Cassazione n. 11565/2026

le [OSCURATO:PERSONA] 67H62 B963 O), rappresentate edifese, anche disgiuntamente tra loro, in forza di procura specialenomine poste in calce al ricorso, dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA](codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 47S11 H501 L) ed [OSCURATO:PERSONA](codice fiscale [OSCURATO:PERSONA] 67S54 A944 F).- RICORRENTI –CONTROl’AGENZIA DELLE ENTRATE ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]), in personadel Direttore pro tempore, rappresentata e difesa dall’AvvocaturaGenerale dello Stato ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA]).- CONTRORICORRENTE -Numero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/2026per la cassazione della sentenza n. 6597/6/2023 della Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Campania, depositata indata 24 novembre 2023, non notificata.UDITA la relazione svolta all’udienza camerale dell’11 febbraio 2026dal consigliere [OSCURATO:PERSONA].1. Oggetto di controversia è l’avviso in atti con cui l’Agenzia delleEntrate liquidava, in rettifica, l’imposta di registro in relazione ad unacessione di azienda stipulata in data 23 maggio 2015,rideterminandone il valore e, quindi, la base imponibile e dunquel’imposta di registro nella misura di 33.588,00 € (rispetto a quella di7.705,00 indicata dalle contribuenti in sede di autoliquidazionedell’imposta).2. Con l’impugnata sentenza la Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Campania, giudicando in sede di rinvio dopo lapronuncia della Corte di Cassazione n. 25223/2022 (che avevaannullato la decisione del primo giudice di appello per motivazioneapparente circa il valore del bene), rideterminava il valore dei beniaziendali (370.044,00 € per le merci- rimanenze; 50.118,23 per ecommerciale C/1; 8.954,00 € per i posti auto), applicando su valoriassegnati l’aliquota del 3% in relazione all’avviamento, alle merci edalle attrezzature e quella del 9%, oltre alle ipotecarie e catastali, sulvalore dei beni immobili.3. Con atto notificato in data 2 maggio 2024, le suindicatecontribuenti proponevano ricorso per cassazione contro la menzionatapronuncia sulla base di tre motivi.Numero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/20264. L’Agenzia delle Entrate resisteva, depositando controdeduzioniin data 12 giugno 2024.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di censura le ricorrenti hanno eccepito, conriguardo all’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.c., la violazione efalsa applicazione degli artt. 63 e 53 d.lgs. n. 546/1992, nonché degliartt. 342, 163 e 164 c.p.c. e dell’art. 112 c.p.c., sostenendo che, aseguito della riassunzione del giudizio della parte privata, l’Agenziadelle Entrate aveva presentato, in sede di rinvio, proprie“controdeduzioni”, senza tuttavia esporre le ragioni che potesserocondurre alla riforma della sentenza di primo grado.Sotto tale profilo, gli istanti hanno dedotto l’omessa pronunciasull’eccezione e, ove si ritenesse un implicito rigetto, la violazionedelle predette disposizioni.1.1. Il motivo risulta inammissibile.La censura, infatti, ha omesso di illustrare il contenuto rilevantedelle controdeduzioni, in violazione del requisito di autosufficienza dicui all’art. 366, primo comma, num. 6, c.p.c..In ogni caso, anche a voler – per mera ipotesi e completezza dianalisi - ritenere assolto detto onere attraverso la sola produzionedell’atto, deve riconoscersi che con le citate controdeduzioni l’Agenziadelle Entrate ha espressamente ribadito i motivi di opposizione alricorso introduttivo, che erano restati inascoltati nelle sentenze dei primigiudici di merito, sostenendo la legittimità e la correttezza del propriooperato, anche in relazione alle rettifiche operate (v. pagine nn. 17 e ss.delle controdeduzioni).I dedotti vizi, quindi, nemmeno sussistono.Numero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/20262. Con la seconda doglianza gli istanti hanno eccepito, conriferimento all’art. 360, primo comma, num. 4, c.p.c., la nullità dellasentenza impugnata per violazione degli artt. 132, secondo comma,c.p.c. e 36, comma 2, d.lgs. n. 546/1992, assumendo che la sentenzaimpugnata risulterebbe affetta da una manifesta contraddittorietà,illogicità e incomprensibilità motivazionale, così da non raggiungere lasoglia del “minimo costituzionale” richiesto dall’art. 111, sestocomma, Cost.Ciò in quanto i Giudici regionali avrebbero riconosciuto la carenza(se non addirittura l’assenza) di prova atta a sorreggere l’attoimpositivo, senza trarne le dovute conseguenze circa la nullitàdell’avviso di liquidazione ed il suo integrale annullamento,provvedendo, invece, alla rettifica dei valori.Oltre a ciò, sarebbe ignoto come si sia giunti alla rettifica,essendosi in presenza di una sequela di numeri la cui origine, daltesto della sentenza, resta incomprensibile e del tutto disancorata daogni richiesta di parte, ignorando altresì le passività aziendali, maidisconosciute dall’ente impositore.Ulteriormente incomprensibile e contraddittorio risulterebbequanto statuito nel terzultimo capoverso della parte motivazionaledella sentenza qui opposta in cui i giudici di secondo grado hannoaffermato che «ai suddetti valori va applicata l’imposta del 3% (inrelazione all’avviamento, alle merci e alle attrezzature); il 9% oltreipotecarie e catastali al valore degli immobili».2.1. Anche tale doglianza non può essere accolta.Si ripetono riflessioni consolidate nella elaborazione della Corte,nel rammentare, sul piano dei principi, che questa Corte (a partire daCass., Sez. U., n. 8053/2014) ha ripetutamente precisato che deveNumero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/2026ritenersi apparente la motivazione che, pur essendo graficamente (e,quindi, materialmente) esistente, come parte del documento in cuiconsiste il provvedimento giudiziale, non renda tuttavia percepibili leragioni della decisione, perchè munita di argomentazioniobiettivamente inidonee a far conoscere l'iter logico seguito per laformazione del convincimento, in modo tale da non consentire alcuneffettivo controllo sull'esattezza e sulla logicità del ragionamento delgiudice, non potendosi lasciare all'interprete il compito di integrarlacon le più varie, ipotetiche congetture, restando, invece, esclusaqualunque rilevanza del semplice difetto di sufficienza dellamotivazione (v., tra le tante, Cass., Sez. U., n. 19881/2014; Cass.,Sez. U., n. 16599/2016; Cass., Sez. U., n. 22232/2016; Cass. n.9105/2017; Cass., Sez. U., n. 7667/2017; Cass., Sez. U., n.14430/2017; Cass., Sez. U., n. 16159/2018; Cass., Sez. U., n.9558/2018 e Cass., Sez. U., n. 33679/2018; Cass. n. 23216/2019;Cass. n. 13977/2019; Cass. n. 2689/2023; e da ultimo Cass. n.21174/2024).Va poi aggiunto che il giudice del merito non deve dar conto diogni argomento difensivo sviluppato dalla parte, non è tenuto cioè adiscutere ogni singolo elemento o a argomentare sulla condivisibilitào confutazione di tutte le deduzioni difensive, essendo, invece,necessario e sufficiente, in base all'art. 132, secondo comma, num. 4,c.p.c., che esponga gli elementi in fatto e di diritto posti afondamento della sua decisione, dovendo in tal modo ritenersidisattesi, per implicito, tutti gli argomenti non espressamenteesaminati, ma considerati subvalenti rispetto alle ragioni delladecisione (cfr. Cass., Sez. T, n. 12732/2024; Cass. n. 3108/2022,che richiama Cass. n. 12652/2020; Cass. n. 10937/2016; Cass. n.12123/2013 e anche Cass. n. 19011/2017, Cass. n. 16056/2016 eCass. n. 18103/2021, nonché, da ultimo, Cass. n. 25729/2025).Numero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/20262.2. Ciò posto, va osservato che non vi è nessuna contraddizionenell’aver sostenuto (la Corte regionale) che l’Ufficio non avessefornito prova dei valori rettificati, provvedendo poi allarideterminazione degli stessi, avendo in tal modo dato seguito proprioal dictum impartito dall’ordinanza di rimessione della Corte dicassazione, con la citata pronuncia n. 25223/2022, nella parte,annullando la prima sentenza del giudice di appello per difetto dimotivazione, aveva precisato che «[…] per costante insegnamento diquesta Corte, il processo tributario non è diretto alla meraeliminazione giuridica dell'atto impugnato, ma ad una pronuncia dimerito, sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente chedell'accertamento dell'ufficio. Ne consegue che il giudice tributario,ove ritenga invalido l'atto impositivo per motivi di ordine sostanziale(e non meramente formali), è tenuto ad esaminare nel merito lapretesa tributaria e a ricondurla, mediante una motivata valutazionesostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande diparte (tra le altre: Cass. n. 24611/2014; Cass. n. 27574/2018; Cass.,Sez. 5^, 4 dicembre 2019, n. 31599; Cass., Sez. 5^, 2 ottobre 2020,n. 21072; Cass., Sez. 5^, 11 febbraio 2021, n. 3427; Cass., Sez. 5^,18 giugno 2021, n. 17485; Cass., Sez. 5^, 29 luglio 2021, n. 21681).In quest'ottica, ove il giudice tributario ravvisi la parziale infondatezzadella pretesa fiscale (e non anche l'assoluta nullità dell'atto), non puòlimitarsi ad annullare l'atto impositivo che la rappresenta, ma ètenuto a quantificare la corretta pretesa dell'amministrazionefinanziaria, sia pure entro i limiti tracciati dai petita delle parti (Cass.,Sez. 5^, 28 novembre 2014, n. 25317; Cass., Sez. 5^, 9 ottobre2020, n. 21820; Cass., Sez. 5^, 25 novembre 2020, n. 26795). Percui, anche sotto tale profilo, la sentenza impugnata è carente dimotivazione adeguata in ordine al mancato esercizio del poteresostitutivo, essendosi limitata al rilievo che il giudice di prime cureNumero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/2026non era tenuto alla quantificazione della pretesa impositiva» (cosìnella pronuncia n. 25223/2022).2.3. Per altro verso, i valori rideterminati in sentenze risultano dalcontenuto della pronuncia essere stati desunti dagli allegati all’attonotarile di cessione, come il valore dei beni immobili sono statirecuperati dal prezzo di vendita di un immobile adiacente ai localidell’azienda ceduta, fornito dai ricorrenti e ritenuto più congruo.Non attiene, invece, alla motivazione della sentenza, ma allacorrettezza della decisione, non oggetto della censura in esame, ladedotta mancata considerazione delle passività aziendali.Infine, va segnalato che le aliquote applicate (9% sui beniimmobili e 3% sui beni mobili ed avviamento) derivano dal combinatodisposto delle previsioni degli artt. 23 d.P.R. n. 131/1986, 1 e 2 dellaTariffa Parte Prima allegata al citato d.P.R., per cui – in assenza dispecifiche contestazioni - non vi può essere un vizio di motivazionesul punto.3. Con la terza ragione di contestazione le ricorrenti hannodenunciato, con riferimento al parametro di cui all’art. 360, promocomma, num. 3, c.p.c., la violazione e falsa applicazione dell’art. 7,comma 5-bis. d.lgs. n. 546/1992 e 2697 c.c., lamentando,innanzitutto, che sarebbe stato dunque onere dell’amministrazionefinanziaria fornire una prova puntuale delle rettifiche operate in sededi valutazione dell’azienda ceduta, in assenza della quale la Corteterritoriale avrebbe dovuto respingere l’appello dell’ufficio, incorrendoquindi nella violazione dell’art. 7 cit.Per altro verso, ricorrerebbe la violazione dell’art. 2697 c.c. nellaparte in cui il Giudice regionale ha ritenuto che l’ente impositore nonNumero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/2026avesse provato i fatti su cui la sua pretesa si fonda, senza farnediscendere il rigetto delle controdeduzioni/appello.3.1. Si tratta di motivo anch’esso infondato.Intanto, perché, diversamente da quanto opinato dalle ricorrenti,la previsione dell’art. 7, comma 5-bis, d.lgs. n. 546/1992, introdottadall’art. 6 della legge n. 130/2022, essendo norma di naturasostanziale e non processuale, si applica ai giudizi introdottisuccessivamente al 16 settembre 2022, data di entrata in vigore dellalegge n. 130 del 2022 (v. Cass. n. 20816/2024) e quindipacificamente non al presente giudizio, iniziato nel lontano anno2017.In secondo luogo perché, la violazione dell’art. 2697 c.c. ricorrequando il giudice abbia attribuito l'onere della prova ad una partediversa da quella su cui esso avrebbe dovuto gravare secondo leregole di scomposizione delle fattispecie basate sulla differenza trafatti costitutivi ed eccezioni (cfr., anche da ultimo, tra le tante, Cass.n. 10254/2025; nonché Cass. n. 9225/2022, che richiama Cass., Sez.Un., n. 16598/2016 e Cass. n. 26769/2018 e nello stesso senso Cass.n. 1229/2019 ed anche Cass n. 2242/2022, che richiama pure Cass.n. 28894/2021; Cass. n. 30535/2021).Nella fattispecie, invece, come indicato dalla Corte nellamenzionata ordinanza di rinvio, la Corte territoriale ha annullatol’avviso impugnato e rideterminato il valore dell’azienda sulla basedelle risultanze di prova acquisite al processo.4. Alla stregua delle riflessioni svolte, il ricorso va respinto.5. Le spese del presente grado di giudizio seguono lasoccombenza.Numero registro generale 10568/2024Numero sezionale 1340/2026Numero di raccolta generale 11565/2026Data pubblicazione 28/04/20266. Va, infine, dato atto che sussistono le condizioni di cui all’art.13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento da partedelle ricorrenti di una somma ulteriore pari a quella eventualmentedovuta a titolo di contributo unificato. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso e condanna le ricorrenti al pagamentodelle spese del presente grado di giudizio, che liquida in favoredell’Agenzia delle Entrate nella somma di 3.000,00 € per competenze,oltre al pagamento delle spese prenotate a debito.Dà atto che sussistono le condizioni di cui all’art. 13, comma 1-quater, d.P.R. n. 115/2002, per il versamento da parte delle ricorrentidi una somma ulteriore pari a quella eventualmente dovuta a titolo dicontributo unificato.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio dell’11 febbraio 2026 .IL PRESIDENTEGiacomo [OSCURATO:PERSONA]