Cassazione n. 30589/2025

to la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.16953/2022 R.G. proposto da : [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., in persona del l.r.p.t. , rappresentata e difesa dall’avv. [OSCURATO:PERSONA], in forza di procura in calce al ricorso, elettivamente domiciliatain Roma alla via Salaria n. 88; - r icorrent e – contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12, presso l’Avvocatura Generale dello Stato che la rappresenta e difende; –controricorrente– avverso la sentenza n. 309 /202 2 della Commissione tributaria regionaledella Lombardia, depositata il 4 febbraio 2022; udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 24 ottobre 2025dal consigliere [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] Crediti inesistenti - Crediti ricerca e sviluppo art. 1 commi 280 ss l. n. 296/2006 - Indicazione nella dichiarazione dei redditi - Necessità. 1. Con atto di recupero del credito di imposta notificato in data 3/04/2019 la Direzione provinciale di Milanodell’Agenzia delle Entrate recuperava il credito di imposta di euro 55.390,00 per attività di ricerca industriale e sviluppoprecompetitivo di cui all’art. 1, commi 280 e ss. , della legge n. 296/2006,indebitamente utilizzato nel 2011 dalla società [OSCURATO:SOCIETA]., in quanto non indicato nel quadro RU della dichiarazione dei redditi Unico 2012per il 2011. 2. La società proponeva ricorso, fondato sulla natura non costitutiva della indicazione in dichiarazione e sulla conseguente decadenza dell’amministrazione dal potere di recupero, non potendo considerarsi il credito inesistente, ricorso che la Commissione tributaria provinciale di Milano rigettava. 3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Lombardia rigettava l’appello della società , ritenendo che l ’ omessa indicazione in dichiarazione dei redditi determinasse l’inesistenza del credito, con conseguente tempestività dell’atto di recupero. A tal fine evidenziava che l’omessa indicazione in dichiarazione era prevista quale causa di decadenza dal combinato disposto dell’art. 1, comma 282, della l. n. 296/2006 e dell’art. 5 del d.m. n. 76 del 28 marzo 2008, attuativo del comma 283. Precisava l’irrilevanza dello svolgimento della procedura di cui all’art. 29 d.l. n. 185/2008 necessaria solo per la prenotazione dell’accesso alla fruizione del credito ma priva di effetto costitutivo ; tale conclusione era corroborata dai precedenti di legittimità relativi all’analogo credito di imposta per costi di ricerca scientifica ex lege n. 449 del 1997. Infine, evidenziava che proprio la mancata indicazione nella dichiarazione dei redditi impediva di riscontrare l’inesistenza del credito attraverso il controllo cartolare, ciò determinando l’inesistenza di esso come descritta dall’art. 13, comma 5,d.lgs. n. 471 del 1997. 4. Contro tale decisione la società propone ricorso affidato a un motivo, cui resiste l’Agenzia delle Entrate con controricorso. Il ricorso è stato fissato ex art. 380 - bis .1 c.p.c . per l ’adunanza cameraledel 24 ottobre 2025, per la quale la ricorrente ha depositato memoria. [OSCURATO:PERSONA] 1. Conl’unico motivo di impugnazione, proposto in relazione all'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., si deduce la violazione e falsa applicazione dell’art. 27, comma 16, d.l. n. 185/2008 conv. nella l. n. 2/2009, in relazione all’art. 13, comma 5 , d.lgs. n. 471 del 1997 . Si evidenzia che dopo l’emanazione del d.lgs. n. 158/2015, che aveva novellato l’art. 13, comma 5, d.lgs. n. 471 del 1997, l’equivalenza delle nozioni di crediti inesistenti e non spettanti non possa più essere sostenuta, come già ritenuto da Cass. nn. 34443, 3444, 34445 del 2021; si afferma che possa ritenersi inesistente solo il credito del quale manchi il presupposto costitutivo e la cui inesistenza non sia riscontrabile mediante i controlli automatizzati o formali e il potere di recupero, in caso di crediti non spettanti,deve contenersi nei termini originari dell’art. 43 d.P.R. n. 600 del 1973 e non nell’ottennio di cui al d.l. 185/2008; si sostiene che nel caso di specie il credito non poteva essere ritenuto tale in presenza dell’effettività delle spese e della presentazione del formulario previsto dal d.l g s. n. 185/2008 , con conseguente tardività del recupero. 2. Il motivo è infondato. 2.1. Cass. S.U. n. 34419/2024 ha affermato il seguente principio di diritto: «in tema di compensazione di crediti o eccedenze d’imposta da parte del contribuente, all’azione di accertamento dell’erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all’art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, quando il credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza -alla luce anche dell’art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015 –allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l’inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all’art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l’inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l’attività di accertamento». In via generale, le SS.UU. hanno osservato che, ai fini della determinazione dell’inesistenza del credito, si possono distinguere le seguenti ipotesi: a) la fattispecie che fonda l’agevolazione o il credito d’imposta non è mai venuta ad esistenza ma, semplicemente, è stato solo realizzato un simulacro dei presupposti su cui si fonda la pretesa; b) la fattispecie è carente di un elemento costitutivo; in tal caso la verifica richiede l’esegesi puntuale delle norme che istituiscono l’agevolazione, tenuto conto dei principi regolatori della specifica imposta, dai quali potrà emergere la previsione della necessità di un’istanza, di un obbligo di facere o di non facere, o l’indicazione di un termine finale o di una condizione risolutiva. Inoltre, solo ove il credito sia inesistente, il termine di decadenza va individuato in quellodi otto anni di cui all’art. 27, comma 16, d.l. n. 185/2008. 2.2. La CTR, pur rendendo la sua pronuncia prima dell’intervento indicatodel massimo consesso nomofilattico, non ha affatto negato tali principi, esattamente individuando i due presupposti da ritenere congiuntamente necessari per ritenere inesistente il credito in contestazione,richiamando anche l’art. 13, comma 5, d. lgs. n. 471 del 1997; ha invece, e coerentemente con dette premesse, ritenuto la mancanza di un presupposto costitutivo, in ragione di un’analisi dell’art. 1,commi 280 e ss., della legge n. 296/20 0 6 e del d.m. n. 76 del 28 marzo 2008, il cui art. 5 espressamente prevede la necessita dell’indicazione del credito nella dichiarazione dei redditi a pena di decadenza, evidenziando poi la mera natura aggiuntiva dell’istanza preventiva prevista dall’art.29 d.l. n. 185 del 2008 conv. dalla legge n.2 del 2009, arrivando alla conclusione della natura costitutiva della compilazione del quadro RU; ha poi escluso, proprio in ragione della mancata compilazione della dichiarazione sul punto, che l’inesistenza del credito potesse essere riscontrata tramite un mero controllo automatizzato. In ragione di tale qualificazione ha ritenuto tempestivo l’atto di recupero. A fronte di tale motivazione la ricorrente si limita a ribadire la necessità diun superamento, ai fini della individuazione del termine di decadenza, della tesi della irrilevanza della differenza tra crediti inesistenti e non spettanti, ma non si confronta in alcun modo con l’affermata natura decadenziale dell’adempimento in esame, neanche citando le disposizioni esaminate dalla CTR, e con l’affermata impossibilità di riscontrare l’inesistenza in sede di controllo automatizzato. Il brevepassaggio contenuto a pagina 11 del ricorso , secondo cui il presupposto costitutivo del credito è rinvenibile nell’effettiva esistenza delle spese oltre che nella presentazione del formulario richiesto dal d.lgs. n. 185/2008, è del tutto inidoneo a scalfire il ragionamento della CTR e comunque contrario all’orientamento di questa Corte, formatosi in relazione alla previgente disciplina sugli incentivi fiscali per la ricerca scientifica ma ribadito per il credito oggetto di causa, secondo cui, in tema di imposte sui redditi, l'indicazione del credito d'imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo precompetitivo, ex art. 1 della l. n. 296 del 2006, nell'apposito riquadro RU della dichiarazione dei redditi, è richiesta a pena di decadenza, stante la sostanziale coincidenza con il credito d'imposta di cui al d.lgs. n. 297 del 1999 (Cass. n. 5163/2025; Cass.n. 10045/2025 , rese dopo l’in t ervento delle Sezioni Unite e in considerazione esplicita delle relative conclusioni; Cass. n. 14648/2024; v. ancheCass. n. 39681/2021; Cass n. 21017/2020). In talidecisioni, in estrema sintesi, si è ritenuto che l’esposizione del credito in dichiarazione costituisca un presupposto costitutivo dello stesso in quanto l'art. 5 del d.m. 28 marzo 2008 n. 76, in relazione all’obbligo dichiarativo di cui all'art. 1, comma 282, della legge 27 dicembre 2006 n. 296, ha stabilito che: «L'impresa beneficiaria indica, a pena di decadenza, in un'apposita sezione della dichiarazione dei redditi il prospetto relativo ai costi sulla base dei quali è stato determinato l'importo del credito d'imposta». Il ricorso è quindi infondato e va respinto. 3. Alla soccombenza segue la condanna della ricorrente al pagamento delle spese di lite, liquidate in dispositivo, e deve pure darsi atto che risultano integrati i presupposti processuali per il versamento, da parte della contribuente, del c.d. doppio contributo. P.Q.M rigetta il ricorso; condanna la ricorrente [OSCURATO:PERSONA] s.p.a. al pagamento delle spese di lite in favore dell’Agenzia delle Entrate, spese che liquida in euro5.600,00 per compensi,oltre spese prenotate a debito. Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, inserito dall’art. 1, comma 17 della l. n. 228 del 2012, dà atto della sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da parte della ricorrente, dell’ulteriore imp