Cassazione n. 14617/2026

fesa dall’Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentato e difeso dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-per la cassazione della sentenza della Corte di giustizia tributaria disecondo grado della Liguria n. 770/2024, depositata il 17 ottobre2024.Numero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 10 marzo2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. – Con atto registrato a Chiavari (GE) in data 18 ottobre2016 al n. 5495, la [OSCURATO:SOCIETA]. assegnava ai soci beni immobili -in proporzione alla quota di capitale posseduta - con contestualeriduzione della riserva straordinaria. A seguito dell’esame delladocumentazione, esibita in risposta al questionario n.Q00025/2019, notificato in data 26 febbraio 2019, l’Ufficio, conavviso di accertamento n. TLT03A300216/2019, notificato in data23 aprile 2019 e relativo all’esercizio 2016, accertava ai fini IVA, aisensi dell’art. 54, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, un’impostaindebitamente detratta per la mancata applicazione del pro-rataper un importo pari ad euro 12.670,87 e una maggiore imposta IVAdovuta per euro 13.148,00. Precisamente: l’accertamento dellamaggiore imposta per euro 13.148,00 si riferiva alla rettificadell’imponibile IVA dell’assegnazione al socio [OSCURATO:PERSONA] daeuro 216.514,57 (come dichiarato dalla società, quale valorenormale dell’immobile non inferiore al “valore catastale” dellostesso) a euro 348.000,00 (determinato aggiungendo al costoiniziale dell’immobile, pari a euro 338.948,45 i costi incrementativisostenuti nell’anno e pari a euro 9.051,55); il recupero dell’IVAindebitamente detratta per euro 12.670,87 attiene inveceall’assegnazione ai soci [OSCURATO:PERSONA] e [OSCURATO:PERSONA], inrelazione a cui l’Ufficio rettificava la percentuale di detraibilità, exart. 19, comma 5, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, dal 97% (comeapplicata dalla società, che non aveva incluso nel calcolo del pro-rata le operazioni esenti) al 65%.La società proponeva ricorso avverso l'avviso di accertamento.Si costituiva in giudizio l’Agenzia delle entrate.Numero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026La Commissione tributaria provinciale della Spezia, con lasentenza n. 59/2/2020, annullava l’avviso di accertamento.Avverso tale pronuncia, l’Agenzia delle entrate proponeva attodi appello.Si costituiva il contribuente chiedendo il rigetto del gravame.La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria,con sentenza n. 445/02/2023, rigettava l’appello.2. – Avverso tale pronuncia l’Ufficio proponeva ricorso perrevocazione ai sensi dell’art. 395, comma 1, n. 4 c.p.c.[OSCURATO:PERSONA] si costituiva in giudizio.Con sentenza n. 770/2024, depositata il 17 ottobre 2024, laCorte di giustizia tributaria di secondo grado della Liguria rigettaval’impugnazione.3. – L'Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazioneaffidato a due motivi.La contribuente si è costituita con controricorso.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.La controricorrente ha depositato una memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – In via preliminare va esaminata l'eccezione diinammissibilità del ricorso. La società contribuente evidenzia che afronte di una motivazione, quella resa dalla Corte di GiustiziaTributaria di secondo grado in sede di revocazione, del tuttoimmune da vizi logici, emergerebbe di tutta evidenza il tentativo diravvisare un vizio nella sentenza di revocazione che produca, di“riflesso”, un dubbio sull'impianto motivazionale della sentenza disecondo grado, non in quanto errore di fatto in sé, ma in quantoerrore di giudizio. La parte ricorrente deduce che il ricorso perrevocazione non può costituire un mezzo surrettizio per rimettereNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026in discussione la valutazione dei fatti di causa o per eludere i limitidi proponibilità del ricorso per cassazione; e nemmeno, larevocazione può essere utilizzata come strumento per superare lerestrizioni imposte dalla c.d. “doppia conforme”. Nella fattispecie, afronte di un accertamento svolto dalla Agenzia “a tavolino” su di untributo armonizzato quale è l'IVA, sia la Commissione tributariaprovinciale in primo grado, sia la Corte di giustizia tributaria insecondo grado, hanno rilevato che tale accertamento dovevaritenersi invalido perché eseguito in violazione dei diritti di difesa,dei doveri di trasparenza e del contraddittorio.1.1. – L'eccezione deve essere respinta.Il ricorso, esaminato nel suo complesso non presenta profili dipalese inammissibilità, deducendo la parte ricorrente che la Cortesarebbe incorsa in un evidente errore di fatto nella ricostruzionedella vicenda di cui è causa.Il travisamento del contenuto oggettivo della prova, chericorre in caso di svista concernente il fatto probatorio in sé e nondi verifica logica della riconducibilità ad esso dell'informazioneprobatoria, può essere censurato ai sensi dell'art. 360, n. 4 o n. 5,c.p.c., a seconda che si tratti di fatto processuale o sostanziale, seha costituito un punto controverso sul quale la sentenza ebbe apronunciare, nella cui nozione rientra non solo il fatto che è statooggetto di un effettivo dibattito fra le parti, ma anche quello che,introdotto da una parte per mezzo di un atto difensivo, è divenutoper ciò solo controvertibile, così da formare comunque oggetto,implicito o esplicito, della successiva pronuncia con cui il giudice hadefinito il processo (Cass. n. 13085/2025).2. – Con il primo motivo del ricorso si deduce la violazionedell’art. 395, comma 1, n. 4 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma1, n. 4 c.p.c. Si deduce che nel ricorso per la revocazione dellaNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026sentenza n. 445/02/2023, pronunciata dalla Corte di giustiziatributaria, si rappresentava che fin dal primo grado di giudiziol’Ufficio aveva evidenziato, dimostrato e argomentato che l’art. 12l. 27 luglio 2000, n. 212 non può essere riferito alle modalità dicontrollo utilizzate nel caso in esame, dal momento che il controlloeffettuato dall’Ufficio nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. (attivato conil questionario n. Q00025/2019, già versato in atti e che, ad ognibuon conto, si deposita unitamente al presente atto) è di tipoesclusivamente documentale, in quanto avvenuto ai sensi degliartt. artt. 32, d.P.R. 29 settembre 1973, n. 600, e 51, d.P.R. 26ottobre 1972, n. 633. Di tutta evidenza, tale tipologia di controllonon prevede le garanzie contemplate dall’art. 12 dello Statuto delContribuente, il quale è esplicitamente riferito alle modalità dicontrollo attuate con attività istruttorie esterne, disciplinate,dall’art. 52, d.P.R. 26 ottobre 1972, n. 633, e art. 33, d.P.R. 29settembre 1973, n. 600 (che richiama l’art. 52 del d.P.R. 633/72).La Corte dunque sarebbe incorsa in un evidente errore di fatto nellaricostruzione della vicenda di cui è causa. Errore che va a inficiaretotalmente la decisione del Collegio genovese. A fronte di talecensura, volta a mettere in luce che nel caso che ci occupa si è difronte a un controllo esclusivamente documentale e non a unaverifica fiscale, cioè a un controllo attuato con attività istruttoriaesterna, come invece sembrava emergere dalla sentenza gravatada ricorso per revocazione, la Corte di giustizia di secondo gradodella Liguria, nella sentenza impugnata, afferma che -«Sicuramente i Giudici estensori della sentenza qui in esame,quando hanno articolato il termine “verifiche” non intendevanoHanno usato il termine “verifiche fiscali” in senso più generale,inteso come controllo, indagine, poiché l’amministrazioneNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026finanziaria, al fine di controllare i corretti adempimenti deicontribuenti, si avvale di una serie di poteri istruttori e dicontrollo.» - «… che il termine “verifiche fiscali” usato dal diversoCollegio che lo ha preceduto in questa Corte, comprenda sia leindagini a tavolino che quelle effettuate mediante accesso,ispezione …». I giudici della revocazione hanno motivato la lorodecisione sulla base della sola astratta considerazione che iltermine “verifica fiscale” può ricomprendere anche le verifiche ditipo documentale, per poi giungere apoditticamente allaconclusione che questa fosse l’accezione adottata dai giudicidell’appello. Ma se così fosse stato, la decisione d’appello avrebbedovuto avere tutt’altro percorso argomentativo, dovendosi basaresull’applicazione dei principi giurisprudenziali in materia diobbligatorietà del contraddittorio preventivo anche agliaccertamenti c.d. a tavolino in caso di tributi armonizzati, previosuperamento della prova di resistenza. I giudici d’appello, tuttavia,hanno negato che nel caso di specie il contribuente fosse tenuto afornire tale prova, perché la verifica effettuata nella specierientrava - contrariamente a quanto affermato dall’Ufficio nell’attod’appello - tra quelle, ossia accessi, ispezioni e verifiche nei localidel contribuente, per le quali l’art. 12 della legge n. 212/2000sanziona la violazione di tale obbligo con la nullità dell’attoimpositivo. Ne deriverebbe che, contrariamente a quanto ritenutodai giudici della revocazione, la sentenza d’appello era palesementeaffetta da un errore di fatto ai sensi dell’art. art. 395, comma 1, n.4 c.p.c., posto che, invece, era pacifico tra le parti che la verificaeffettuata dall’Ufficio nel caso di specie fosse una verifica c.d. atavolino.2.1. – Il motivo è infondato.Numero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026L'errore di fatto previsto dall'art. 395 n. 4 c.p.c., idoneo acostituire motivo di revocazione, consiste in una falsa percezionedella realtà o in una svista materiale che abbia portato adaffermare o supporre l'esistenza di un fatto decisivoincontestabilmente escluso, oppure l'inesistenza di un fattopositivamente accertato dagli atti o documenti di causa, purchénon cada su un punto controverso e non attenga ad un'erratavalutazione delle risultanze processuali (Cass. n. 2236/2022).Costituisce errore di fatto deducibile come motivo direvocazione della sentenza ex art. 395 n. 4 c.p.c. quello che siverifica in presenza non già di sviste di giudizio ma dellapercezione, in contrasto con gli atti e le risultanze di causa, di unafalsa realtà documentale, in conseguenza della quale il giudice siastato indotto ad affermare l'esistenza o l'inesistenza di un fatto o diuna dichiarazione che, invece, incontrastabilmente non risulta orisulta dai documenti di causa (Cass. n. 9471/2025).Nel caso di specie, parte ricorrente contesta che la Corte digiustizia tributaria di secondo grado della Liguria abbiaerroneamente qualificato l'attività di controllo svoltadall'Amministrazione finanziaria come “verifica fiscale”, intendendocon tale espressione una verifica effettuata con accessi nei localidell'impresa, ai sensi dell'art. 52 del d.P.R. n. 633 del 1972 edell'art. 33 del d.P.R. n. 600 del 1973, allorquando l'attività dicontrollo è consistita esclusivamente nell'invio di un questionario e,quindi, in un controllo documentale cosiddetto “a tavolino”, privo diqualsiasi attività istruttoria esterna. Da ciò discenderebbel'inapplicabilità dell'art. 12, comma 7, l. n. 212/2000In realtà, non sussiste alcun “errore di fatto” nei termini in cuiil suo sindacato è consentito in sede di revocazione, avendo laCorte di giustizia tributaria espresso un giudizio sulla “verificaNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026fiscale”. Invero, attraverso un apparente errore di fatto, laricorrente deduce un vizio di legge.3. – Con il secondo motivo si prospetta la violazione dell’ art.36, comma 2, n. 4, d.lgs. 31 dicembre 1992, n. 546, in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 4 c.p.c. La sentenza incorrerebbecomunque nel vizio di omissione totale di motivazione. La sentenzad’appello presentava contenuti che chiaramente deponevano nelsenso che i giudici di quella avessero ravvisato nel procedimentoseguito dall’Ufficio una “verifica fiscale” nel senso tipico e formaledi cui agli artt. 51, comma 2, n. 2, e 52, d.P.R. 26 ottobre 1972, n.633, richiamato dall’art. 12, comma 7, l. 27 luglio 2000, n. 212. Lasentenza d’appello, infatti, riconduceva il caso al suo esame alterzo della serie che essa stessa designava come “triplice caso diaccesso, ispezione o verifica nei locali destinati all’eserciziodell’attività”. Essa riteneva, cioè, che il previo contraddittorio fossenecessario perché l’Ufficio aveva seguito una modalità di indagineche si era svolta “nei locali destinati all’esercizio dell’attività”.Laddove era pacifico e del tutto incontestato in fatto che l’indaginesi era svolta meramente “a tavolino”, inviando al contribuente ilquestionario di cui all’art. 51, 51, comma 2, n. 3; donde il decisivoerrore revocatorio in cui la sentenza d’appello era incorsa. Laconclusione che il termine “verifica” fosse stato usato dallasentenza d’appello in senso ampio e atipico anziché in sensoformale e tipico sarebbe del tutto apodittica, compresa com’è tral’avverbio “sicuramente” e la statuizione finale “ritiene pertantoquesto Collegio”. Senonché tra l’uno e l’altro elemento dellaproposizione (non) motivazionale non si trova alcuna analisiconcreta della struttura sintattica e semantica della sentenzad’appello. Si trova solo la parafrasi degli artt. 51 e 52, d.P.R. 26ottobre 1972, n. 633 e la conclusione che tali articoli contemplanoNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026sia le verifiche “in loco” che le verifiche “a tavolino”. Cui, conpalese salto logico, segue senza alcuna spiegazione la conclusioneche i giudici d’appello avevano inteso per “verifiche” sia queste chequelle.3.1. – Il motivo è infondato.In seguito alla riformulazione dell'art. 360, comma 1, n. 5,c.p.c., disposta dall'art. 54 del d.l. n. 83 del 2012, conv., conmodif., dalla l. n. 134 del 2012, non sono più ammissibili nelricorso per cassazione le censure di contraddittorietà e insufficienzadella motivazione della sentenza di merito impugnata, in quanto ilsindacato di legittimità sulla motivazione resta circoscritto alla solaverifica del rispetto del «minimo costituzionale» richiesto dall'art.111, comma 6, Cost. (Cass. n. 13248/2020; Cass. n. 17196/2020),che viene violato qualora la motivazione sia totalmente mancante omeramente apparente, ovvero si fondi su un contrasto irriducibiletra affermazioni inconcilianti, o risulti perplessa ed obiettivamenteincomprensibile, purché il vizio emerga dal testo della sentenzaimpugnata, a prescindere dal confronto con le risultanzeprocessuali (Cass. n. 7090/2022).Nel caso di specie non si ravvisa alcuna violazione del «minimocostituzionale», avendo la pronuncia espresso l'iter logico giuridicoche l'ha portata a respingere il ricorso revocatorio. La Corte digiustizia tributaria ha esaminato il significato che il termine“verifiche fiscali” assume nell'ambito del nostro ordinamento aisensi dell’art. 52 d.P.R. n. 633 del 1972, ritenendo che nellasentenza impugnata il termine "verifica fiscale" sia stato utilizzatoin senso più generale, inteso come controllo, indagine, poichél’amministrazione finanziaria, al fine di controllare i correttiadempimenti dei contribuenti, si avvale di una serie di poteriistruttori e di controllo. Dunque, ritenendo che il termine “verificaNumero registro generale 6518/2025Numero sezionale 2188/2026Numero di raccolta generale 14617/2026Data pubblicazione 17/05/2026fiscale”, nell’uso fatto dalla sentenza n. 445/02/2023,comprendesse sia le indagini a tavolino che quelle effettuatemediante accesso, ispezione, si è escluso che la sentenza gravatafosse affetta da un errore di fatto.4. – Le spese del presente giudizio seguono la soccombenza esi liquidano come da dispositivo. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso; condanna la parte ricorrente alpagamento in favore della controricorrente delle spese del giudiziodi legittimità, che liquida in euro 2.400,00 per compensi, oltre euro200,00 per esborsi, 15% per spese generali e accessori di legge.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della SezioneTributaria, il 10 marzo 2026.Il PresidenteLucio Luciotti