Cassazione n. 18066/2026

all'Avvocatura Generale dello Stato.-ricorrente-controSocieta' [OSCURATO:PERSONA], in persona del legale rappresentantepro tempore, rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA] d'Iliounitamente all’avvocato [OSCURATO:PERSONA] ricorrente incidentale-avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Calabrian. 2183/2021 depositata il 17/06/2021.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 28/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/20261.Con ricorso notificato in data 04.10.2018 la [OSCURATO:PERSONA] ViboneseDue s.r.l., in persona del legale rappresentante p.t., impugnava innanzialla [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] l’avviso diaccertamento n. VV0033067/2018, con il quale l’Agenzia delle Entrate –[OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:PERSONA] – [OSCURATO:PERSONA] – Territorio,aveva rettificato la rendita proposta relativamente all’unità immobiliarecensita al catasto Edilizio del Comune di Pizzo al fg. 7, part. 294 - delquale la società ricorrente era proprietaria superficiaria - costituita da unimpianto fotovoltaico a terra, rideterminando la rendita in € 4.470,00.Il giudizio di primo grado si concludeva con sentenza n. 1037/2019depositata il 22.07.2019 di rigetto del ricorso.2. L’appello proposto dalla società veniva definito con una sentenza dellaCommissione Tributaria Regionale della Calabria con la quale si accoglievaparzialmente il ricorso, ritenendo fondato il motivo relativo all’illegittimainclusione, nella stima, della componente strumentale costituita dallastruttura metallica di sostegno ai pannelli e disponendo la compensazionedelle spese di lite tra le parti.3. Avverso la pronuncia n. 2183/2021 emessa dalla CommissioneTributaria Regionale della Calabria in data 14 maggio 2021, depositata ilgiorno 17 giugno 2021, non notificata, l’Ufficio proponeva ricorso percassazione, affidato ad unico motivo.4. [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. si è costituita in giudiziodepositando controricorso e ricorso incidentale, affidato a tre motivi,illustrati con memoria.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con l’unico motivo di ricorso principale, si denuncia “violazione dell’art.30 DPR 1142/1949, art. 1 commi 1 21 e 22 legge n. 208/2015 in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3 c.p.c.” poichè il Collegio regionale avevaerroneamente interpretato le disposizioni normative citate che prevedonoNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026l’esclusione dalla stima catastale della struttura metallica atta asorreggere i pannelli fotovoltaici.2. Con il primo motivo del ricorso incidentale, si lamentava “Violazionedell’art. 7 della L. n. 212/2000, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3c.p.c.” atteso che i giudici regionali avevano ritenuto soddisfatto l’obbligodi motivazione contenuto nell’avviso impugnato sebbene l’Ufficio avessevalutazione tecnica ed economica dei medesimi elementi di fattocaratterizzanti l’immobile così come descritti dalla proponente, ma inragione di quell’ulteriore elemento costituito dalla rilevanza della strutturametallica sorreggente il pannelli fotovoltaici, nonché degli ulteriori costiaccessori”.2.1 Con il secondo motivo del ricorso incidentale, la parte contribuente sidoleva della “Violazione dell’art. 112 c.p.c. in relazione all’art. 360, 1 co.,n. 4” in cui sarebbe incorsa la sentenza impugnata nella parte in cui nonavrebbe verificato che il valore della rendita era di gran lunga inferiore aquanto accertato dall’Ufficio.2.2 Con l’ultimo motivo, la società contribuente lamentava la “Violazionedell’art. 18 e 53 D.Lgs. n. 546/92 in relazione all’art. 360, 1 co., n. 3c.p.c.” per aver la corte di secondo grado dichiarato inammissibile ilmotivo afferente alla quantificazione delle componenti accessorie, poichèritenuto eccessivamente generico.3.1 Giova in via preliminare evidenziare che con le innovazioni apportatedalla legge di stabilità 2016 (art. 1, comma 21, l. 28 dicembre 2015, n.208) sono state escluse dalla stima diretta «macchinari, congegni,produttivo».Nell’ambito della disciplina catastale va innanzitutto richiamata la nozionedi «immobile urbano» di cui all’art. 4 r.d.l. 13 aprile 1939, n. 652,secondo cui: «si considerano come immobili urbani i fabbricati e leNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026costruzioni stabili di qualunque materiale costituiti, diversi dai fabbricatirurali. Sono considerati come costruzioni stabili anche gli edifici sospesi ogalleggianti, stabilmente assicurati al suolo». La norma regolamentaredell’art. 2, comma 3, d.m. 2 gennaio 1998, n. 28, precisa che «l'unitàimmobiliare è costituita da una porzione di fabbricato, o da un fabbricato,o da un insieme di fabbricati ovvero da un'area, che, nello stato in cui sitrova e secondo l'uso locale presenta potenzialità di autonomia funzionalee reddituale. Sono considerate unità immobiliari anche le costruzioniovvero porzioni di esse, ancorate o fisse al suolo, di qualunque materialecostituite, nonché gli edifici sospesi o galleggianti, stabilmente assicurati alsuolo, purché risultino verificate le condizioni funzionali e reddituali di cuial comma 1. Del pari sono considerate unità immobiliari i manufattiprefabbricati ancorché semplicemente appoggiati al suolo, quando sianostabili nel tempo e presentino autonomia funzionale e reddituale».Si è posto in passato il problema della rilevabilità ai fini della renditacatastale delle pale eoliche, dei pannelli fotovoltaici e delle turbine, inquanto manufatti che, pur rimanendo elementi oggettivamente distintidall’immobile «centrale elettrica», in ragione della funzione svolta,presentavano una potenziale mobilità, in quanto incorporate e soloimbullonate nella struttura muraria e, quindi, separabili nei singolicomponenti.La questione è stata risolta dal legislatore con l’intervento di una norma diinterpretazione autentica (art. 1–quinquies d.l. 31 marzo 2005, n. 44)includendo, nel computo della rendita catastale, le «costruzioni stabili»connesse al suolo, anche in via transitoria, attraverso qualsiasi mezzo diunione, al fine di realizzare un unico bene complesso, ivi compresi glielementi mobili necessari alle esigenze dell’attività industriale. Ne èseguito il costante indirizzo giurisprudenziale formatosi nelle controversieassoggettate al regime previgente all’introduzione della legge di stabilitàn. 208/2015 (di cui appresso si dirà) secondo il quale «I parchi eolici, inNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026quanto costituiscono centrali elettriche, rispetto alle quali il sistemanormativo non offre indicazioni che ne giustifichino un trattamentodifferenziato, sono accatastati nella categoria "D/1-Opificio" e le paleeoliche debbono essere computate ai fini della determinazione dellarendita, come lo sono le turbine di una centrale idroelettrica, poichéanch'esse costituiscono una componente strutturale ed essenziale dellacentrale stessa, sicché questa senza quelle non potrebbe più esserequalificata tale, restando diminuita nella sua funzione complessiva edunitaria ed incompleta nella sua struttura» (cfr. tra le tante Cass. nn.4028/2012, 24815/14 e, da ultimo, 32861/2019). Si è, quindi, ritenutacorretta la classificazione D1 e la prassi dell’Ufficio di individuare l'oggettodella stima finalizzata all'attribuzione di rendita nell'insieme dei benicostituenti l'aerogeneratore, comprensivo non soltanto delle componentiprettamente immobiliari o infisse al suolo, ma anche di quelle componenti(navicella, rotore, pale, cabina elettrica, spazi di manovra e servizio ecc.)di per sé fisicamente amovibili ma non separabili senza pregiudizio allafunzione precipua di generazione energetica.In buona sostanza, combinando la normativa fiscale con quella civilisticaed ampliando la prospettiva ad ogni tipo di unità immobiliare adestinazione speciale e particolare sussumibile nella categoria D ed E,sono state inglobate tra gli elementi idonei a descrivere l’unità immobiliaree ad incidere sulla determinazione della rendita tutte le componenti checontribuiscono ad assicurare, in via ordinaria, un’autonomia funzionale ereddituale stabile. Ad avvalorare tale interpretazione ha contribuito anchel’art. 1, comma 244, della legge 23 dicembre 2014, n. 190 (legge distabilità per l’anno 2015), che risolveva la questione degli impiantifunzionali al processo produttivo con il richiamo alle «istruzioni di cui allacircolare dell'Agenzia del territorio n. 6/2012 del 30 novembre 2012,concernente la “Determinazione della rendita catastale delle unitàNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026immobiliari a destinazione speciale e particolare: profili tecnico-estimativi”».3.2 In tale quadro normativo e giurisprudenziale si è innestato l’art. 1,comma 21, l. n. 208/2015 (Legge di stabilità 2016), il quale stabilisce che«A decorrere dal 1° gennaio 2016, la determinazione della renditacatastale degli immobili a destinazione speciale e particolare, censibilinelle categorie catastali dei gruppi D ed E, è effettuata, tramite stimadiretta, tenendo conto del suolo e delle costruzioni, nonché degli elementiad essi strutturalmente connessi che ne accrescono la qualità e l'utilità,nei limiti dell'ordinario apprezzamento. Sono esclusi dalla stessa stimadiretta macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti, funzionali allospecifico processo produttivo». La norma testé passata in rassegna,applicabile ratione temporis alla presente controversia che ha avutoorigine dalla presentazione della richiesta Docfa da parte del contribuente,esclude «gli imbullonati» dalla determinazione della rendita catastale,innovando quelli che erano i criteri di determinazione della stima deifabbricati speciali confermata dalla giurisprudenza della Corte dilegittimità.In particolare, attraverso una tecnica legislativa «per esclusione», illegislatore del 2015 nella prima parte della disposizione normativadescrive le caratteristiche di bene immobile o parte integrante di esso(suolo, costruzioni ed altri elementi ad essi strutturalmente connessi), chene accresce l’utilità ed il valore, per poi escludere nell’ultima parte da talebene tutte quelle componenti che sono funzionali al processo produttivo(macchinari, congegni, attrezzature, impianti), meglio noti con ladenominazione di «imbullonati». La scelta legislativa è quindi quella disottrarre dal carico impositivo del tributo locale il valore delle componentiimpiantistiche secondo un criterio distintivo che privilegia la destinazionead attività produttive dei settori della siderurgia, manifattura, energia,Numero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026indipendentemente dalla natura strutturale e dalla rilevanza dimensionaledel manufatto che sia o meno infisso al suolo.Questa Corte, pronunciandosi su fattispecie del tutto sovrapponibile aquella per cui è causa, ha già affermato, con principi pienamente condivisidal Collegio che: “La nozione che emerge dall’art. 1, comma 21, l.208/2015 di macchinari, congegni, attrezzature ed altri impianti,funzionali e strutturali allo specifico processo produttivo e sottratti alregime fiscale, prescinde dal fatto che i manufatti siano o meno infissistabilmente al suolo, essendo invece essenziale il loro impiego nelprocesso produttivo. E’ irrilevante la consistenza fisica della costruzione,ciò che interessa è il rapporto di strumentalità rispetto al processoproduttivo. Tale conclusione è conforme alla ratio sottostante alladisciplina introdotta dall’art. 1, comma 21, l. 208/2015, che sanciscel’irrilevanza catastale di tutta la componente impiantistica che, in quantotale, risulta inidonea ad apportare al fabbricato a cui accede – al di fuoridello specifico processo produttivo ivi svolto – un’effettiva (residua) utilitàproduttiva/reddituale. E’, quindi, ben possibile che un elementostrutturalmente connesso al suolo o alla costruzione che ne accresce laqualità o l’utilità debba essere espunto dalla valutazione catastale inragione della sua specifica funzionalità rispetto al processo produttivo (cfr.Cass. VI sez. n. 20726, n. 20727, n. 20728, n. 21460, n. 21461, n.21462, n. 21286, n. 21287, n. 21288, 27028, 27029, 26173, 26172,25406, 25405, 23230, 22355, 23230, 22355, 25406 del 2020, Cass. Vsez. nn. 27787, 25789 e 25790 del 2021 e, più recentemente, Cass., Sez.6 - 5, Ordinanza n. 32344 del 2022, Cass., Sez. 5, Ordinanza n. 31933 del2022, Cass., Sez. 5, Sentenza n. 28556 del 2022, Cass., Sez. 6 - 5,Ordinanza n. 27040 del 2022” (Sez. 5, Ordinanza n. 6790 del 2023, nonmassimata).4. Venendo al caso di specie, il motivo di ricorso principale è privo dipregio, in quanto va condiviso il ragionamento della sentenza impugnataNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026che ha disatteso la tesi dell’amministrazione finanziaria che insiste nelritenere che la struttura metallica di supporto ai pannelli dovessequalificarsi come “costruzione” rilevante ai fini della stima del bene.Invero, l’Ufficio censura la sentenza gravata nella parte in cui non avrebbetenuto conto sia della consistenza volumetrica della struttura metallica chereggeva i pannelli (di circa 7000 mq) sia del fatto che negli impianti diproduzione di energia fotovoltaica siffatta struttura ancorata al terreno confunzione di sostegno dei pannelli non partecipa al processo produttivo ditrasformazione dell’energia.Nel controricorso la società contribuente ha rimarcato che in sede diaccertamento l’amministrazione non avrebbe palesato le ragioni per cuitale componente doveva essere inclusa nella stima, sebbene non inseritanella docfa.4.1 Invero, ad avviso del Collegio, tiene la ragione decisoria che fondal’esclusione di tale componente impiantistica dalla stima sul rilievodell’impiego nel processo produttivo, a prescindere dalla consistenzavolumetrica e dalla circostanza di essere strutturalmente connessa alsuolo.Ciò che rileva per i giudici di secondo grado è “il rapporto di strumentalitàrispetto al processo produttivo” da cui promana l’irrilevanza catastale dellacomponente impiantistica, risultando “inidonea ad apportare all’immobile acui accede – al di fuori dello specifico processo produttivo ivi svolto –un’effettiva (residua) utilità produttiva/reddituale”.Invero, veicolare la presente doglianza con lo strumento della violazione dilegge, non sembra sforzo idoneo a confutare il ragionamento operato dalgiudice di merito, puntando in maniera indebita ad una nuova valutazionedi fatto che esula dal sindacato a cui è chiamata questa Corte.Una volta accertato - come fa la CTR della Calabria - la mancanza diautonomia della componente impiantistica di interesse ed appurata altresìla sua funzione ancillare, strumentale ed integrata alla produzioneNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026energetica dell’impianto fotovoltaico, non si ravvisa - come pretendel’Ufficio ricorrente - alcuna violazione di legge in cui sarebbe incorsa lapronuncia in esame.5. Con il primo motivo di ricorso incidentale, la società contribuentecensura la sentenza impugnata nella parte in cui non avrebbe rilevato ildifetto di motivazione dell’avviso di accertamento, con specificoriferimento alla inclusione nella stima diretta della struttura metallica con5.1 Non è chi non veda che per questa parte della doglianza non sussistel’interesse all’impugnazione della sentenza che ha accolto il ricorso dellasocietà sul punto, peraltro confermata da questo collegio con il rigettodell’unico motivo di ricorso principale.Quanto al resto della doglianza che indugia sul difetto di motivazionedell’atto impugnato in merito “alle ulteriori voci di costo inserite dall’Ufficionel proprio avviso di accertamento (oneri finanziari, spese tecniche, utilipromotore)”, lo stesso è privo di fondamento atteso che l’Ufficio si èadeguato alla consolidata giurisprudenza di questa Corte che, in caso diprocedura partecipata ‘docfa’, ritiene che l’onere motivazionale idoneo agiustificare la discrepanza tra la redita proposta e quella attribuitadall’Ufficio possa ritenersi “alleggerito” e quindi soddisfatto “con la meraindicazione dei dati oggettivi e della classe attribuita solo se gli elementi difatto indicati dal contribuente non siano stati disattesi dall'ufficio el'eventuale discrasia tra rendita proposta e rendita attribuita derivi da unavalutazione tecnica del valore economico dei beni classati” (cfr. da ultimoCass. n. 5449/2025 e Cass. n.29754/2024).Peraltro, non deve sfuggire che nella sentenza impugnata e conriferimento ai predetti elementi di fatto, si legge espressamente a pag. 9che “in ogni caso, del tutto evidente che i detti oneri dovranno esserecomputati tenendo conto della estromissione dal calcolo della rendita delvalore dei sistemi di ancoraggio”.Numero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/20266. Con il secondo motivo del ricorso incidentale, la società controricorrentesi duole dell’incongruenza ed infondatezza della rendita attribuitadall’Amministrazione rapportata al valore del terreno sul quale insistel’impianto fotovoltaico.Il motivo è infondato, in quanto nell’articolazione della doglianza la societàprecisa che non contesta il difetto di motivazione dell’atto che è statoescluso dalla sentenza impugnata sull’assunto che nell’avviso diaccertamento “sono riportati due prospetti riepilogativi concernenti,rispettivamente, i “precedenti dati di classamento e rendita” ed i “nuovidati di classamento e rendita accertati” che inducono i giudici regionali aritenere la motivazione dell’atto “esaustiva” (cfr. pag. 5 della sentenzagravata), quanto piuttosto la congruità della valutazione operatadall’ufficio sul terreno ab origine agricolo sul quale è stato edificatol’impianto, così spingendo questa Corte ad operare una nuova valutazionedi fatto che è riservata al giudice di merito ed è in questa sedeinsindacabile ove sorretta da una motivazione ineccepibile e coerente.Con il terzo ed ultimo motivo del ricorso incidentale, la societàcontribuente lamenta l’eccessività della quantificazione della rendita sulleparti accessorie in relazione alla indebita inclusione nel calcolo dellastruttura di sostegno, ma lo stesso può ritenersi assorbito sia dal rigettosul medesimo punto del ricorso principale sia dal rigetto anche del primomotivo del ricorso incidentale a cui è strettamente connesso.Quanto al regime delle spese, si ritiene che le stesse debbano esserecompensate in ragione della soccombenza reciproca. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso principale, rigetta il primo ed il secondo motivodi quello incidentale, assorbito il terzo e compensa le spese di lite tra leparti.Ai sensi dell’art. 13 comma 1 quater del d.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti per il versamento da parte della societàNumero registro generale 2120/2022Numero sezionale 4630/2026Numero di raccolta generale 18066/2026Data pubblicazione 05/06/2026ricorrente incidentale dell’ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello dovuto per il ricorso incidentale, a norma del comma 1° bisdello stesso articolo 13.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 28/05/2026 .Il PresidenteGiacomo [OSCURATO:PERSONA]