Cassazione n. 15196/2026

[OSCURATO:PERSONA] E [OSCURATO:PERSONA], in persona del direttorepro tempore, rappresentata e difesa dall’Avvocatura Generale delloStato– controricorrente –avverso la sentenza n. 2805/2024 della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Calabria, depositata il 23/10/2024.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 16 aprile 2026 dalconsigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – La G G [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. impugnò dinanzi alla Corte digiustizia tributaria di primo grado di Catanzaro due avvisi diaccertamento con i quali l’Agenzia delle dogane e dei monopoli le avevaaddebitato, per l’anno d’imposta 2017 e in relazione a tre slot machineinstallate in locali ove svolgeva la propria attività commerciale, ilprelievo erariale unico (per acronimo, Preu) determinatoinduttivamente ai sensi dell’art. 1, comma 646, legge n. 190 del 2014,oltre ad irrogarle le sanzioni di legge.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. – La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Calabria,investita dell’appello della contribuente, respinse il gravame,evidenziando, in sintesi, per quanto ancora interessa in questa sede,che i tre apparecchi per cui è causa, non collegati alla rete statale diraccolta del gioco, erano stati manomessi e non consentivano iltrasferimento dei dati di gioco al sistema centrale, ciò che comportavala determinazione in via induttiva del Preu, a carico del titolareNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026dell’esercizio commerciale in cui gli apparecchi erano stati rinvenuti, aisensi del ridetto art. 1, comma 646, legge n. 190 del 2014.4. – Avverso tale ultima pronuncia la G G [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. haproposto ricorso per cassazione, affidato a tre motivi e ulteriormenteillustrato da memoria ex art. 380-bis.1 c.p.c., cui l’Agenzia delleentrate ha resistito con controricorso.5. – Formulata proposta di definizione accelerata del ricorso, ex art.380-bis c.p.c., in data 14 luglio 2025, in considerazionedell’inammissibilità e della manifesta infondatezza dei motivi, laricorrente, con atto depositato in data 22 agosto 2025, ha chiesto ladecisione del ricorso, e quindi, ai sensi degli artt. 380-bis e 380-bis.1c.p.c., è stata disposta la trattazione della causa per l’odierna cameradi consiglio.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il primo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 4, c.p.c., la nullità della sentenza impugnata per omessapronuncia, in spregio all’art. 112 c.p.c., sull’eccezione di invalidità derivatadegli avvisi di accertamento impugnati per violazione dell’art. 12 legge n.212 del 2000, eccezione formulata sia nel primo che nel secondo grado digiudizio, ma rimasta senza risposta.2. – Con il secondo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione dell’art. 12, comma 2, legge n.212 del 2000 poiché la sentenza impugnata ha ritenuto legittimi gli attiimpugnati nonostante fossero fondati su una verifica eseguita presso ilocali commerciali della contribuente durante la quale quest’ultima non eramai stata avvertita della facoltà di farsi assistere da un professionistaabilitato alla difesa dinanzi agli organi di giustizia tributaria, avvertimentoche avrebbe consentito alla società di difendersi in modo più adeguato.3. – I motivi, che per la loro stretta connessione possono essereesaminati congiuntamente, sono infondati.Numero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/20263.1. – Quanto all’omessa pronuncia sull’eccezione di invalidità derivatadegli avvisi sollevata nel giudizio di appello, deve richiamarsi la consolidatagiurisprudenza di questa Corte secondo cui non ricorre il vizio di omessapronuncia quando la decisione adottata comporti una statuizione implicitadi rigetto della domanda o eccezione formulata dalla parte, dovendoravvisarsi una statuizione implicita di rigetto quando la pretesa avanzatacol capo di domanda non espressamente esaminato risulti incompatibilecon l’impostazione logico-giuridica della pronuncia (Cass. n. 20718/2018,Cass. n. 29191/2017; Cass. n. 24155/2017). D’altra parte è configurabilela decisione implicita di una questione (connessa a una prospettata tesidifensiva) o di un’eccezione di nullità (ritualmente sollevata o rilevabiled’ufficio) quando queste risultino superate e travolte, benché nonespressamente trattate, dalla incompatibile soluzione di un’altraquestione, il cui solo esame presupponga e comporti, come necessarioantecedente logico-giuridico, la loro irrilevanza o infondatezza; neconsegue che la reiezione implicita di una tesi difensiva o di una eccezioneè censurabile mediante ricorso per cassazione non per omessa pronunzia(e, dunque, per la violazione di una norma sul procedimento), bensì comeviolazione di legge e come difetto di motivazione, sempreché la soluzioneimplicitamente data dal giudice di merito si riveli erronea e censurabileoltre che utilmente censurata, in modo tale, cioè, da portare il controllo dilegittimità sulla decisione inespressa e sulla sua decisività (Cass. n.12131/2023).Nella specie, l’eccezione di invalidità degli avvisi impugnati perviolazione dell’art. 12, comma 2, legge n. 212 del 2000 – di cui peraltrola sentenza impugnata dà espressamente atto nella parte dedicataall’illustrazione dello svolgimento del processo, indicandola come primomotivo dell’appello – è stata implicitamente disattesa dalla [OSCURATO:PERSONA], la quale, concentrando le proprie argomentazioni sullafondatezza sostanziale delle pretese impositiva e sanzionatoriaNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026dell’amministrazione e sull’effettivo riscontro probatorio dei presuppostisu cui si era basato l’accertamento, ha evidentemente ritenuto superatala questione dell’invalidità di natura formale sollevata dalla contribuente.3.2. – La (implicita) decisione del Giudice d’appello è peraltro corretta.L’art. 12, comma 1, legge n. 212 del 2000, prevede, nella suaformulazione applicabile ratione temporis, che «Tutti gli accessi, ispezionie verifiche fiscali nei locali destinati all’esercizio di attività commerciali…sono effettuati sulla base di esigenze effettive di indagine e controllo sulluogo…». Inoltre, il secondo comma dell’art. 12 dispone che «Quandoviene iniziata la verifica il contribuente ha diritto di essere informato delleragioni che l’abbiano giustificata e dell’oggetto che la riguarda, dellafacoltà di farsi assistere da un professionista abilitato alla difesa dinanziagli organi di giustizia tributaria, nonché dei diritti e degli obblighi chevanno riconosciuti al contribuente in occasione delle verifiche».Per questa Corte, però, la disposizione sopra richiamata, nello stabilireobblighi informativi «quando viene iniziata la verifica», non li contemplaespressamente a pena di nullità (Cass. n. 33572/2018; Cass. n.41903/2021) e, peraltro, anche in materia tributaria vale la regola dellatassatività delle nullità (Cass. n. 3676/2010; Cass. n. 28692/2018; Cass.n. 992/2015).Pertanto, la lamentata assenza dell’avvertimento richiesto dalsecondo comma del ridetto art. 12 non poteva comportare le conseguenzeinvalidanti dedotte dalla società.Inoltre, contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente nellapropria memoria illustrativa, sulla questione qui in esame non può averealcuna incidenza la sentenza della Corte europea dei diritti dell’uomo 6febbraio 2025, [OSCURATO:PERSONA] S.r.l. e altri c. Italia. Tale pronuncia,nel ritenere violato l’art. 8 della Convenzione europea dei diritti dell’uomo,ha infatti censurato la normativa italiana in materia di accessi, ispezioni everifiche fiscali all’interno dei locali commerciali sotto il profiloNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026dell’eccessivo margine di discrezionalità riconosciuto alle autorità nazionalinelle attività di controllo presso i locali commerciali del contribuente,rilevando altresì l’inadeguatezza degli strumenti di tutela concretamenteutilizzabili dal contribuente allo scopo di vedere assicurato il rispetto deicriteri e delle restrizioni riguardanti le condizioni che giustificano gli accessie la loro portata. La decisione della Corte europea, in altri termini, investele condizioni subordinatamente alle quali può essere validamentecompiuta una verifica presso i locali commerciali, che devono essereadeguatamente definite in modo da non lasciare un’eccessivadiscrezionalità all’autorità procedente, non anche le modalità con le qualitali verifiche vanno effettuate (al punto 103 della sentenza viene infattiprecisato che le censure dei ricorrenti, che delimitavano l’oggetto dellacognizione della Corte, riguardavano il contenuto delle autorizzazioni diaccesso ai loro locali commerciali e ai locali adibiti alle loro attivitàprofessionali, e di ispezione degli stessi, autorizzazioni che a loro avvisoerano state estremamente ampie e generiche, e li avevano privati dellenecessarie garanzie contro l'arbitrarietà).Alla luce di quanto suesposto, è manifestamente infondata anche laquestione – sollevata dalla contribuente nella propria memoria illustrativa– di legittimità costituzionale dell’art. 12 legge n. 212 del 200 perviolazione degli artt. 117, primo comma, Cost. e 8 della CEDU, nella partein cui non sanziona con l’invalidità derivata gli atti impositivi emessi sullabase della documentazione acquisita o dell’attività espletata nel corso diverifiche operate in violazione delle garanzie previste dalla norma, fra cuil’avviso al contribuente della facoltà di avvalersi di un difensore tributario.Non può quindi darsi corso alla richiesta della ricorrente di rimessione ditale questione alla Corte costituzionale.4. – Con il terzo motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 5, c.p.c., il travisamento della prova giacché dai processiverbali di constatazione e, comunque, dagli altri atti e documenti prodottiNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026nel giudizio di merito, non era possibile trarre il contenuto informativo cheinvece è stato desunto, ovverosia lo scollegamento dei macchinari dallarete statale e l’impossibilità di rilevazione dei dati di gioco.5. – Il motivo è inammissibile perché non intercetta la ratio decidendi.Va premesso che, ai sensi dell’art. 1, comma 646, legge n. 190 del2014, «Il titolare di qualsiasi esercizio pubblico nel quale si rinvengonoapparecchi di cui all'articolo 110, comma 6, lettera a), del testo unico dicui al regio decreto 18 giugno 1931, n. 773, e successive modificazioni,ovvero qualunque altro apparecchio comunque idoneo a consentirel'esercizio del gioco con vincite in denaro, non collegati alla rete statale diraccolta del gioco ovvero che in ogni caso non consentono la lettura deidati relativi alle somme giocate, anche per effetto di manomissioni, èsoggetto al pagamento: a) per ciascuno degli apparecchi di cui all'articolo110, comma 6, lettera a), del predetto testo unico di cui al regio decreton. 773 del 1931, e successive modificazioni, del prelievo unificato previstoa legislazione vigente per tale tipologia di apparecchi su un imponibilemedio forfetario giornaliero di euro 3.000 per trecentosessantacinquegiorni di presunta operatività dell'apparecchio; b) per ciascun altroapparecchio, dell'imposta unica di cui al decreto legislativo 23 dicembre1998, n. 504, in ragione di un'aliquota di prelievo del 6 per cento su unimponibile medio forfetario giornaliero di euro 3.000 pertrecentosessantacinque giorni di presunta operatività dell'apparecchio».Ai sensi della disposizione predetta l’amministrazione ha la possibilitàdi determinare induttivamente, secondo le modalità sopra riportate,l’ammontare delle somme giocate, costituente l’imponibile del Preu, siaquando gli apparecchi di intrattenimento non siano collegati alla retestatale di raccolta del gioco, sia in ogni altro caso in cui tali apparecchi,anche per effetto di manomissioni, non consentano la lettura dei datirelativi alle somme giocate (ipotesi, quest’ultima, che evidentemente, econtrariamente a quanto adombrato dalla ricorrente nella sua memoriaNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026illustrativa, comprende anche quelle situazioni in cui non sia consentitauna corretta lettura dei dati reali).Al di là di un riferimento ad un controllo «effettuato su 3 apparecchinon collegati alla rete statale di raccolta del gioco», la sentenza impugnataha ritenuto fondata la pretesa dell’Agenzia delle dogane e dei monopolisul rilievo che in sede di verifica («come risulta dal p.v.») era stato«concretamente accertato che i suddetti apparecchi erano statimanomessi e non consentivano il trasferimento dei dati di gioco al sistemacentrale». In buona sostanza il Giudice d’appello ha riscontrato sia lamanomissione degli apparecchi, sia, per effetto di questa, il mancatotrasferimento dei dati di gioco al sistema centrale: circostanze, queste,che ai sensi del menzionato art. 1, comma 646, legge n. 190 del 2014,consentono all’Ufficio la determinazione induttiva dell’imponibile.Pertanto, il fatto che, secondo la contribuente, dagli atti di causa nonpotesse in alcun modo evincersi lo scollegamento dei macchinari di giocodalla rete nazionale e l’impossibilità di rilevazione dei dati di gioco è privodi decisività, avendo la Corte calabrese fondato la propria decisione nontanto (o comunque non solo) sul detto scollegamento, quanto sullamanomissione degli apparecchi.Peraltro, contrariamente a quanto sostenuto dalla ricorrente nellamemoria illustrativa, che la manomissione fosse tale da incidere sullacorretta lettura dei dati relativi alle somme giocate trova effettivo riscontronei processi verbali di constatazione del 2017 relativi agli accessi compiutidai verificatori presso i due locali commerciali della contribuente, dalmomento che in tali processi verbali – trascritti in ricorso e comunque adesso allegati in ossequio al principio di specificità – viene evidenziata, oltread una rimozione dei sigilli antimanomissione (riscontrata però su due soliapparecchi), una discrepanza tra i dati dei contatori memorizzati dallascheda di gioco e i dati degli stessi contatori trasmessi dalla scheda digioco al dispositivo di controllo, discrepanza da cui potevaNumero registro generale 9333/2025Numero sezionale 3240/2026Numero di raccolta generale 15196/2026Data pubblicazione 20/05/2026ragionevolmente arguirsi l’impossibilità di operare una lettura veritiera deidati di gioco effettivi.6. – Il ricorso va dunque rigettato, con condanna della ricorrente alpagamento delle spese processuali nonché, ai sensi del terzo commadell’art. 380-bis c.p.c., delle somme di cui ai commi terzo e quarto dell’art.96 c.p.c., liquidate come in dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente al pagamento, infavore della controricorrente, delle spese del presente giudizio dilegittimità che liquida complessivamente in euro 6.000,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito. Condanna la ricorrente a pagare in favoredella controricorrente l’ulteriore importo di euro 3.000,00 ai sensi dell’art.96, comma 3, c.p.c. nonché l’importo di euro 3.000,00 in favore dellacassa delle ammende, ai sensi dell’art. 96, comma 4, c.p.c.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, dàparte della ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis, dello stessoarticolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 16 aprile 2026Il Presidente