Cassazione n. 08958/2026

e Tributaria Regionale delLazio n. 2327/2017, depositata il 27/4/2017Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 18/3/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].1. A [OSCURATO:PERSONA] era notificato un avviso di accertamento ex art.38 d.P.R. n. 600 del 1973, con cui veniva rettificato per l’annod’imposta 2008 in euro 204.877,00 il reddito dichiarato di euro99.660,00.Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/20262. Con la sentenza n. 5766/2016, la CTP di Roma rigettava il ricorsoNumero di raccolta generale 8958/2026del contribuente rilevando: Data pubblicazione 09/04/2026- che la sentenza della Corte cost. n. 37 del 2015 sull’art. 8, comma24, d.l. n. 16 del 2012 non poteva produrre effetti sull’avviso diaccertamento, non essendo necessario che i funzionari deleganti edelegati possiedano qualifiche dirigenziali;- che l’Amministrazione aveva preso in considerazione anche iperiodi d’imposta 2007 e 2009, riscontrando anche in questi casi unoscostamento di almeno ¼ del reddito accertato rispetto a quellodichiarato;- che i redditi non dichiarati nel periodo 2008 non potevano esserericonducibili al rimpatrio di attività finanziarie con il cd. scudo fiscale,perché lo scudo fiscale riguardava il 2009; non si trattava di sommeastrattamente disponibili nel periodo oggetto dell’accertamento néerano stati forniti elementi per ipotizzare che dette somme potesseroessere state in qualche modo utilizzate per le spese valorizzatedall’Amministrazione;- che l’avviso indicava con precisione gli elementi di fatto checonsentivano di presumere la maggiore capacità contributiva. Ilcontribuente non aveva fornito la prova contraria perché a) leoperazioni bancarie erano state prese in considerazione dall’Ufficiocosì come gli estratti conto prodotti in sede processuale; b) leallegazioni non aggiungevano nulla rispetto a quanto già smentitodall’Agenzia delle entrate; c) l’imprecisione sulla valutazione dellespese di mantenimento dei veicoli avevano carattere marginale perla loro scarsa entità; d) il contribuente non aveva dimostrato di avereanticipato denaro agli amici per spese di viaggio, non essendosufficiente la produzione dei soli bonifici.3. In parziale accoglimento dell’appello, con la sentenza n.2327/2017, la CTR del Lazio rideterminava il reddito sintetico nellaminor somma di euro 180.000,00. Per il giudice di appello:2 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026- all’avviso di accertamento emesso prima della sentenza n. 37 delNumero di raccolta generale 8958/20262015 della Corte costituzionale rimangono applicabili le disDpatoa spuizbbiloicnaziio ne 09/04/2026in precedenza vigenti;- contestato lo scostamento per più anni d’imposta, era legittimoemettere l’avviso solo per uno degli anni presi in considerazione;- l’Ufficio aveva riconosciuto legittime le spese per l’acquisto delveicolo Toyota e la caparra per l’imbarcazione. I canoni del leasing(euro 44.707,00) non erano assoggettabili al nuovo redditometro;non dovevano considerarsi, tra le spese di mantenimento (euro151.139,60), le spese per le automobili d’epoca non comportantioneri, le spese per quota parte dell’immobile non di proprietà delcontribuente nonché le spese di condono (euro 942,00).4. Il contribuente ha proposto ricorso con cinque motivi.5. L’Agenzia delle entrate ha depositato mera nota di costituzione aldichiarato solo fine dell’eventuale partecipazione all’udienzapubblica.6. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.7. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articoloil ricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo, rubricato «Illegittimità della statuizione perviolazione dell'art. 38, comma 4, del DPR 600/1973 (mancatopresupposto dello scostamento del reddito per due periodid'imposta) in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c .», il ricorrente deduceche, a differenza di quanto risulta dalla sentenza, non si eralamentato per il fatto che l’Ufficio non avesse emesso un avvisoanche per il 2007 o il 2009 ma che non fosse stato riscontrato unoscostamento del reddito dichiarato rispetto a quello presunto perdette annualità, non avendo l’Amministrazione effettuato conteggiper determinare il reddito sintetico riferibile a quegli anni. L’Agenziaaveva dato per scontato, a parità di beni posseduti, che anche per le3 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026altre annualità il reddito accertabile in via sintetica fosse analogo.Numero di raccolta generale 8958/2026Non aveva considerato che nel 2007 il contribuente era proDpatrai peutbablirciaozio ne 09/04/2026di altra imbarcazione e che nel 2009 per la nuova imbarcazione nonaveva pagato il maxi canone iniziale ma solo la rata mensile delfinanziamento. Negli altri due anni, inoltre, non erano presenti, comeindici di spesa, i costi di viaggio.2. Il motivo è inammissibile.2.1 L’art. 38, quarto comma, d.P.R. n. 600 del 197, ratione temporisapplicabile, disponeva: «L'ufficio, indipendentemente dalledisposizioni recate dai commi precedenti e dall'art. 39, può, in basead elementi e circostanze di fatto certi, determinare sinteticamenteil reddito complessivo netto del contribuente in relazione alcontenuto induttivo di tali elementi e circostanze quando il redditocomplessivo netto accertabile si discosta per almeno un quarto daquello dichiarato. A tal fine, con decreto del Ministro delle finanze,da pubblicare nella [OSCURATO:PERSONA], sono stabilite le modalità inbase alle quali l'ufficio può determinare induttivamente il reddito o ilmaggior reddito in relazione ad elementi di capacità contributivaindividuati con lo stesso decreto, quando il reddito dichiarato nonrisulta congruo rispetto ai predetti elementi per due o più periodi diimposta». La metodologia sintetica di (ri)determinazione del redditotramite predeterminati e specifici indici di capacità di spesa postula,dunque, la necessaria e contestuale ricorrenza di tre presupposti: (I)la sussistenza, in capo al contribuente, di «elementi e circostanze difatto certi», consistenti nella disponibilità dei beni o servizi descrittidal d.m. 10 settembre 1992; (II) lo scostamento di «almeno unquarto da quello dichiarato» del reddito accertabile per effetto deiparametri di valorizzazione contrassegnanti il redditometro; (III) lanon congruità del reddito dichiarato rispetto a quanto ricostruitodall'Amministrazione finanziaria «per due o più periodi di imposta».2.2 Tanto il giudice di primo grado che quello di secondo grado hannosostenuto che l’art. 38, quarto comma, d.P.R. n. 600 del 1973 non4 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026Numero di raccolta generale 8958/2026imponeva all’Ufficio di procedere all’accertamento contestualmenteData pubblicazione 09/04/2026per i due o più periodi d’imposta. L’affermazione è condivisibile, conla precisazione che la disposizione richiede che l’atto di accertamentosintetico, al fine di consentire la difesa del contribuente su taleaspetto, contenga la pur sommaria indicazione delle ragioni in basealle quali la dichiarazione si ritiene incongrua anche per altri periodidi imposta. Il giudice tributario, a fronte della specifica eccezione delcontribuente, non deve perciò limitarsi ad accertare se l’Ufficio abbiapreso in considerazione due o più anni consecutivi, ma piuttosto sedall’atto di accertamento possano desumersi le ragioni per le qualil’Ufficio stesso abbia ritenuto non congrua la dichiarazione per taliannualità, in modo tale da consentire al contribuente di contestarela circostanza (Cass. 26541/2008, Cass. 10972/2017 e Cass.35813/2023).2.3 Qualora una determinata questione giuridica - che implichi unaccertamento di fatto - non risulti trattata in alcun modo nellasentenza impugnata, il ricorrente che proponga la suddettaquestione in sede di legittimità, al fine di evitare una statuizioned’inammissibilità per novità della censura, ha l'onere non solo diallegare l'avvenuta deduzione della questione dinanzi al giudice dimerito, ma anche, per il principio di autosufficienza del ricorso perCassazione, d’indicare in quale atto del giudizio precedente lo abbiafatto, onde dar modo alla Corte di controllare ex actis la veridicità ditale asserzione prima di esaminare nel merito la questione stessa(Cass. 2038/2019, Cass. 15430/2018 e Cass. 20581/2019).Nell’affermare che i giudici di merito non avessero compreso ladoglianza del contribuente, parte ricorrente non riproduce ladeduzione difensiva svolta nel giudizio di primo grado, così daconsentire una verifica dell’effettivo contenuto dell’eccezione, per poisostenere che lo scostamento non vi sarebbe stato nel 2007 e nel2009 sulla base di considerazioni estremamente generiche. Non èdato comprendere, non essendo riportato alcun valore, come gli5 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026indicatori di spesa asseritamente non presenti negli anni 2007 eNumero di raccolta generale 8958/20262009 (maxi canone iniziale per la nuova imbarcazione eD actao psubtbil icdaziio ne 09/04/2026viaggio) potessero influire sugli scostamenti rispetto ai redditidichiarati (cfr. ricorso per cassazione, pag. 12 e 13).3. Con il secondo motivo, rubricato «Illegittimità della statuizione perviolazione e falsa applicazione dell'art. 38, commi 4 e 6, del DPR600/1973 e dell'art. 116 c.p.c. in punto di prova contraria inrelazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.», il ricorrente eccepisce di averdepositato tutta la documentazione necessaria per fornire la provacontraria: a) all’inizio dell’anno aveva a disposizione sui conti unaliquidità di euro 776.909,68, sufficiente per giustificare una capacitàdi spesa determinata presuntivamente in euro 105.000,00 e unportafoglio titoli con un controvalore per euro 1.400.248,70; b) unprospetto riassuntivo poneva a confronto saldi iniziali e finalimettendo in evidenza una diminuzione di liquidità per circa euro200.000,00; c) una consulenza tecnica di parte aveva ricostruito “ingran parte” l’importo delle spese effettivamente sostenute nell’annoin contestazione. Avrebbe dovuto provare l’esistenza di disponibilitàeconomiche adeguate e di circostanze sintomatiche che i propriulteriori redditi potessero essere stati utilizzati per coprire le spese;non anche l’effettivo impiego delle disponibilità economiche. Dallamotivazione della risulta un’erronea interpretazione e applicazionedel contenuto della prova contraria, perché il giudice non entra nelmerito della documentazione bancaria e non ha preso inconsiderazione la consulenza di parte, che calcola in euro 74.238,41le spese per consumi personali del 2008, in euro 31.637.48 i redditidi natura finanziaria percepiti nell’anno e in euro 37.459,19 laliquidità residua.4. Il motivo è fondato.4.1 L'art. 38 del d.P.R. n. 600 del 1973, nel disciplinare il metodo diaccertamento sintetico del reddito, nel testo vigente rationetemporis, cioè tra la legge n. 413 del 1991 e il d.l. n. 78 del 2010,6 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026convertito dalla legge n. 122 del 2010, prevede, da un lato (quartoNumero di raccolta generale 8958/2026comma), la possibilità di presumere il reddito complessivo nDeatttao pu sbbuliclalazio ne 09/04/2026base della valenza induttiva di una serie di elementi e circostanze difatto certi, costituenti indici di capacità contributiva, connessi alladisponibilità di determinati beni o servizi ed alle spese necessarie peril loro utilizzo e mantenimento (in sostanza, un accertamento basatosui presunti consumi); dall'altro (quinto comma), contempla le«spese per incrementi patrimoniali», cioè quelle sostenute perl'acquisto di beni destinati ad incrementare durevolmente ilpatrimonio del contribuente. Resta salva la prova contraria delcontribuente (sesto comma), consistente nella dimostrazionedocumentale della sussistenza e del possesso di redditi esenti osoggetti a ritenuta alla fonte a titolo d'imposta, o, più in generale,nella prova che il reddito presunto non esiste o esiste in misurainferiore.4.2 Sul contenuto della prova contraria vi è stata un’evoluzionegiurisprudenziale. Il contribuente non era tenuto alla provadell’effettivo impiego delle disponibilità per il mantenimento dei beniindice ma non doveva nemmeno limitarsi a provare l’esistenza dirisorse patrimoniali sufficienti a giustificarne la disponibilità. Dopoche a un orientamento più restrittivo, che riteneva indispensabile ladimostrazione che le risorse di natura non reddituale fossero stateeffettivamente utilizzate per l'acquisizione proprio degli incrementipatrimoniali oggetto dell'accertamento sintetico (Cass. 6813/2009 eCass. 25014/2014), se ne era contrapposto un altro, che reputavasufficiente la prova limitata alla sola disponibilità delle risorse, nonaccompagnata da quella del loro impiego (Cass. 6396/2014 e6397/2014), è prevalsa una soluzione intermedia. Si è fatto inproposito riferimento a un progressivo percorso di mitigazione delcontenuto della prova contraria gravante sul contribuente (Cass.11278/2022). Non occorre la prova che le ulteriori entrate sianostate utilizzate proprio per coprire dette spese ma non è nemmeno7 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026sufficiente dimostrare la mera disponibilità di ulteriori redditi o ilNumero di raccolta generale 8958/2026semplice transito della disponibilità economica, in qDuaatan putbob licaizlio ne 09/04/2026contribuente è onerato della prova in merito a circostanzesintomatiche del fatto che detti ulteriori redditi sono stati utilizzatiper coprire le spese contestate. In tale senso deve leggersi lospecifico riferimento, dell'art. 38, sesto comma, d.P.R. n. 600 del1973, alla prova (risultante da «idonea documentazione»)dell’«entità» di tali eventuali ulteriori redditi e della «durata» delrelativo possesso, previsione che ha la finalità di ancorare a fattioggettivi (di tipo quantitativo e temporale) la disponibilità di dettiredditi per consentire la riferibilità della maggiore capacitàcontributiva, accertata con metodo sintetico, in capo al contribuenteproprio a tali ulteriori redditi, escludendo quindi che i suddetti sianostati utilizzati per finalità non considerate ai fini dell'accertamentosintetico (Cass. 1332/2016, Cass. 1510/2017, Cass. 18097/2018,Cass. 16637/2020, Cass. 19082/2022, Cass. 16904/2023 e Cass.10310/2024).4.3 Dalla motivazione della sentenza risulta che il giudice di appellosi soffermi su alcune spese ritenute giustificate già dall’Ufficio e sualtre che non avrebbero potuto essere considerate come indice dicapacità contributiva. Nonostante fosse stata chiesta, come risultadalla prima pagina della motivazione, la rideterminazione delmaggior reddito tenuto conto delle risorse utilizzate, il giudice non sisofferma sull’impiego di redditi esenti o redditi soggetti a ritenutealla fonte a titolo di imposta. L'accertamento non impedisce alcontribuente di dimostrare, attraverso idonea documentazione siache il maggior reddito determinato o determinabile sinteticamente ècostituito in tutto o in parte da redditi esenti o da redditi soggetti aritenute alla fonte a titolo di imposta, sia che, più in generale, ilreddito presunto non esiste o esiste in misura inferiore (Cass.4838/2024, Cass. 21142/2016, Cass. 20588/2005). All'inversionedell'onere della prova, che impone al contribuente l'allegazione di8 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026Numero di raccolta generale 8958/2026prove contrarie a dimostrazione dell'inesistenza del maggior redditoData pubblicazione 09/04/2026adempiuto, un esame analitico da parte dell'organo giudicante, chenon può, pertanto, limitarsi a giudizi sommari, privi di ogniriferimento alla massa documentale entrata nel processo relativa agliindici di spesa (Cass. 18178/2022 e Cass. 21700/2020).5. Con il terzo motivo, rubricato «illegittimità della statuizione perviolazione e falsa applicazione dell'art. 38, commi 4 e 6, del DPR600/1973 in punto di corretta determinazione del reddito sinteticodel Contribuente in relazione all'art. 360, n. 3, c.p.c.», il ricorrentesi duole che il riconoscimento da parte del giudice di appello di alcunierrori, si sia tradotto in una rideterminazione del reddito (ridotto daeuro 204.876,00 a euro 180.000,00) non comprensibile in quanto a)non è vero che l’Ufficio avesse escluso la rilevanza, come indicatoredi spesa, del veicolo Toyota ma aveva attribuito rilevanza ad alcunedisponibilità economiche, peraltro gravemente sottostimate; b) nelladeterminazione del reddito, l’imbarcazione era stata presa inconsiderazione due volte e con un periodo di possesso determinatoin otto anziché sette mesi, senza che i giudici avessero scomputatol’importo dei canoni di leasing (euro 44.707,00); c) applicando icoefficienti per gli indicatori di spesa che il giudice di appello avevaconsiderato giustificati (le spese per i veicoli d’epoca, per la quotaparte dell’appartamento di via Amaldi per il condono), si giungeall’importo di euro 11.341,43 e non a quello scomputato di euro24.876,00; d) erano ancora state conteggiate a metà con la coniugele spese sostenute per un viaggio nonostante si trattasse, comedocumentato, di un’anticipazione per una comitiva di viaggiatori.6. Il motivo è inammissibile, in quanto il ricorrente mira a unarivalutazione del ragionamento decisorio del giudice del merito. Ilricorrente pur deducendo apparentemente, una violazione di normedi legge, mira, in realtà, alla rivalutazione dei fatti operata dalgiudice di merito, così da realizzare una surrettizia trasformazione9 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026Numero di raccolta generale 8958/2026del giudizio di legittimità in un nuovo, non consentito, terzo grado diData pubblicazione 09/04/2026merito (Cass. 8758/2017). Oggetto del giudizio che si vorrebbedemandare a questa Corte non è l’analisi e l’applicazione dellenorme, bensì l’apprezzamento delle prove, rimesso alla valutazionedel giudice di merito (Cass. 17744/2022, Cass. 3340/2019, Cass.640/2019 e Cass. 24155/2017). Con la proposizione del ricorso percassazione, il ricorrente non può rimettere in discussione,contrapponendone uno difforme, l'apprezzamento in fatto dei giudicidel merito, tratto dall'analisi degli elementi di valutazione disponibilied in sé coerente, atteso che l'apprezzamento dei fatti e delle proveè sottratto al sindacato di legittimità, dal momento che, nell'ambitodi quest'ultimo, non è conferito il potere di riesaminare e valutare ilmerito della causa, ma solo quello di controllare, sotto il profilo logicoformale e della correttezza giuridica, l'esame e la valutazione fattadal giudice di merito, cui resta riservato di individuare le fonti delproprio convincimento e, all'uopo, di valutare le prove, controllarnequelle ritenute idonee a dimostrare i fatti in discussione" (Cass.23872/2020 e Cass. 9097/2017). Da un lato, il ricorrente lamentaerrori nella valutazione delle prove e nei conteggi con riferimento abeni indice e ad altre spese e, dall’altro, sostiene che l’esclusione ditaluni costi si sarebbe tradotta in una decisione a lui più favorevoleperché, secondo il conteggio indicato dallo stesso ricorrente,l’esclusione di tre spese avrebbe dovuto comportare una contrazionedel reddito presunto più contenuta di quella riconosciuta dal giudicedi appello.7. Con il quarto motivo, rubricato «Illegittimità della statuizione perviolazione dell'art. 42 DPR 600/73 in relazione all'art. 360, comma l,n. 3 c.p.c.», il ricorrente denuncia che la sentenza ha respintoerroneamente l’eccezione di carenza di motivazione dell’atto diaccertamento giacché le “risultanze derivanti dalla documentazionebancaria prodotta” erano state riportate “in maniera sbagliata”, con10 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026Numero di raccolta generale 8958/2026la conseguenza che la motivazione risulta “incomprensibile”. L’ufficioData pubblicazione 09/04/2026aveva affermato che vi fosse stato un aumento delle disponibilitàmentre risultava esattamente l’opposto. Successivamente si eracontraddetto considerando come valida solo una parte dellediminuzione di liquidità.8. Il motivo è inammissibile.8.1 L’avviso di accertamento soddisfa l'obbligo della motivazionequando pone il contribuente nella condizione di conoscereesattamente la pretesa impositiva, individuata nel suo petitum enella causa petendi, attraverso una fedele e chiara ricostruzionedegli elementi costitutivi dell'obbligazione tributaria, senza che l'attopossa esaurirsi nell'enunciazione di una imposizione fiscale di per sé,il cui fondamento sia soggetto a verifica processuale eventuale expost, dovendo la motivazione dare conto degli elementi di fatto eistruttori del procedimento, e del fondamento di legalità, i qualirendono, da un lato, trasparente il buon andamento (art. 97 Cost.)e, dall'altro, pienamente controllabile l'operato della PubblicaAmministrazione (Cass. 30039/2018). La motivazione devepermettere al contribuente di capire la pretesa fiscale e di difendersi.Se non è necessario che contenga tutti i documenti a supporto dellapretesa, l'avviso di accertamento deve fornire gli elementi essenzialiper comprendere le ragioni dell'accertamento. L'Ufficio ha l’obbligodi illustrare chiaramente perché ritiene che il contribuente debbapagare una determinata somma, indicando i fatti e le norme su cuisi basa la pretesa (Cass. 28722/2025).8.2 Il ricorrente critica l’erronea valutazione delle provedocumentali contenuta nell’avviso di accertamento, riproducendonestralci parziali, in modo da non consentire nemmeno di stabilire sesiano effettivamente ravvisabili delle contraddizioni nelleargomentazioni dell’Amministrazione. In ogni caso la valutazionedelle prove documentali, non riconducibile a un vizio di motivazione11 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026dell’avviso di accertamento, rientra nell’esame dei fatti spettante alNumero di raccolta generale 8958/2026giudice di merito e quindi sottratto al sindacato di legittimitDàa.ta pubblicazione 09/04/20269. Con il quinto motivo, rubricato «Illegittimità della statuizione perviolazione dell'art. 42 del DPR 600/1973 (vizio di illegittimitàdell'accertamento in quanto sottoscritto da funzionario delegato nonappartenente alla carriera direttiva) in relazione all'art. 360, num. 3,c.p.c.», il ricorrente deduce che il funzionario che ha sottoscrittol’avviso di accertamento risulta quale parte interveniente in ungiudizio amministrativo «[…] al fine di vedere annullato l’art. 8,comma 24 del DL 16/2012, norma che consentiva nella sostanza “diconferire incarichi dirigenziali a soggetti privi della relativa qualificasotto forma di temporanea reggenza”». A seguito della sentenzadella Corte cost. 37 del 2015 dovevano ritenersi inefficaci tutti gliavvisi di accertamento emessi e firmati “per delega” da quelfunzionario in quanto, pur essendo regolarmente delegato, nonapparteneva alla carriera direttiva come richiesto dall’art. 42 d.P.R.n. 600 del 1973. La sentenza del giudice di appello viola l’art. 136Cost. il quale dispone che la norma dichiarata incostituzionale cessadi avere efficacia dal giorno successivo alla pubblicazione in gazzettaufficiale.10. Il motivo è infondato.10.1 Il giudice di appello ha adottato una decisione corretta sulpiano giuridico, sicché deve applicarsi il principio, già affermato dallagiurisprudenza di questa Corte, secondo cui «[l]a mancanza dimotivazione su questione di diritto e non di fatto deve ritenersiirrilevante, ai fini della cassazione della sentenza, qualora il giudicedel merito sia comunque pervenuto ad un'esatta soluzione delproblema giuridico sottoposto al suo esame. In tal caso, la Corte dicassazione, in ragione della funzione nomofilattica ad essa affidatadall'ordinamento, nonché dei principi di economia processuale e diragionevole durata del processo, di cui all'art. 111, comma 2, Cost.,ha il potere, in una lettura costituzionalmente orientata dell'art. 38412 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026c.p.c., di correggere la motivazione anche a fronte di un "error inNumero di raccolta generale 8958/2026procedendo", quale la motivazione omessa, mediante l'enunDactaia pzubibolincaezio ne 09/04/2026delle ragioni che giustificano in diritto la decisione assunta, anchequando si tratti dell'implicito rigetto della domanda perchéerroneamente ritenuta assorbita, sempre che si tratti di questioneche non richieda ulteriori accertamenti in fatto» (Cass., Sez. U.,2731/2017).10.2 Come aveva evidenziato il giudice di primo grado, il funzionariodelegato non deve essere un dirigente. In tema d'imposte sui redditie sul valore aggiunto, l'avviso di accertamento, a norma dell'art. 42del d.P.R. n. 600 del 1973 deve essere sottoscritto, a pena di nullità,dal capo dell'ufficio o da altro impiegato della carriera direttiva da luidelegato e, cioè, secondo la classificazione prevista dall'art. 17 delc.c.n.l. comparto "agenzie fiscali" per il quadriennio 2002-2005,applicabile "ratione temporis", da un funzionario di terza area, di cuinon è richiesta la qualifica di dirigente (Cass. 22800/2015, Cass.9736/2015 e Cass. 32172/2019). Posto che gli avvisi diaccertamento in rettifica e gli accertamenti d'ufficio devono esseresottoscritti a pena di nullità dal capo dell'ufficio o da altro funzionariodelegato di carriera direttiva, cioè da un funzionario di area terza dicui al contratto del comparto agenzie fiscali per il quadriennio 2002-2005, di cui non è richiesta la qualifica dirigenziale, nessun effettosulla validità di tali atti può conseguire dalla declaratoriad'incostituzionalità dell'art. 8, comma 24, del d.l. n. 16 del 2012,convertito dalla legge n. 44 del 2012 (Cass. 22810/2015 e Cass.5177/2020)11. In conclusione, deve essere accolto il secondo motivo del ricorsomentre i restanti sono inammissibili o infondati. La sentenzaimpugnata va cassata in relazione al motivo accolto con rinvio allaCorte di giustizia tributaria di secondo grado del Lazio, affinché, indiversa composizione, proceda a nuovo e motivato esame nelrispetto dei principi sopra illustrati, nonché provveda a regolare le13 di 14Numero registro generale 28177/2017Numero sezionale 2517/2026spese del giudizio di legittimità a norma degli artt. 385, terzoNumero di raccolta generale 8958/2026comma, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, d.lgs. n. 546 dDaetal p1u9bb9lic2az.io ne 09/04/2026 P.Q.MLa Corte accoglie il secondo motivo del ricorso, rigetta il quinto edichiara inammissibili i restanti; cassa la sentenza in relazione almotivo accolto e rinvia alla Corte di Giustizia Tributaria di secondogrado del Lazio affinché, in diversa composizione, proceda a nuovoe motivato esame nonché provveda a regolare le spese del giudiziodi legittimità tra le parti.Così deciso in Roma, il 18/3/2026Il PresidenteValentino Lenoci14 di 14