Cassazione n. 34836/2024

l ricorso iscritto al n. 7420/2018 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliata in Roma alla via degli Scialoja n. 18 presso lo studio legale Simonetti-[OSCURATO:PERSONA], rappresentata e difesa dagli avv.ti [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente principale- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa ope legis -controricorrente/ricorrente in via incidentale- nonché contro AGENZIA DELLE ENTRATE -RISCOSSIONE (ADER), in persona del Direttore pro tempore, successore ex lege di [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]. -intimata- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 3361/2017 depositata il 27 luglio 2017 Udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 14 novembre 2024 dal Consigliere [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] impugnava davanti alla [OSCURATO:PERSONA] di Milano il pignoramento presso terzi eseguito nei suoi confronti dall’agente della riscossione [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., nonché gli atti ad esso prodromici, costituiti da due cartelle di pagamento, da altrettanti avvisi di liquidazione (recanti i numeri 20051T020491000 e 20051T020493000) e da un avviso di accertamento (portante il numero T9D013A03969/2013). Con i due avvisi di liquidazione, emessi dalla [OSCURATO:PERSONA] I di Milano dell’Agenzia delle Entrate, era stata disposta: (a)la determinazione delle maggiori imposte di registro, ipotecaria e catastale dovute dalla Dente, in relazione all’atto di acquisto di un immobile stipulato nell’anno 2005, a sèguito dell’intervenuta revoca delle agevolazioni fiscali previste per la prima casa; (b)la revoca dell’aliquota ridotta dell’imposta sostitutiva su operazioni a medio e lungo termine finalizzate al detto acquisto. Con l’avviso di accertamento, emesso dalla [OSCURATO:PERSONA] II di Milano dell’Agenzia delle Entrate, era stato operato il recupero a tassazione, ai fini dell’IRPEF, di una plusvalenza immobiliare asseritamente conseguita dalla contribuente nell’anno 2008. A sostegno della spiegata impugnazione la Dente deduceva: - di aver acquisito conoscenza degli atti presupposti soltanto dopo aver appreso da un funzionario del proprio istituto di credito che il conto corrente a lei intestato era stato sottoposto a pignoramento; - di avere, quindi, appurato, a sèguito di informazioni assunte presso l’agente della riscossione, che le notifiche dei due avvisi di liquidazione e dell’avviso di accertamento presupposti erano state illegittimamente effettuate, nell’arco temporale compreso fra il 26 maggio 2011 e l’8 ottobre 2013, alla via Castelvetro n. 1 in Milano, indirizzo che più non corrispondeva alla sua residenza anagrafica, la quale, fin dal 28 maggio 2003, era stata trasferita dapprima alla via Poliziano n. 5 e poi alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 12, nell’àmbito del territorio dello stesso capoluogo lombardo, e infine era stata spostata nel Comune di Bellagio (CO) alla via Sampietro n. 3. [OSCURATO:PERSONA] adìta, pronunciando nel contraddittorio dell’[OSCURATO:PERSONA] e di [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., successivamente incorporata da [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., rigettava il ricorso della contribuente. Il successivo appello della parte privata veniva respinto dalla [OSCURATO:PERSONA] della Lombardia con sentenza n. 3361/2017 del 27 luglio 2017. A fondamento della decisione assunta il collegio regionale osservava che: - la notificazione degli atti prodromici al pignoramento era stata effettuata in Milano all’indirizzo di via Castelfidardo ( recte : Castelvetro - n.d.r.) n. 1, risultante dalla dichiarazione dei redditi presentata dalla contribuente; - anche le susseguenti cartelle di pagamento erano state notificate presso tale indirizzo mediante consegna a mani proprie della destinataria: ciò lasciava supporre che ella «ave(sse), colà, un domicilio»; -sebbene dal certificato anagrafico prodotto in giudizio dalla Dente emergesse l’avvenuto trasferimento della sua residenza alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 12, di tale circostanza non risultava essere stata data comunicazione all’Agenzia delle Entrate nell’apposito quadro dell’annuale denuncia dei redditi riservato alle variazioni del domicilio fiscale; né poteva attribuirsi rilievo al fatto che il nuovo indirizzo fosse stato indicato nel diverso quadro relativo all’assunzione dell’impegno alla trasmissione telematica della dichiarazione reddituale; - non gravava sull’[OSCURATO:PERSONA] l’onere di esperire ricerche volte al reperimento della contribuente in un luogo diverso dal suo domicilio fiscale; - «a fronte delle legittime notificazioni degli atti opposti» , l’esperito gravame non poteva essere accolto. Contro questa sentenza la Dente ha proposto ricorso per cassazione affidato a due motivi. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso contenente ricorso incidentale condizionato sorretto da un unico motivo. Il ricorso è stato notificato anche all’Agenzia delle Entrate - [OSCURATO:SOCIETA] (ADER), nella qualità di successore «ex lege» della litisconsorte [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., la quale è rimasta intimata. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, del predetto articolo la ricorrente principale ha depositato memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. Con il primo motivo del ricorso principale, formulato ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono denunciate la violazione e la falsa applicazione degli artt. 58 e 60 del D.P.R. n. 600 del 1973. 1.1 Si sostiene che avrebbe errato la CTR nell’affermare che la variazione dell’indirizzo di residenza della contribuente nel Comune di Milano dalla via Castelvetro n. 1 alla via [OSCURATO:PERSONA] n. 12, sebbene regolarmente comunicata all’anagrafe comunale, risultava inopponibile all’Agenzia delle Entrate per non essere stata portata a conoscenza della stessa mediante apposita dichiarazione da inserire nell’annuale denuncia dei redditi. 1.2 Viene, al riguardo, obiettato che la soluzione accolta dal collegio di secondo grado si porrebbe in contrasto con il chiaro tenore letterale dell’art. 60, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973, in base al quale le variazioni e le modificazioni dell’indirizzo della persona fisica contribuente hanno effetto, ai fini delle notificazioni, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica, senza bisogno di alcuna comunicazione all’[OSCURATO:PERSONA]. 1.3 Occorreva, inoltre, apprezzare la buona fede della contribuente, desumibile dal fatto che nell’incarico conferito al suo commercialista di fiducia per la trasmissione telematica della dichiarazione era stato indicato il nuovo indirizzo di via Sarpi n. 12. 2. Con il secondo motivo, anch’esso proposto a norma dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono nuovamente lamentate la violazione e la falsa applicazione degli artt. 58 e 60 del D.P.R. n. 600 del 1973. 2.1 Si rimprovera alla Commissione regionale di aver a torto asserito che l’avvenuta notifica delle impugnate cartelle di pagamento all’indirizzo di via Castelvetro n. 1, eseguita mediante consegna a mani proprie della destinataria, lasciasse supporre che ella avesse colà, un domicilio . 2.2 Viene, in proposito, rimarcato che le suddette cartelle non riguardavano affatto l’avviso di accertamento per cui è causa, sicchè l’eventuale regolarità della loro notificazione costituirebbe comunque una circostanza ininfluente nel valutare la validità della notifica dell’atto impositivo. 2.3 Ad ogni modo, si soggiunge, un determinato luogo non può essere considerato domicilio fiscale per il solo fatto che l’ufficiale giudiziario o l’agente postale abbia ivi occasionalmente rinvenuto il contribuente destinatario della notificazione. 3. Con l’unico motivo di ricorso incidentale condizionato, introdotto ai sensi dell’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c., sono prospettate la violazione e la falsa applicazione degli artt. 19, comma 3, e 21 del D. Lgs. n. 546 del 1992. 3.1 Si contesta alla CTR di non aver dichiarato inammissibile l’originario ricorso della Dente, una volta acclarato che le impugnate cartelle di pagamento erano state regolarmente notificate a mani proprie della contribuente, con la conseguenza che doveva ormai ritenersi preclusa la proponibilità di qualsiasi doglianza attinente agli atti impositivi presupposti. 4. Idue motivi del ricorso principale possono essere esaminati insieme, per la loro intima connessione, in quanto accomunati dalla denuncia di violazione e falsa applicazione delle stesse norme di legge. 4.1 Essi sono parzialmente fondati e vanno, pertanto, accolti nei limiti di sèguito precisati. 4.2 In base alla ricostruzione della vicenda di causa operata dalla ricorrente, le due cartelle di pagamento oggetto del presente giudizio si riferirebbero esclusivamente agli avvisi di liquidazione emessi dalla [OSCURATO:PERSONA] I di Milano dell’Agenzia delle Entrate, e non anche all’avviso di accertamento ai fini dell’IRPEF adottato dalla [OSCURATO:PERSONA] II del capoluogo lombardo. 4.3 Ora, con riguardo alle suddette cartelle, la CTR ha accertato in fatto, con apprezzamento di merito insindacabile in sede di legittimità, che le stesse sono state regolarmente notificate in Milano -la prima il 15 dicembre 2011, la seconda il 14 marzo 2012- all’indirizzo di via Castelvetro n. 1, mediante consegna a mani proprie della destinataria. 4.4 Sulla scorta di quanto acclarato dal collegio regionale, va, quindi, senz’altro escluso che l’atto di pignoramento impugnato dalla Dente possa essere ritenuto nullo per invalidità derivata, quantomeno per la parte in cui poggia sui ruoli incorporati nelle due menzionate cartelle esattoriali. 4.5 Nel contempo, è da reputare preclusa la proponibilità di qualsiasi contestazione attinente alla fondatezza delle pretese tributarie sottostanti ai due avvisi di liquidazione presupposti (n. 20051T020491000 e n. 20051T020493000), in quanto, a mente dell’art. 19, comma 3, ultimo periodo, del D. Lgs. n. 546 del 1992, eventuali vizi dei predetti atti impositivi che non fosse stato possibile far valere tempestivamente a causa della loro mancata o invalida notificazione avrebbero dovuto essere dedotti mediante l’impugnazione delle susseguenti cartelle, regolarmente notificate alla Dente. 4.6 La statuizione resa sul punto dalla CTR non è stata specificamente censurata dall’odierna ricorrente, la quale si è limitata ad obiettare che nelle relate di notifica delle cartelle, in luogo della firma per esteso della destinataria, era stata apposta una semplice sigla ”ED“ , tentando così di sollecitare la Corte a un non consentito riesame della valutazione del materiale probatorio compiuta dai giudici «a quibus». 4.7 Per quanto, invece, concerne l’avviso di accertamento IRPEF n. T9D013A03969/2013 emesso dalla [OSCURATO:PERSONA] II di Milano, la contribuente ribadisce anche in questa sede che esso non rientrava fra gli atti impositivi presupposti dalle cartelle di pagamento impugnate, sottolineando che la relativa notificazione era stata effettuata a mezzo del servizio postale con plico raccomandato spedito in data 8 ottobre 2013 (pag. 14 del ricorso, paragrafo 1.2, terzo e quarto rigo), e quindi successivamente alla notifica delle dette cartelle (che come si è visto sopra era avvenuta fra il dicembre 2011 e il marzo 2012). 4.8 Va sùbito notato che su questo tema la Commissione regionale non si è specificamente soffermata, non avendo essa chiarito quali fossero gli atti impositivi presupposti dalle cartelle di pagamento impugnate, a loro volta prodromiche al pignoramento eseguito in danno della Dente. 4.9 In assenza di una simile verifica, non può, pertanto, fondatamente sostenersi che le contestazioni inerenti alla notifica dell’avviso di accertamento siano precluse dall’acclarata regolarità della notifica delle cartelle esattoriali; né tale conclusione si pone in contrasto con quanto si è detto poc’anzi a proposito degli avvisi di liquidazione, giacchè in questo caso è la stessa contribuente a riconoscere che trattavasi di atti presupposti dalle cartelle in questione (pag. 4 del ricorso, paragrafo 2, righi 5-12). 4.10 D’altronde, la CTR non ha appurato le modalità di notificazione dell’avviso di accertamento -e in particolare se l’atto fosse stato consegnato a mani della destinataria o di altra persona abilitata alla ricezione e se risultassero eventualmente adempiuti gli incombenti prescritti nell’ipotesi di loro mancato rinvenimento-, essendosi genericamente limitata ad osservare che dovevano ritenersi «legittime»le «notificazioni degli atti opposti» eseguite all’indirizzo di via Castelvetro n. 1 (così rendendo privo di ogni concreta incidenza decisoria il fugace rilievo circa l’incompletezza della copia di tale avviso prodotta in giudizio dal contribuente). 4.11 Ciò posto, il percorso argomentativo seguìto dai giudici regionali appare giuridicamente erroneo, avendo essi confuso la nozione di «domicilio fiscale» con quella di «indirizzo». 4.12 L’art. 58, comma 2, primo periodo, del D.P.R. n. 600 del 1973 stabilisce che le persone fisiche residenti nel territorio dello Stato hanno il domicilio fiscale nel Comune nella cui anagrafe sono iscritte. 4.13 L’art. 60, comma 3, prima parte, del medesimo decreto, dal canto suo, prevede che le variazioni e le modificazioni dell’indirizzo hanno effetto, ai fini delle notificazioni, dal trentesimo giorno successivo a quello dell’avvenuta variazione anagrafica. 4.14 Sull’argomento, questa Corte ha avuto modo di precisare che «domicilio fiscale» e «indirizzo» sono concetti diversi: il domicilio fiscale è un luogo predeterminato dalla legge secondo criteri obiettivi; l’indirizzo, invece, è il luogo presso il quale il contribuente può essere reperito, pur sempre nell’àmbito del domicilio fiscale stabilito dalla legge. 4.15 La variazione del domicilio fiscale, intesa come trasferimento della propria residenza anagrafica in altro Comune, è disciplinata dall’art. 58, ultimo comma,del D.P.R. n. 600 del 1973, il quale prevede che essa abbia effetto dal sessantesimo giorno successivo a quello in cui si è verificata; le variazioni dell’indirizzo nell’àmbito del medesimo Comune di domicilio fiscale sono, invece, regolate dal successivoart. 60, comma 3, dello stesso D .P.R. , il quale, con riferimento alle persone fisiche, sancisce l’ultrattività del vecchio indirizzo per un periodo di trenta giorni. 4.16 È stato pure puntualizzato che, in ipotesi di mera variazione o modificazione dell’indirizzo del loro domicilio fiscale, le persone fisiche non sono assoggettate a uno specifico onere di comunicazione all’ufficio tributario competente, in quanto è la stessa legge ad attribuire efficacia all’intervenuta variazione anagrafica dopo il decorso del termine dilatorio fissato (cfr. Cass. n. 23777/2024, Cass. n. 15583/2024, Cass. n. 23777/2022, Cass. n. 41137/2021, Cass. n. 23334/2017, nonché, con riferimento a una delle precedenti formulazioni della norma, Cass. n. 12310/2006 e Cass. n. 4997/7001). 4.17 Soltanto per le persone giuridiche e per le società e gli enti privi di personalità giuridica è espressamente stabilito dallo stesso art. 60, comma 3, innanzi citato che le variazioni dell’indirizzo abbiano effetto dal trentesimo giorno successivo a quello della ricezione da parte dell’ufficio della dichiarazione di cui agli artt. 35 e 35-ter del D.P.R. n. 633 del 1972, ovvero del modello previsto per la domanda di attribuzione del numero di codice fiscale dei soggetti diversi dalle persone fisiche non obbligati alla presentazione della dichiarazione di inizio attività IVA. 4.18 Alla stregua delle esposte considerazioni, avendo la stessa Commissione regionale accertato che «all’epoca della notifica degli atti prodromici al pignoramento» - e quindi da una data sicuramente anteriore al 15 dicembre 2011, giorno in cui fu effettuata la notificazione della prima cartella di pagamento- l’indirizzo della Dente non era più quello di via Castelvetro n. 1, deve ritenersi sussistente la dedotta violazione dell’art. 60, comma 3, del D.P.R. n. 600 del 1973. 4.19 A torto, infatti, i giudici regionali hanno affermato che l’intervenuta variazione dell’indirizzo della contribuente nell’àmbito del Comune di domicilio fiscale -risultante dal certificato storico di residenza acquisito al processo- non fosse opponibile all’[OSCURATO:PERSONA] in mancanza di una comunicazione ad essa appositamente inviata, quando invece tale variazione doveva reputarsi efficace «ex lege» a sèguito del decorso del termine dilatorio di trenta giorni stabilito dalla norma. 5. Il ricorso incidentale condizionato proposto dall’Agenzia delle Entrate è inammissibile. 5.1 Una volta accertata la regolarità della notificazione degli atti impositivi ed esattivi presupposti, la CTR ha respinto l’appello della Dente, astenendosi dall’esaminare le doglianze sollevate dalla contribuente in merito alla fondatezza delle sottostanti pretese tributarie. 5.2 Pur non avendo adottato una formale declaratoria di inammissibilità dell’originario ricorso della parte privata, la Commissione di secondo grado ha implicitamente ritenuto precluse le anzidette doglianze, sicchè il gravame esperito dall’Amministrazione non appare sorretto da un concreto interesse ad impugnare. 5.3 Peraltro, l’implicita statuizione resa dai giudici regionali può ritenersi solo in parte condivisibile, alla luce delle ragioni che hanno in questa sede condotto all’accoglimento del ricorso per cassazione della contribuente, nei limiti innanzi precisati. 6. In definitiva, va accolto, nei termini illustrati, il ricorso principale e dichiarato inammissibile quello incidentale. 6.1 Deve, conseguentemente, disporsi, ai sensi degli artt. 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992, la cassazione della sentenza gravata con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, la quale procederà a un nuovo esame del punto controverso - costituito dalla verifica della regolarità della notificazione dell’avviso di accertamento IRPEF- uniformandosi ai princìpi di diritto sopra espressi e compiendo gli accertamenti e gli approfondimenti necessari in relazione alle questioni di cui ai sottoparagrafi 4.8, 4.9 e 4.10. 6.2 Al giudice del rinvio viene rimessa anche la pronuncia sulle spese del giudizio di legittimità, a norma degli artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.. 7. Non deve farsi luogo all’attestazione di cui all’art. 13, comma 1- quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 nei confronti dell’Agenzia delle Entrate, essendo ad essa applicabile -in virtù del rinvio contenuto nell’art. 12, comma 5, del D.L. n. 16 del 2012, convertito in L. n. 44 del 2012- la disposizione recata dall’art. 158, comma 1, lettera a), dello stesso D.P.R., la quale prevede la prenotazione a debito del contributo unificato in favore delle amministrazioni pubbliche. P.Q.M. La Corte dichiara inammissibile il ricorso incidentale; accoglie il ricorso principale, nei limiti di cui in motivazione; cassa l’impugnata sentenza, in relazione alle censure accolte, e