Cassazione n. 14990/2026

rrente –contro[OSCURATO:PERSONA] registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/2026– intimata –avverso la sentenza n. 1195/13/2017 della Commissione tributariaregionale della Toscana, depositata il 12/5/2017.Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 12 maggio 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]Alessandro.1. – La [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione impugnò dinanzi allaCommissione tributaria provinciale di Arezzo l’avviso di accertamentocon il quale l’Agenzia delle entrate aveva recuperato la somma di euro115.342,50 a titolo di Iva per l’anno 2009, ritenuta indebitamentedetratta dalla società sulla base di fatture di acquisto attinenti adoperazioni soggettivamente inesistenti, e irrogato la sanzione di leggeper omessa regolarizzazione di acquisti senza fattura.2. – [OSCURATO:PERSONA] di prime cure respinse il ricorso.3. – [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Toscana, investitadell’appello della contribuente, nel frattempo fallita, accolse il gravamesul rilievo che l’Ufficio non avesse offerto adeguati elementi indiziariper dimostrare la consapevolezza, da parte della società,dell’inserimento delle contestate operazioni nell’ambito di una frodefiscale.4. – Avverso tale ultima pronuncia l’Agenzia delle entrate haproposto ricorso per cassazione, articolato in un motivo.5. – [OSCURATO:PERSONA] della [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione è rimastointimato.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con l’unico motivo di ricorso si deduce, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione degli artt. 19 eNumero registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/202654, comma 2, d.P.R. n. 633 del 1972 nonché degli art. 2697, 2700, 2727e 2729 c.c. e degli artt. 115 e 116 c.p.c. poiché la sentenza impugnata haerroneamente posto a carico dell’Ufficio l’onere di dare una prova certa especifica della conoscibilità, da parte della contribuente, dell’inserimentodelle operazioni in un fenomeno criminoso diretto all’evasione d’imposta,quando invece, alla luce della natura di cartiera della società cedente, taleconoscibilità poteva presumersi, con conseguente ribaltamento a caricodella contribuente dell’onere di provare di non aver potuto acquisireconsapevolezza del carattere illecito dell’operazione mediante l’impiego diuna specifica diligenza professionale.2. – Il motivo è fondato.2.1. – L’operazione soggettivamente inesistente si configura siaquando l’emittente della fattura non sia un soggetto passivo di imposta,sia quando la falsità delle fatture riguardi operazioni avvenute tra soggettidiversi da quelli che appaiano nella documentazione; segnatamente, nelcaso in cui l’Amministrazione ritenga che la fattura attenga ad operazionisolo soggettivamente inesistenti, e cioè che la fattura sia stata emessa dasoggetto diverso da quello che ha effettuato la cessione o la prestazionein essa rappresentata (e della quale il cessionario o il committente siastato realmente destinatario), la detraibilità dell’Iva deve essere, in lineadi principio, esclusa, venendo a mancare lo stesso principale presuppostodella detrazione, costituito dall’effettuazione di un’operazione ai sensidell’art. 19, comma 1, d.P.R. n. 633 del 1972, presupposto da ritenersicarente anche nel caso in cui i termini soggettivi dell’operazione noncoincidano con quelli della fatturazione (Cass. n. 23987/1999; Cass. n.5719/2007). In tal caso, infatti, come evidenziato da questa Corte,l’imposta viene versata ad un soggetto non legittimato alla rivalsa, néassoggettato all’obbligo di pagamento dell’imposta, in quanto le fatturesono emesse da un soggetto che non è stato controparte nel rapportorelativo alle operazioni fatturate, da ritenersi “inesistenti” (Cass. n.[OSCURATO:PERSONA] registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/202624426/2013). In sostanza, in caso di emissione di fattura per operazioniinesistenti, l’Iva versata (come previsto dall’art. 21, comma 7, d.P.R. n.633 del 1972) alla non genuina controparte, va considerata (proprio perle finalità del complessivo sistema Iva) come “fuori conto”, e cioè “isolata”dalla massa di operazioni effettuate ed “estraniata” dal meccanismo dicompensazione tra Iva “a valle” ed Iva “a monte” che presiede alladetrazione d'imposta di cui all’art. 19 d.P.R. n. 633 del 1972 (Cass. n.6229/2013; Cass. n. 15369/2002).In tema di operazioni soggettivamente inesistenti questa Corte, incoerenza con le plurime affermazioni della Corte di Giustizia dell’Unioneeuropea (Corte giustizia, 6 settembre 2012, C-324/11; Corte giustizia, 22ottobre 2015, C-277/14; Corte giustizia, 19 ottobre 2017, C-101/16;Corte giustizia, 1° dicembre 2022, C-512/21) ha affermato che «qualoral’Amministrazione finanziaria contesti che la fatturazione attiene adoperazioni soggettivamente inesistenti, inserite o meno nell’ambito di unafrode carosello, incombe sulla stessa l’onere di provare la consapevolezzadel destinatario che l’operazione si inseriva in una evasione dell’impostadimostrando, anche in via presuntiva, in base ad elementi oggettivispecifici, che il contribuente fosse a conoscenza, o avrebbe dovuto esserlousando l’ordinaria diligenza in ragione della qualità professionalericoperta, della sostanziale inesistenza del contraente; ovel’Amministrazione assolva a detto incombente istruttorio, grava sulcontribuente la prova contraria di avere adoperato, per non esserecoinvolto in un’operazione volta ad evadere l’imposta, la diligenzamassima esigibile da un operatore accorto, secondo criteri diragionevolezza e di proporzionalità in rapporto alle circostanze del casoconcreto» (cfr. Cass. n. 3949/2025; Cass. n. 16361/2024; Cass. n.33620/2023; Cass. n. 2922/2022; Cass. n. 15369/2020; Cass. n.9851/2018).[OSCURATO:PERSONA] registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/2026Come chiarito da questa Corte, partendo dalla premessa che ai finidella ripartizione dell’onere della prova occorre considerare che il diniegodel diritto di detrazione segna un’eccezione al principio di neutralitàdell’Iva, incombe, in primo luogo, sull’Amministrazione finanziaria provareche, a fronte dell’esibizione del titolo, difettano, le condizioni, oggettive esoggettive, per la detrazione; una volta raggiunta questa prova, spetteràpoi al contribuente fornire la prova contraria, ossia di aver svolto letrattative in buona fede, ritenendo incolpevolmente che le merciacquistate fossero effettivamente fornite dalla società cedente. Inoltre, laprova che deve essere fornita dall’Amministrazione in caso di operazionisoggettivamente inesistenti si incentra su due circostanze di valenzacostitutiva rispetto alla pretesa erariale, ossia che il soggetto formale nonè quello reale e che il cessionario sapeva o avrebbe dovuto sapere che lacessione si inseriva in una evasione Iva e, a tale ultimo fine, non ènecessaria la prova della partecipazione all’evasione, ma è sufficiente enecessario che il contribuente avrebbe dovuto esserne consapevole (Cass.n. 9851/2018).Sul tipo di prova incombente sull’Amministrazione si è precisato cheessa può ritenersi raggiunta se quest’ultima fornisce attendibili indiziidonei ad integrare una presunzione semplice e, dunque, non occorre unaprova certa e incontrovertibile, e che l’onere dell’Amministrazionefinanziaria sulla consapevolezza del cessionario deve essere ancorato alfatto che questi, in base ad elementi obiettivi e specifici, che spetta allaAmministrazione individuare e contestare, conosceva o avrebbe dovutoconoscere che l’operazione si inseriva in un’evasione dell’Iva e che taleconoscibilità era esigibile, secondo i criteri dell’ordinaria diligenza, tenutoconto delle circostanze esistenti al momento della conclusione dell’affare(v. la già citata Cass. n. 9851/2018).Questa Corte ha, poi, precisato che, in tema di evasione di Iva amezzo di frodi carosello, quando l’operazione soggettivamente inesistenteNumero registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/2026è di tipo triangolare, poco complessa e caratterizzata dalla interposizionefittizia di un soggetto terzo tra il cedente comunitario ed il cessionarioitaliano, l’onere probatorio a carico della Amministrazione finanziaria, sullaconsapevolezza da parte del cessionario che il corrispettivo della cessionesia versato al soggetto terzo non legittimato alla rivalsa né assoggettatoall’obbligo del pagamento dell’imposta, è soddisfatto dalla dimostrazioneche l’interposto sia privo di dotazione personale e strumentale adeguataalla prestazione fatturata, mentre spetta al contribuente cessionariofornire la prova contraria della buona fede con cui ha svolto le trattativeed acquistato la merce, ritenendo incolpevolmente che essa fosserealmente fornita dalla persona interposta (Cass. n. 10120/2017; Cass.,n. 27629/2018; Cass. n. 35591/2023).2.2. – Tanto premesso, nella vicenda in esame la Commissionetributaria regionale non ha fatto corretta applicazione dei principi di dirittoespressi nei citati arresti giurisprudenziali. I giudici di secondo grado, afronte della contestazione circa l’indebita detrazione Iva da parte della [OSCURATO:SOCIETA]. in relazione a fatture emesse dalla [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.,società cartiera che, nel periodo compreso tra il 2009 e il 2010, si erafittiziamente interposta come “filtro” negli acquisti praticati dalla [OSCURATO:SOCIETA]. nell’ambito di un cd. “frode carosello”, hanno escluso chel’Ufficio avesse fornito elementi idonei a dimostrare la conoscenza e/oconoscibilità della frode Iva da parte della società contribuente, ritenendoche alcuni degli elementi indiziari addotti dall’Amministrazione finanziaria– l’elevato volume d’affari della cedente, costituita da appena un anno, lamancata emissione di fatture per il trasporto delle merci acquistata daparte del vettore utilizzato dalla cessionaria, la presenza, qualeinterlocutore commerciale della cessionaria, di una persona diversa dallegale rappresentante della cedente – fossero privi di valore concludente.Non hanno però tenuto nel debito conto il ruolo di cartiera della societàcedente quale dedotto dall’Ufficio: ruolo che, secondo la prospettazione diNumero registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/2026quest’ultimo, emergeva da una pluralità di circostanze evidenziatenell’avviso di accertamento, e che la stessa sentenza impugnata insostanza sembra riconoscere là dove afferma, sia pure ai soli fini dellagiustificazione della compensazione delle spese di lite, «l’oggettivapresenza di un sistema di frode in materia di IVA ad opera di società chehanno intrattenuto rapporti commerciali con la odierna appellante».In particolare, nell’avviso di accertamento si evidenziavano una seriedi elementi indicativi del ruolo di cartiera dell’apparente fornitrice [OSCURATO:SOCIETA]., quali ad esempio l’assenza di una strutturafinanziaria adeguata alle notevoli transazioni commerciali eseguite, ilminimo margine di ricarico applicato alla rivendita dei prodotti, le graviincongruenze contabili, con specifico riferimento ad acquisti di mercesenza annotazione del documento contabile e a vendite di merceeffettuate prima del relativo acquisto: tutti elementi, questi, che la Corteregionale non ha in alcun modo considerato, e che invece erano idonei agenerare una presunzione di svolgimento di operazioni soggettivamenteinesistenti.Il detto ruolo di cartiera della società cedente – dedotto dall’Ufficiosulla base degli elementi indiziari predetti e non escluso neppure nellasentenza impugnata, che non ha però tenuto conto di quegli elementi, purriconoscendo la presenza di un sistema fraudolento – era infatti tale dacomportare l’inversione dell’onere della prova a carico della societàcontribuente, nel senso che quest’ultima avrebbe dovuto dimostrare che«non avrebbe potuto sapere» pur avendo utilizzato la massima diligenzaesigibile; la riferita circostanza è stata trascurata dal Giudice d’appello,con il conseguente errore di diritto, correttamente censurato dall’Agenziaricorrente. Va, infatti, ribadito che, trattandosi di operazionisoggettivamente inesistenti di tipo triangolare (acquisto delle merce daparte della [OSCURATO:SOCIETA]. direttamente dal fornitore tramite la societàcartiera [OSCURATO:PERSONA] S.r.l.) l’onere probatorio a carico dellaNumero registro generale 113/2018Numero sezionale 3958/2026Numero di raccolta generale 14990/2026Data pubblicazione 19/05/2026Amministrazione finanziaria sulla conoscibilità da parte della contribuentedella partecipazione ad una frode Iva era soddisfatto dalla dimostrazionedella fittizietà del soggetto interposto, ma la CTR, non facendo unacorretta applicazione dei criteri di ripartizione dell’onere probatorio, hacionondimeno ritenuto che l’Ufficio dovesse comunque dare specificaprova del menzionato elemento soggettivo della conoscibilità e che non vifosse riuscito essendo gli elementi indiziari dallo stesso offerti inadeguatie inconcludenti.In definitiva, il Giudice d’appello non ha tenuto conto che la prova dellaconoscenza o conoscibilità della frode da parte del cessionario può trarsiin via presuntiva dalle stesse risultanze di fatto attinenti al ruolo di“cartiera” del cedente (Cass. n. 17818/2016; Cass. n. 25778/2014; Cass.n. 8901/2017; Cass. n. 22562/2017). Si impone, pertanto, la necessità diun nuovo accertamento che tenga in considerazione anche queglielementi.3. – Il ricorso va dunque accolto, con conseguente cassazione dellasentenza impugnata e rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondogrado della Toscana in diversa composizione, che provvederà a unnuovo esame della vicenda controversa, nonché a liquidare le spesedel presente giudizio di legittimità. P.Q.MLa Corte accoglie il ricorso; cassa la sentenza impugnata e rinviaalla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Toscana, indiversa composizione, che provvederà anche in ordine alla liquidazionedelle spese del giudizio di legittimità.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12 maggio 2026La PresidenteGiulia Iofrida