Cassazione n. 22014/2026

ifesa dall’Avvocatura generale dello Stato– ricorrente –contro[OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’Avv. [OSCURATO:PERSONA]– controricorrente –avverso la sentenza della COMM. TRIB. REG. CAMPANIA, n.3981/2022, depositata il 9 maggio 2022;udita la relazione della causa svolta nella camera di consiglio del 18giugno 2026 dal [OSCURATO:PERSONA].1. L’Agenzia delle entrate, in data 4 dicembre 2018, notificava adAlfonso [OSCURATO:PERSONA] intimazione di pagamento, n.TF71IPRD00379/2018, per la riscossione di parte delle somme dovutea titolo di sanzioni a seguito della sentenza della C.t.r. n. 5397/2018,resa nel giudizio avente ad oggetto avviso di accertamento n.Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026TF7010603590/2015. L’atto riscossivo faceva seguito ad unprecedente atto della medesima natura, notificato il 6 ottobre 2017 enon impugnato, emesso all’esito del giudizio di primo grado, anch’essorelativo alle sanzioni. Più precisamente, l’Ufficio, con il secondo atto,riliquidava la sanzione nella misura dovuta in ragione della sentenza disecondo grado, parzialmente favorevole al contribuente, esigendo ilpagamento della differenza rispetto a quanto oggetto della primaintimazione.2. Il contribuente impugnava la seconda intimazione di pagamentoinnanzi alla C.t.p. di Caserta che accoglieva il ricorso riscontrando ilvizio della motivazione.L’Amministrazione proponeva appello che veniva rigettato dallaC.t.r. Il giudice di secondo grado, rilevato che l’atto aveva ad oggettoil saldo delle sanzioni rideterminate in virtù della sentenza n.5397/2018, evidenziava che il «prospetto di rideterminazione degliimporti dovuti», contenente il calcolo delle somme pretese, era pocochiaro. Per l’effetto, affermava che ciò violava il disposto di cui all’art.3 legge n. 241 del 1990 e di cui all’art. 7 legge n. 212 del 2000, «nonessendo indicati “i presupposti di fatto e le ragioni giuridiche che hannodeterminato la decisione dell'amministrazione” e non essendo stato ilcontribuente messo nelle condizioni di difendersi adeguatamente».Aggiungeva che il vizio di motivazione dell’atto impositivo non potevaessere «integrato dall’Amministrazione in sede giudiziaria».3. Avverso detta sentenza l’Agenzia delle entrate propone ricorsoper cassazione nei confronti del contribuente che si difende a mezzocontroricorso.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Preliminarmente deve evidenziarsi che il ricorso per cassazione(RG n. 26729/2019) proposto avverso la sentenza n. 5397/2018 – allaquale fa riferimento l’intimazione di pagamento oggetto diCons. est. [OSCURATO:PERSONA] 2Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026impugnazione – è stato definito da questa Corte con decreto diestinzione n. 33580/2025, reso ex art. 391 c.p.c. a seguito di propostadi definizione formulata ai sensi dell’art. 380-bis c.p.c., alla quale nonha fatto seguito richiesta di decisione.2. L’Agenzia delle entrate propone un unico motivo con il qualedenuncia, in relazione all’art. 360, primo comma, num. 3, c.p.c.,violazione e falsa applicazione dell’art. 29, comma 1, lett. a) d.l. n. 78del 2010, dell’art. 68 d.lgs. n. 546 del 1992, dell’art. 12 d.lgs. n. 472del 1997.Censura la sentenza impugnata per aver ritenuto che l’atto incontestazione fosse viziato, non essendo stati indicati i presupposti difatto e le ragioni giuridiche che avevano determinato la decisionedell'Amministrazione. Osserva che erano stati riportati i dati necessariper porre il contribuente nelle condizioni di comprendere il titolo dellapretesa. Aggiunge che la procedura di riscossione era conforme alladisciplina di cui all'art. 29 d.l. n. 78 del 2010; che la proposizione delricorso non aveva sospeso la riscossione del tributo, la quale potevaavvenire in via frazionata ex artt. 15 d.P.R. n. 602 del 1973 e 68 d.lgs.n. 546 del 1992; che l’intimazione, relativa al residuo dovuto per lesanzioni, teneva conto del cumulo giuridico espressamente richiamatonell’avviso di accertamento, così facendo applicazione dell’art. 12,comma 6, d.lgs. n. 472 del 1997.3. Il motivo è infondato.3.1. Non è controverso tra le parti che l’atto impugnato aveva adoggetto il residuo delle sanzioni dovute a seguito della sentenza disecondo grado, n. 5397/2018, la quale, in parziale accoglimento delleragioni del contribuente, aveva ridotto il recupero fiscale di cuiall’avviso di accertamento. L’Ufficio, pertanto, aveva dato seguito allaprocedura di riscossione provvisoria in pendenza di giudizio; infatti, lasentenza di secondo grado era stata impugnata in cassazione.Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 3Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026L’attività esattiva provvisoria, come rilevato dalla stessa ricorrente,è avvenuta secondo il regime di cui all’art. 29 d.l. n. 78 del 2010, ilquale, a partire dal 1° ottobre 2011, ha introdotto il principio dellaconcentrazione della riscossione nell’accertamento e ha previsto, alcomma 1, lett. a), che l’avviso di accertamento emesso dall'Agenziadelle entrate ai fini delle imposte sui redditi dell’Iva e dell’Irap e ilconnesso provvedimento di irrogazione delle sanzioni, devonocontenere anche l'intimazione ad adempiere, entro il termine dipresentazione del ricorso, all'obbligo di pagamento degli importi neglistessi indicati, ovvero, in caso di tempestiva proposizione del ricorsoed a titolo provvisorio, degli importi stabiliti dall'articolo 15 d.P.R. n.602 del 1973. La lettera e) del medesimo comma 1 (così comeaccadeva nel vecchio regime) ha previsto, tuttavia, che decorso unanno dalla notifica degli atti indicati dalla lettera a), occorre procedere– come accaduto nella fattispecie in esame – a nuova intimazione dipagamento ex art. 50 d.P.R. n. 602 del 1973.L’atto impugnato, pertanto, aveva come suoi presupposti l’avvisodi accertamento e la sentenza di secondo grado, parzialmentefavorevole al contribuente quanto alle somme pretese; l’intimazione,infatti, non era stata anticipata – diversamente da quanto accadeva inprecedenza – dalla notifica della cartella di pagamento, non piùnecessaria.3.2. Nella vigenza del vecchio regime, e con riferimentoall’intimazione notificata dopo la cartella, questa Corte ha espresso ilprincipio per il quale la stessa, prevista dall'art. 50, secondo e terzocomma, d.P.R. n. 602 del 1973, e redatta in relazione ad un modelloministeriale, avente come contenuto l'ingiunzione ad adempierel'obbligo risultante dal ruolo, non doveva riportare una motivazionedifferente da quanto indicato nel modello stesso, essendo sufficiente ilriferimento alla cartella (Cass. n. 10692/2024, Cass. n. 28689/2018).Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 4Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026Tale principio, tuttavia, va coordinato con quanto affermato inmerito alla cartella, per la quale, invece, questa Corte ha evidenziatoche l'obbligo di motivazione non è soddisfatto dalla conformità amodelli o schemi fissati da provvedimenti amministrativi generali o danorme di rango secondario, perché essa non vale, di per sé, a garantirela presenza di tutti gli elementi e i dati indispensabili per la compiutaestrinsecazione del diritto di difesa (Cass. n. 560/2025). Tanto, delresto, deriva dalla considerazione che l’obbligo di motivazione degli attitributari e, più in generale, degli atti amministrativi, costituisce unprincipio cardine dell’ordinamento, espressione di molteplici valoriancorati alla Carta costituzionale (artt. 3, 24, 97, 111, 113 Cost.),completando altresì – insieme al diritto all’informazione e allapartecipazione al procedimento amministrativo – il coacervo digaranzie che si impongono all’interno del principio del c.d. giustoprocedimento. Per il tramite della cartella il contribuente deve esserein grado di apprezzare il contenuto della richiesta avanzata dall’agentedella riscossione in modo da evitare, in caso di sua illegittimità, lasuccessiva procedura esecutiva (Cass. Sez. U. n. 22281/2022).3.3. Mancando nella nuova procedura di riscossionel’intermediazione della cartella, la questione della motivazionedell’intimazione non può più risolversi ritenendo sufficiente il rispettodel modello ministeriale. Occorre, infatti, verificare che il contribuentesia messo nelle condizioni di esercitare il proprio diritto di difesarispetto alla minaccia dell’azione esattiva.3.4. Nella fattispecie in esame, deve rilevarsi che:- l’intimazione di pagamento (riprodotta in ricorso), benchémenzionasse la sentenza che ne costituiva il presupposto, si limitavaad indicare gli importi dovuti, pari ad euro 7.131,00, a titolo di sanzionioltre euro 10,00 per spese di notifica;Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 5Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026- la C.t.r. ha rilevato che il prospetto, pur facendo riferimento allasentenza, era poco chiaro in quanto la somma pretesa a saldo era pariad euro 7.131,00; che, tenendo conto dell’importo di cui alla primaintimazione, risultava un totale di euro 9.406,00, maggiore dellapretesa originaria, pari ad euro 5.477,00, sebbene il carico tributariofosse stato ridotto in sede giudiziale;- l’Ufficio ha affermato nel ricorso che la quantificazione dellasanzione nella misura di euro 9.406,00 è conseguenza dell’applicazionedel cumulo giuridico e che la somma di euro 7.131,00 deriva dalladetrazione dal totale di quanto già oggetto di precedente intimazione.3.5. Se pure con i dovuti adattamenti relativi al caso concreto (incui si discute di un’intimazione di pagamento non preceduta da cartellae relativa a sanzioni) va applicato l’insegnamento delle Sezioni Uniteche (occupandosi della motivazione della cartella con riferimento agliinteressi) hanno distinto, quanto alla portata della motivazione, lafattispecie in cui l’atto impugnato segua l'adozione di un precedenteprovvedimento che abbia già determinato il quantum del debito diimposta da quella in cui il medesimo costituisce il primo attocontenente la pretesa (Cass. Sez. U. n. 22281/2022).L’Agenzia delle entrate sostiene che il totale della sanzione è ilfrutto dell’applicazione del cumulo giuridico di cui all’art. 12 d.lgs. n.472 del 1997 e della conseguente necessità, all’esito di più atti diirrogazione, di rideterminare il dovuto, tenendo conto delle violazionirisultanti da sentenze precedentemente emanate.L’assunto, tuttavia, non fa altro che confermare il vizio dimotivazione dal quale era affetto l’atto, il quale nulla esplicitavarispetto a quanto dedotto solo in sede giudiziale. Per di più, larideterminazione della sanzione a seguito dell’applicazione del cumulogiuridico – con riferimento ad altre sanzioni nemmeno menzionate –Cons. est. [OSCURATO:PERSONA] 6Numero registro generale 19605/2022Numero sezionale 5024/2026Numero di raccolta generale 22014/2026Data pubblicazione 27/06/2026non può ritenersi frutto di un’operazione matematica che ilcontribuente avrebbe potuto facilmente ricostruire.Infine, va ribadito che l’obbligo di motivazione deve essererispettato ab origine, e non nel corso del giudizio, essendo un requisitointrinseco dell’atto impositivo, non potendosi ammettere l’integrazionepostuma (cfr. Cass. n. 21875/2025, Cass. n. 30039/2018).3.6. La C.t.r., nel ritenere viziata l’intimazione di pagamento, inquanto priva dell’indicazione dei presupposti di fatto e delle ragionigiuridiche che avevano determinato la decisione dell’Amministrazione,e nel ravvisare la lesione del diritto di difesa del contribuente, si è4. Il ricorso deve essere, pertanto, rigettato.Alla soccombenza segue la condanna della ricorrente al pagamentodelle spese del giudizio.Essendo soccombente una parte ammessa alla prenotazione adebito del contributo unificato per essere Amministrazione pubblicadifesa dall'Avvocatura Generale dello Stato, non si applica l'art. 13,comma 1-quater, d.P.R. n. 115 del 2002. P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso e condanna la ricorrente a corrispondereal controricorrente le spese del giudizio di legittimità, che liquida ineuro 200,00 per esborsi, euro 2.300,00 per compensi, oltre al 15 percento a titolo di rimborso forfetario per spese generali, i.v.a. e c.p.a.,come per legge.Così deciso in Roma, il 18 giugno 2026.Il PresidentePaolo Di MarzioCons. est. [OSCURATO:PERSONA] 7