivo di impugnazione il Consorzio hadedotto, in relazione all’art. 360, co. 1, nn. 3, 4 e 5, c.p.c., la violazione degli artt.868 e 915 c.c., nonché dell’art. 140 del R.D.L. 368 dell’8 maggio 1904 per aver omesso di esaminare un fatto decisivo per il giudizio, che era stato oggetto di discussione tra le parti; OSSERVA 9.Il primo motivo di ricorso va rigettato per le seguenti ragioni. Costituisce circostanza di fatto pacifica tra le parti che il contenuto della cartella esattoriale non ha richiamato gli atti su cui si fonda la pretesa oggetto della richiesta di pagamento, come riconosciuto dalla stessa difesa del consorzio nella parte in cui ha dato conto che l’atto impugnato non indicava gli «estremi degli atti amministrativi generatori dell’imposizione di contribuenza» (v. pag ina n. 9 del ricorso). Ciò posto, va osservato che il motivo di impugnazione sviluppa la tesi secondo cui il contribuente, nonostante la predetta carenza, fosse comunque a conoscenza dei contenuti della pretesa impositiva anche perché in relazione ad una precedente annualità era sorto contenzioso tra le parti, che è stato poi definito da questa Corte con l’ordinanza n. 22302/2018, la quale ha dichiarato inammissibile il motivo di impugnazione proposto dallo Zarone proprio in relazione al dedotto difetto di motivazione dell’atto impugnato. 9.1.Ebbene, tale ordine di idee non può essere condiviso. Deve, infatti, riconoscersi che nel delineato, pacifico, contesto fattuale - caratterizzato dalla mancata indicazione degli estremi e/o riproduzione nella cartella impugnata delle fonti giustificative della pretesa erariale - correttamente la Commissione r egionale, dopo aver ritenuto che la cartella impugnata costituisse in relazione alla pretesa in oggetto (annualità 2014) il primo atto impositivo, ha richiamato ed applicato il principio di diritto affermato da questa Corte con la menzionata pronuncia resa a sezioni unite, secondo cui «Quando la cartella esattoriale non segua uno specifico atto impositivo già notificato al contribuente, ma costituisca il primo ed unico atto con il quale l'ente impositore esercita la pretesa tributaria, come nel caso in cui il Consorzio, ai sensi del R.D. 13 febbraio 1933, n. 215, art. 21 , procede alla riscossione dei contributi, essa deve essere motivata alla stregua di un atto propriamente impositivo, e contenere, quindi, gli elementi indispensabili per consentire al contribuente di effettuare il necessario controllo sulla correttezza dell'imposizione. Tale motivazione può essere assolta per relationem ad altro atto che costituisca il presupposto dell'imposizione, atto del quale, tuttavia, debbono comunque essere specificamente indicati gli estremi, anche relativi alla pubblicazione dello stesso su bollettini o albi ufficiali che eventualmente ne sia stata fatta a sensi di legge, affinchè il contribuente ne abbia conoscenza o conoscibilità: l'atto di rinvio, quando si tratta di atti dei quali il contribuente abbia già integrale e legale conoscenza per effetto di precedente notificazione o pubblicazione, non deve essere necessariamente allegato alla cartella - secondo una interpretazione non puramente formalistica della L. 27 luglio 2000, n. 212, art. 7, comma 1, (cosiddetto Statuto del contribuente) -, sempre che ne siano indicati nella cartella stessa i relativi estremi di notificazione o di pubblicazione». (così Cass., SS. UU., n. 11722/2010 e, tra le tante, anche Cass. n. 28276/2013; Cass.n. 2373/2013; Cass. n. 21804/2017). 9.2. In tale direzione, occorre rimarcare che la Commissione regionale ha ritenuto che «la cartella di pagamento oggetto della controversia risulta essere il primo atto mediante il quale l’Ente ha richiesto il pagamento del contributo consortile, non essendo stato prodotto dal Consorzio alcun atto o comunicazione ad essa preliminare» (v. pagina n. 3 della sentenza impugnata). E giova pure porre in evidenza che il Giudice dell’appello ha anche precisato – come sopra già esposto – che il predetto deficit motivazionale non poteva considerarsi sanato dall’impugnazione proposta dal contribuente, non avendo questi acquisito con tale atto una piena conoscenza dei presupposti dell’imposizione e lamentando, con l’impugnazione, proprio la mancata indicazione da parte dell’ente degli atti generali su cui esso si fonda. Orbene, la valutazione circa il vizio di motivazione dell’atto impositivo integra un apprezzamento di merito che non è censurabile in sede di legittimità, come chiarito da questa Corte, secondo cui «”lo stabilire se, in concreto, la motivazione di un determinato avviso di accertamento risponda o meno ai requisiti di validità è compito precipuo del Giudice tributario e non è dato al contribuente, se la decisione è motivata, sollecitare alla Corte di Cassazione una revisione critica del suindicata giudizio, salvo che non vengano enunciati ed evidenziati, nel ricorso, ben specifici errori di diritto in cui il Giudice di merito sia incorso" (cfr. Cass. n. 7313/2005; Cass. n. 17762/2002Cass. n. 17762/2002)» (cfr. Cass. n. 9582/2013). Sulla scorta di tale principio e sulla base della valutazione fornita dalla Commissione sul fatto che la cartella impugnata costituiva il primo atto impositivo portato a conoscenza del contribuente e che tale documento non aveva fornito alcuna indicazione degli atti su cui si basava la pretesa, può, allora, archiviarsi il riferimento operato dalla difesa della ricorrente al contenuto dell’ordinanza n. 22302/2018, emessa da questa Corte tra le stesse parti in relazione ad altro anno di imposta (2012) e ad altra cartella di pagamento, con cui si è dichiarato inammissibile il primo motivo di ricorso per cassazione del contribuente in ordine al difetto di motivazione della cartella sul rilievo che «la sentenza della CTR ha, con accertamento di fatto non censurato, dato atto che gli uffici indicati a pag. 3 della cartella avrebbero potuto agevolmente fornire al contribuente le informazioni in ordine agli estremi relativi alla pubblicazione del piano di classifica, rendendo agevole il controllo sulla motivazione”» (così l’ordinanza n. 22302/2018). Va, infatti, dato conto che detto precedente (che non ha definito il relativo giudizio, essendo stata la sentenza impugnata cassata con rinvio) ha posto in rilievo che il Giudice regionale aveva ritenuto, con valutazione non censurata, che quella cartella avesse una qualche utile indicazione circa le fonti giustificative della pretesa, risultando per tale via sufficientemente motivata, laddove nella fattispecie in rassegna il Giudice a quo, con valutazione di merito non censurabile, ha ravvisato che l’atto impugnato fosse, invece, privo di ogni indicazione in ordine ai fatti costitutivi della pretesa. Né il riferimento alla citata ordinanza può ora tornar utile al Consorzio per accreditare l’ordine di idee che lo Zarone fosse già a conoscenza delle ragioni della richiesta di pagamento in ragione di tale pregresso contenzioso, giacchè nel ricorso in esame non si precisa in alcun modo che tale circostanza di fatto sia stata posta all’attenzione dei giudici di merito, per cui finisce con l’integrare, nella presente sede, un’inammissibile allegazione di una nuova circostanza di fatto, che ben poteva essere rappresentata nei precedenti gradi di giudizio, risultando il citato contenzioso (v. la menzionata ordinanza di questa Corte, che ha deciso su di una sentenza di appello resa nell’anno 2016) ancora in corso al momento in cui la Commissione regionale ha reso la decisione impugnata. 9.3.Non solo. Le valutazioni formulate dalla Corte territoriale si adeguano anche all’ulteriore principio espresso da questa Corte con la citata pronuncia resa a Sezioni Unite nella parte in cui ha avvertito che «il riscontrato difetto di motivazione della cartella nell'ipotesi suindicata non può, tuttavia, condurre all'astratta dichiarazione di nullità della medesima, allorché la stessa sia stata impugnata dal contribuente, il quale abbia, da un lato, dimostrato di avere piena conoscenza dei presupposti dell'imposizione puntualmente contestandoli e, dall'altro, non abbia allegato e specificamente provato quale sia stato in concreto il pregiudizio che il vizio dell'atto abbia determinato al suo diritto di difesa» (così Cass., SS. UU., n. 11722/2010). Nel caso che occupa, infatti, il Giudice regionale ha avuto modo cura di chiarire con il suddetto accertamento di merito - non rinnovabile nella presente sede e privo di errori in punto di diritto -che l’impugnazione della cartella non aveva dimostrato che il contribuente avesse comunque conseguito piena conoscenza dei presupposti della pretesa impositiva, duolendosi, piuttosto, proprio di questo, con ciò ravvisando il Giudice a quo, implicitamente quanto chiaramente, la condizione di minorata difesa con la quale l’attuale controricorrente si era opposto ad un atto che non aveva rappresentato le ragioni della sua legittima adozione. Del resto, una pur incompiuta comprensione delle ragioni poste a base della cartella impugnata è stata acquisita solo nel corso del giudizio di merito attraverso il deposito del piano di classifica, peraltro sottoposto a modifiche di cui il Consorzio non ha fornito traccia, come pure ritenuto dalla Commissione tributaria regionale, il che vale a confermare la sussistenza del vizio di motivazione dell’atto, come valutata dal Giudice regionale secondo i suindicati principi di diritto, dovendo appena aggiungersi sul punto che «il contenuto motivazionale dell'avviso di accertamento deve sussistere ex se, quale requisito (strutturale) di legittimità dell'atto, così che non può essere integrato (a posteriori) in sede processuale (cfr., ex plurimis, Cass., 9 marzo 2020, n. 6538; Cass., 19 novembre 2019, n. 29993; Cass., 12 ottobre 2018, n. 25450; Cass., 23 ottobre 2017, n. 25037; Cass., 9 marzo 2017, n. 6065; Cass., 6 febbraio 2015, n. 2184; Cass., 31 ottobre 2014, n. 23237; Cass., 13 giugno 2012, n. 9629)» (così Cass. n. 15123/2022). 10. Alla stregua di tali riflessioni il primo motivo di ricorso va, quindi, rigettato, il che rende superfluo l’esame dei restati due motivi (sulla prova dell’esistenza del beneficio fondiario e sull’obbligo di manutenzione che grava sui proprietari dei terreni), i quali restano assorbiti in ragion del tombale annullamento dell’atto, come derivante dalla presente decisione. 11. Le spese del presente grado di giudizio seguono la soccombenza e si liquidano secondo i parametri di cui al decreto ministeriale n. 55/2014 nella misura indicata in dispositivo. 12. Va, infine, dato conto che ricorrono i presupposti di cui all’art. 13, co. 1 quater del d.P.R. 115/2002, per il versamento da parte del Consorzio di Bonifica del [OSCURATO:PERSONA] di un ulteriore importo pari a quello eventualmente dovuto per il ricorso. P . Q . M . la Corte rigetta il ricorso e condanna Consorzio di Bonifica del SannioAlfano al pagamento delle spese del presente grado di giudizio, che liquida in favore di [OSCURATO:PERSONA] nella misura di 4.000,00 € per competenze, 600,00 € per