Cassazione n. 34711/2025

ciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 4314/2022 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], entrambi sia in proprio sia nella loro qualità di legali rappresentanti della società [OSCURATO:SOCIETA]. ambedue rappresentati e difesi in forza di procura speciale in atti dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] (domicilio digitale PEC: [OSCURATO:EMAIL]) –ricorrenti – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore rappresentate e difesa come per legge dall’avvocatura generale dello Oggetto: motivazione apparente della sentenza Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] con domicilio eletto in Roma, via dei Portoghesi n. 12 (domicilio digitale PEC: [OSCURATO:EMAIL]); - controricorrente – avverso la sentenza della [OSCURATO:PERSONA] della Toscana n. 760/02/21 depositata in data 28/06/2021, non notificata; Udita la relazione della causa svolta nell’adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA] dal [OSCURATO:PERSONA] di causa La società [OSCURATO:SOCIETA]. impugnava l’avviso di accertamento notificato a seguito di redazione di PVC della GdF relativo al periodo d’imposta 2008 con il quale l’Ufficio contestava l’utilizzo ai fini Iva di fatture per operazioni soggettivamente inesistenti. Parimenti, i soci della stessa, Carlo e [OSCURATO:PERSONA], impugnavano i conseguenti avvisi di accertamento loro notificati con riguardo alla rettifica ai fini IRPEF in capo ai medesimi, conseguente alla rettifica del reddito e dell’Iva della società. Riuniti i giudizi di fronte alla CTP di Firenze, gli stessi erano rigettati: i contribuenti appellavano e con la sentenza qui gravata la CTR della Toscana ha confermato la statuizione di primo grado. Ricorrono a questa Corte Carlo e [OSCURATO:PERSONA] unitamente alla [OSCURATO:SOCIETA]. con atto affidato a quattro motivi. L’Agenzia delle Entrate resiste con controricorso. Ragioni della decisione Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] esaminati per primi, in quanto il loro scrutinio risulta dirimente ai fini del decidere, il secondo motivo e il terzo motivo di ricorso che propongono censure motivazionali. Il secondo motivo in argomento denuncia la violazione dell’art. 36 del d. Lgs. n. 546 del 1992, in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere il giudice del merito reso motivazione apparente della propria decisione quanto alle operazioni ritenute soggettivamente inesistenti; parimenti, il terzo motivo si duole di analoga violazione, per avere la CTR mancato di esplicare i fatti allegati dall’Ufficio a supporto dell’inesistenza oggettiva delle operazioni ritenute oggettivamente inesistenti. I suddetti motivi, suscettibili di trattazione congiunta in quanto costituenti per l’appunto entrambi censure di carattere motivazionale, sono fondati. Invero, la sentenza impugnata – quanto tratta delle operazioni contestate come soggettivamente inesistenti – si limita a riportare la giurisprudenza che ritiene applicabile alla fattispecie, senza dar conto né degli elementi presuntivi indiziari dedotti e provati dall’Ufficio, né degli elementi – in direzione opposta – dedotti e provati dal contribuente al fine di dar prova della propria correttezza e diligenza. Era invece onere del giudice di merito mostrare di aver ancorato le considerazioni in diritto svolte ai fatti di causa, indicando – sia pure sommariamente e sinteticamente – gli elementi di fatto idonei da un lato a ribaltare o meno l’onere in capo al contribuente di dar prova della correttezza e diligenza e porli a confronto con gli elementi da questi introdotti nel processo al fine di fornire la ridetta prova. Costituisce infatti “ius receptum” (in termini, Cass. n. 2876/2017) il principio secondo cui il vizio di motivazione meramente apparente della sentenza ricorre allorquando il giudice, in violazione di un Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] preciso obbligo di legge, costituzionalmente imposto (art. 111 Cost., comma 6), e cioè dell'art. 132 c.p.c., comma 2, n. 4 (in materia di processo civile ordinario) e dell'omologo d. Lgs. n. 546 del 1992, art. 36, comma 2, n. 4 (in materia di processo tributario), omette di esporre concisamente i motivi in fatto e diritto della decisione, di specificare o illustrare le ragioni e l'iter logico seguito per pervenire alla decisione assunta, e cioè di chiarire su quali prove ha fondato il proprio convincimento e sulla base di quali argomentazioni è pervenuto alla propria determinazione, in tal modo consentendo anche di verificare se abbia effettivamente giudicato “iuxta alligata et probata”. Invero, l'obbligo del giudice "di specificare le ragioni del suo convincimento", quale "elemento essenziale di ogni decisione di carattere giurisdizionale" è affermazione che ha origine lontane nella giurisprudenza di questa Corte e precisamente alla sentenza delle Sezioni unite n. 1093 del 1947, in cui la Corte precisò che "l'omissione di qualsiasi motivazione in fatto e in diritto costituisce una violazione di legge di particolare gravità" e che "le decisioni di carattere giurisdizionale senza motivazione alcuna sono da considerarsi come non esistenti". Peraltro, in tema di processo tributario, è nulla, per violazione degli artt. 36 e 61 del d.Lgs. n. 546 del 1992, nonché dell'art. 118 disp. att. c.p.c., la sentenza della commissione tributaria regionale completamente carente dell'illustrazione delle critiche mosse dall'appellante alla statuizione di primo grado e delle considerazioni che hanno indotto la commissione a disattenderle e che si sia limitata a motivare "per relationem" alla sentenza impugnata mediante la mera adesione ad essa, atteso che, in tal modo, resta impossibile l'individuazione del "thema decidendum" e delle ragioni poste a fondamento del dispositivo e non Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] può ritenersi che la condivisione della motivazione impugnata sia stata raggiunta attraverso l'esame e la valutazione dell'infondatezza dei motivi di gravame (Cass. n. 15884/2017). Nella sentenza impugnata il giudice di appello si è limitato invece a richiamare una serie di massime giurisprudenziali senza alcun riscontro con riferimento agli elementi della fattispecie concreta, né sotto il profilo dell'assolvimento dell'onere della prova a carico dell'Amministrazione in ordine all'oggettiva fittizietà del fornitore e alla consapevolezza da parte del contribuente del meccanismo fraudolento né sotto quello dell'onere della prova a contrario a carico di quest'ultimo, che - senza indicare previamente se e in quali termini l'Ufficio avesse assolto all'onere probatorio a proprio carico - ha ritenuto apoditticamente non assolto. La mera trasposizione in sentenza, nella parte in fatto, del riassunto delle difese delle parti non può peraltro qui considerarsi opera di valutazione delle stesse ai fini motivazionali, non emergendo alcun esame critico delle stesse neppure in questa porzione del provvedimento impugnato. Ebbene, tale “modus operandi” si pone in frontale contrasto con i principi enunciati da questa Corte (tra molte, Cass. n. 7402/2017) secondo i quali è nulla per mancanza – sotto il profilo sia formale che sostanziale – del requisito di cui all’art. 132, comma 1, n. 4), c.p.c., la sentenza la cui motivazione consista nel dichiarare sufficienti tanto i motivi esposti nell’atto che ha veicolato la domanda accolta, quanto non meglio individuati documenti ed atti ad essa allegati, oltre ad una consulenza tecnica, senza riprodurne le parti idonee a giustificare la valutazione espressa, né indicare la ragione giuridica o fattuale che il giudice abbia ritenuto di condividere. Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA], nella specie, la motivazione della sentenza ha effettivamente il vizio di non disvelare affatto il percorso logico- giuridico seguito dal decidente per risolvere la questione postagli e di certo non può essere lasciato all'occasionale arbitrio dell'interprete integrare la sentenza, in via congetturale, con le più varie, ipotetiche argomentazioni motivazionali (cfr. Cass. civ. n. 16599/2016). L'impossibilità di individuare l'effettiva “ratio decidendi” rende allora davvero meramente apparente la motivazione della decisione impugnata, alla stregua della nozione di "motivazione apparente" innanzi delineata. Alla luce della decisione in ordine ai motivi che precedono, il primo motivo di ricorso, che lamenta la violazione dell’art. 42 c. 2 e c. 3 del d.P.R. n. 600 del 1973 e 56 c. 5 del d.P.R. n. 633 del 1972, in relazione all’art. 360 c. 1 n. 3 c.p.c. per avere la CTR erroneamente ritenuto motivato l’atto impugnato, così come il quarto motivo sono assorbiti in quanto divenuti irrilevanti al fine di decidere. Infatti, questa Corte ha precisato che l'assorbimento di una domanda in senso proprio ricorre quando la decisione sulla domanda assorbita diviene superflua, per sopravvenuto difetto di interesse della parte che, con la pronuncia sulla domanda assorbente, ha conseguito la tutela richiesta nel modo più pieno (Cass. n. 12193/2022; Cass. n. 13534/2018). La sentenza impugnata va quindi cassata con rinvio al giudice del merito che rinnoverà l’esame del fatto e del relativo diritto dandone conto in motivazione. P.Q.M Cons. Est. [OSCURATO:PERSONA] accoglie il secondo e il terzo motivo di ricorso; dichiara assorbiti il primo e il quarto motivo di ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinvia alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana in diver