Cassazione n. 10045/2025

a pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n.24295/2021 R.G. proposto da : AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del direttore pro tempore , rappresentata e difes a dall'Avvocatura generale dello Stato, elettivamente domiciliato in [OSCURATO:PERSONA] dei Portoghesi 12; -ricorrente- contro [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore , rappresentata e difesa dall’avv . [OSCURATO:PERSONA] e dall’avv . [OSCURATO:PERSONA] , elettivamente domiciliata nello studio di quest'ultimoin Roma, via [OSCURATO:PERSONA] de Rossi n. 10; -controricorrente- per la cassazione della sentenza della Commissione tributaria regionale della Lombardia n. 707/2021, depositata i l 19 febbraio 2021. Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 13 febbraio 2025 dal [OSCURATO:PERSONA]. [OSCURATO:PERSONA] 1. – [OSCURATO:PERSONA] di Varese - [OSCURATO:PERSONA] notificava alla società [OSCURATO:PERSONA], in data 26 ottobre 2018, l’atto di recupero crediti n. T93CR2018CB00055, con cui riprendeva a tassazione il credito di imposta di euro 31.609,00, oltre interessi e sanzioni, pari al 100% della maggiore imposta.Tale atto di recupero scaturiva dal controllo effettuato sui modelli di pagamento unificato F24, acquisiti al sistema informativo dell’anagrafe tributaria, a seguito di segnalazione da parte della Direzione c entrale accertamento, relativamente alle posizioni che risultavano aver fruito del credito da agevolazioni, con particolare riferimento alla tipologia “[OSCURATO:PERSONA]”.All’esito del controllo era emerso che, nel corso dell’anno 2011, la società aveva effettuato compensazioni, ai sensi dell’art. 17 del d.lgs. 241/1997, del credito di imposta per investimenti in attività di ricerca e sviluppo, di cui all’art. 1, commi da 280 a 283 della legge 27 dicembre 2006, n. 296, per complessivi euro 31.609,00 (mode llo F24 del 16 maggio 2011), non ottemperando all’obbligo di comunicazione di cui al comma 282 dell’art. 1 della medesima legge 296/2006 e all’art. 5 del d.m. n. 76/2008, che imponeva di indicare il suddetto credito d’imposta nella relativa dichiarazione dei redditi.A seguito del diniego del reclamo, proposto ai sensi dell’art. 17 bis del d.lgs. 546/1992, la società contribuente depositava ricorso innanzi alla competente Commissione tributaria provinciale. L’Agenzia delle entrate si costituiva in giudizio. Con sentenza n. 575/02/2019, depositata in data 19 novembre 2019, la Commissione tributaria provinciale di Varese accoglieva il ricorso. 2. – Avverso tale sentenza l’Agenzia delle entrate proponeva appello. Si costituiva in giudiziola società contribuente . Con sentenza n. 707/13/2021, depositata in data 19 febbraio 2021, la Commissione tributaria regionale della Lombardia, ha rigettato l'appello con compensazione delle spese. 3. –L’Agenzia delle entrate ha proposto ricorso per cassazione affidato a duemotivi. La società contribuente si è costituita con controricorso. 4. –Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c. La contribuente ha depositato una memoria illustrativa. [OSCURATO:PERSONA] 1. – Con il primo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 27, comma 16, del d.l. 185/2008, convertito dalla legge 2/2009, dell’art. 1, comma 421, della legge 311/2004 e dell’art. 43 del d.P.R. 600/1973, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., con riferimentoalla ritenuta decadenza dell’Agenzia delle entrate dalla facoltà di recuperare il credito di imposta non spettante. Parte ricorrente contesta la prima argomentazione spesa dalla Commissione tributaria regionale al fine di motivare l’asserita illegittimità dell’operato dell’Amministrazione finanziaria, consistente nell’enucleare una distinzione tra crediti di imposta inesistenti, per il cui recupero a tassazione varrebbe il termine decadenziale di otto anni, e crediti di imposta esistenti ma non (più) spettanti, per il recupero a tassazione dei quali troverebbe applicazione il termine decadenziale ordinario quadriennale, di cui all’art. 43 del D.P.R. 600/1973. Tale distinzione, tuttavia, sarebbe stata smentita da l la giurisprudenza di legittimità(Cass. Civ., Sez. trib., 2 agosto 2017, n. 19237). [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale sarebbe dunque incorsa nella violazione e/o falsa applicazione delle disposizioni indicate in epigrafe, allorquando ha illegittimamente ritenuto che l’Amministrazione finanziaria fosse decaduta dalla potestà impositiva, pur a fronte di un atto di recupero del credito di imposta pacificamente notificato entro l’ottavo anno successivo a quello in cui è stato indebitamente utilizzato in compensazione il credito di imposta non spettante. 1.1. –Il motivo è infondato. Secondo le Sezioni Unite, che hanno risolto il contrasto nella giurisprudenza della Corte di legittimità sulla possibilità di distinguere il “credito inesistente” dal “credito non spettante”, in tema di compensazionedi crediti o eccedenze d'imposta da parte del contribuente, all'azione di accertamento dell'erario si applica il più lungo termine di otto anni, di cui all'art. 27, comma 16, d.l. n. 185 del 2008, quandoil credito utilizzato è inesistente, condizione che si realizza -alla luce anche dell'art. 13, comma 5, terzo periodo, d.lgs. n. 471 del 1997, come modificato dal d.lgs. n. 158 del 2015, allorché ricorrano congiuntamente i seguenti requisiti: a) il credito, in tutto o in parte, è il risultato di una artificiosa rappresentazione ovvero è carente dei presupposti costitutivi previsti dalla legge ovvero, pur sorto, è già estinto al momento del suo utilizzo; b) l'inesistenza non è riscontrabile mediante i controlli di cui agli artt. 36-bis e 36-ter d.P.R. n. 600 del 1973 e all'art. 54-bis d.P.R. n. 633 del 1972; ove sussista il primo requisito ma l'inesistenza sia riscontrabile in sede di controllo formale o automatizzato, la compensazione indebita riguarda crediti non spettanti e si applicano i termini ordinari per l'attività di accertamento ( Cass., Sez. U n. , 11 dicembre 2023 , n. 34419). La distinzione tra crediti inesistenti e crediti esistenti ma non più spettantiè dunque corretta in punto di diritto . 2. – Con il secondo motivo si deduce la violazione e/o falsa applicazione dell’art. 1, commi da 280 a 283, della legge 296/2006 edell’art. 5 del d.m. 28 marzo 2008, n. 76 (in G.U., Serie Generale, n. 92 del 18 aprile 2008), in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c., con riferimento alla ritenuta irrilevanza della mancata indicazione del credito di imposta nella dichiarazione relativa all'anno di riferimento. Con una seconda argomentazione, la Commissione tributaria regionale ha altresì ritenuto che la spettanza del credito di imposta utilizzato in compensazione dalla controparte, nell’anno 2011, potesse essere ritenuta sussistente, a prescindere dal dato - pacifico agli atti di causa - della mancata indicazione dello stes so credito di imposta nella pertinente dichiarazione reddituale -quadro RU, presentata dalla società contribuente nell’anno 2012.Motivando in questi termini, la Commissione tributaria regionalesarebbe quindi incorsa anche nella violazione e/o falsa applicazione delle norme indicate nel secondo motivo, in contrasto con la giurisprudenza di legittimità. 2.1. –Il motivo è fondato. Secondo il consolidato orientamento giurisprudenziale, il beneficiario decade dalla possibilità di fruizione del credito di imposta «ove non indichi il credito nella dichiarazione relativa al periodo di imposta di concessione del beneficio. E trattandosi di decadenza direttamente contemplata dalla disciplina dell'istituto, non giova invocare il principio, richiamato nel ricorso, della generale emendabilità della dichiarazione fiscale, mediante presentazione di successiva dichiarazione integrativa, nella specie presentata nei quattro anni successivi alla dichiarazione che si va ad integrare, perchè l'emendabilità, finanche con attirilevanti in sede processuale, non consente di superare il limite delle dichiarazioni destinate a rimanere irretrattabili per il sopravvenire di decadenze, così come affermato, d'altronde, dalle Sezioni Unite di questa Corte con sentenza n. 15063 del 2002 ( Cass., Sez. Un., n. 13378 del 2016) all'atto del definitivo riconoscimento del principio anzidetto» ( Cass.n. 2101del 2020; Cass. n. 711 del 2019, Cass. n. 26421 del 2018). È stato anche precisato che « la decadenza appare, inoltre, logicamente coerente con la scelta di accordare il beneficio in rapporto all'esercizio fiscale interessato. E l'adempimento dei corrispondenti obblighi dichiarativi si palesa strumentale all'espletamento delle successive congruenti verifiche, a opera dell'amministrazione finanziaria,limitatamente all'afferente periodo d'imposta: la mancata indicazione del credito, nella dichiarazione relativa al periodo di imposta nel corso del quale è concesso, ne impedisce il riconoscimento in diminuzione dell'imposta al trimenti dovuta»(Cass. 22673 del 2014; Cass. n. 30172 del 2017). Risulta pertanto errata l'affermazione contenuta nella sentenza secondo cui l'indicazione nel quadro RU non integrava un elemento costitutivo. Inoltre, in caso di errori od omissioni nella dichiarazione dei redditi, la dichiarazione integrativa può essere presentata non oltre i termini di cui all'art. 43 del d.P.R. n. 600 del 1973 se diretta ad evitare un danno per la P.A. (art. 2, comma 8, del d.P.R. n. 322 del 1998), mentre, se intesa, ai sensi del successivo comma 8 bis, ad emendare errori od omissioni in danno del contribuente, incontra il termine per la presentazione della dichiarazione per il periodo d'imposta successivo, con compensazione del credito eventualmente risultante, fermo restando che il contribuente può chiedere il rimborso entro quarantotto mesi dal versamento ed, in ogni caso, opporsi, in sede contenziosa, alla maggiore pretesa tributaria dell'Amministrazione finanziaria ( Cass., Sez. V , 11 maggio 2018 , n. 11507; Cass., Sez. Un., 30giugno 2016, n. 13378). 3. – La sentenza impugnata dev'essere perciò cassata e, per l'effetto, va disposto il rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in diversa composizione, anche per la liquidazione delle spese di lite. P.Q.M La Corte accoglie il secondo motivo di ricorso, rigetta il primo; cassa la sentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Lombardia, in di