Cassazione n. 17511/2026

berto Neri, [OSCURATO:PERSONA]controAgenzia Delle Entrate ([OSCURATO:CODICE_FISCALE_SOCIETA], in persona del legalerappresentante pro tempore-intimati-avverso la sentenza della Comm. trib. reg. sez. dist. di Brescia n.2715/2017 depositata il 19/06/2017.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 12/05/2026 dalConsigliere [OSCURATO:PERSONA].Numero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/20261. [OSCURATO:PERSONA], in data [OSCURATO:DATA_NASCITA] acquistava in Bolgare (BG) unimmobile, con richiesta di agevolazione fiscale “prima casa”.2. Il 2.12.2014 l’Agenzia delle Entrate notificava un avviso diliquidazione (n. 20111T018077000) con il quale veniva revocata l’aliquotaridotta dello 0,25 dell’imposta sostitutiva sulle operazioni di creditofinalizzate all’acquisto di immobili ad uso abitativo con conseguenteapplicazione dell’aliquota del 2%. Il contribuente proponeva impugnazionee la CTP di Bergamo accoglieva il ricorso.3. Avverso tale sentenza ha proposto appello l’Agenzia delle Entrate,accolto con sentenza della CTR della Lombardia, sezione distaccata diBrescia, n. 2715 depositata il 19.6.2017.4. Contro la sentenza della CTR ha proposto ricorso in Cassazione ilcontribuente, affidandosi a quattro motivi, poi illustrati con memoria.5. L’Agenzia delle Entrate è rimasta intimata.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo di ricorso, il ricorrente deduce violazione dinorme di diritto di cui all'art. 360, primo comma, n. 3, cpc ed inparticolare l’errata applicazione dell’art. 20 d.P.R. n. 601/73 in relazioneall’art. 1 della tariffa parte I annessa al TU Imposte di registro, nel testo invigore dal 7.4.11 al 31.12.11, in seguito alle modifiche introdotte dall’art.1 d.lgs. n. 23 del 2011, per errata lettura delle norme regolanti l’impostasostitutiva, avendo ritenuto estensibili a questa imposta i ragionamentigiuridici che hanno portato alla revoca della agevolazione a fini IVA.A dire dell’istante, la sentenza impugnata, ripercorrendo testualmentele motivazioni della diversa sentenza CTR n. 2714, pronunciata tra lestesse parti ed avente ad oggetto lo stesso acquisto immobiliare, inmateria di IVA, avrebbe fatto applicazione di norme di diritto che siriferiscono a materia diversa (agevolazione IVA) rispetto l’oggetto delpresente giudizio, che riguarda le agevolazioni relative alla imposta diregistro. Ciò per sostenere che all’epoca dell’atto di compravendita era inNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026vigore la norma - riformata dal d. lgsl. n. 23 del 14 marzo 2011 e vigenteil 23.11.2011, che faceva riferimento non più ad abitazioni di lusso ma,quali eccezioni alle agevolazioni, le abitazioni di categoria catastale A1- A8e A9.1.1. Il motivo è infondato.In relazione alle agevolazioni prima casa per una compravenditastipulata il 23.11.2011 il criterio applicabile era esclusivamente il D.M. 2agosto 1969 - sia per l'IVA che per l’imposta di registro - il qualeescludeva dalle agevolazioni "prima casa" gli immobili con caratteristichedi lusso in base a criteri fisici (superficie utile superiore a 240 mq, finiture,piscine, ecc.).Invero, l’art. 10 del D.Lgs. 23/2011, pur essendo entrato in vigore il 7aprile 2011 prevedeva però che le nuove aliquote dell'imposta di registro(2% con criterio catastale A/1, A/8, A/9) si applicassero solo a decorreredal 1° gennaio 2014. ll passaggio al criterio catastale (A/1, A/8, A/9) èsopravvenuto, quindi, dopo l'atto in entrambi i regimi.In particolare, alla data del 23 novembre 2011, l'agevolazione "primacasa" ai fini dell'imposta di registro era regolata dalla Nota II-bis, art. 1,Tariffa parte prima, D.P.R. 131/1986, con questi elementi: (I) Aliquotaagevolata: 3% (poi ridotta al 2% solo dal 1° gennaio 2014 per effetto delD.Lgs. 23/2011, art. 10); (II) Imposte ipotecaria e catastale in misurafissa; (III) Criteri per verificare la qualificazione di abitazione di lussoesclusivamente ricavabili dal D.M. 2 agosto 1969 (in base allecaratteristiche fisiche dell’immobile e non in base alla sua categoriacatastale).Poiché il passaggio al criterio catastale (A/1, A/8, A/9) è entrato invigore solo il 1° gennaio 2014, ne discende, che la sentenza impugnata hacorrettamente fatto riferimento alla Nota II-bis, art. 1, Tariffa parte prima,D.P.R. 131/1986 per valutare la qualificazione di “lusso” dell’immobile delNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026Tomasoni e ha ritenuto che nel computo dei metri quadri dovesse farparte anche l’autorimessa di 168 mq, esclusa dal giudice di I grado.2. Con il secondo motivo di ricorso è dedotta la violazione di legge, aisensi dell'art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c. ed in particolare l’errataapplicazione della tabella A Parte Seconda n. 21 allegata al d.p.r.26/10/1972 n. 633 in relazione alla nota II bis art. 1 [OSCURATO:PERSONA] al d.p.r. 131/1986 (T.U. imposta di registro), con riferimento agliart. 12 e 14 disposizione della legge in generale, per aver erroneamenteconsiderato abitazione ed autorimessa interrata un'unica unitàimmobiliare, mentre l'autorimessa è unità pertinenziale a cui si estendonole agevolazioni fiscali dell'abitazione, se concedibili, come nel caso,essendo state, invece, escluse in quanto le due superfici sono stateerroneamente sommate, eludendo così il disposto della nota II-bis comma3, art. 1, Parte Prima, della tariffa allegata al T.U. Imposte di registro.La sentenza sarebbe, quindi, errata e da annullare, secondo ilricorrente, per aver ritenuto non assimilabile al concetto di "postomacchine", l'autorimessa interrata, affermando l'inapplicabilità alle normein oggetto dell'interpretazione analogica, cosi considerando la superficie ditale autorimessa computabile ai fini della superficie utile per cosìconcludere circa la legittimità della revoca dei benefici "prima casa".Ancora, la sentenza impugnata avrebbe ritenuto erroneamenteinapplicabile alle norme tributarie l’istituto della interpretazione analogicaconfondendo il concetto di interpretazione estensiva e adeguatrice.3. Con il terzo motivo di ricorso il ricorrente lamenta violazione dinorme di diritto, ex art. 360, primo comma, n. 3, c.p.c., ed in particolareerrata applicazione della tabella A) Parte Seconda n. 21 allegata al d.p.r.26/10/1972 n. 633 in relazione alla nota II bis art. 1 [OSCURATO:PERSONA] al d.p.r. 131/1986 (T.U imposta di registro) con riferimentoall'art. 6 d.m. 1072/1969, per aver erroneamente considerato parteintegrante l’abitazione, ai fini del calcolo dei metri quadri tali da escludereNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026l’applicabilità del regime delle “abitazioni di lusso”, il locale autorimessa,nonostante esso fosse una “singola” unità abitativa, ai sensi e per glieffetti dell’art. 6 DM 2 agosto 1969, separatamente accatastata rispettoalla abitazione principale, come tale da sottoporsi ad autonomavalutazione, in quanto pertinenza dell’immobile (ai sensi e per gli effettidella Tariffa parte prima art. 1 nota II bis allegata al dpr 131/1986 (t.uimposta di registro).Pertanto, a prescindere dalla sussumibilità dell’autorimessa nelconcetto di “posto macchina” sarebbe la stessa normativa in tema diimposta di registro che ne estende i benefici prima casa , nei limiti di unaunità per immobile, senza limitazione di metratura.3.1. I due motivi, per la sostanziale assimilabilità delle ragioni asostegno. possono essere esaminati congiuntamente e sono infondati.Invero, tra le varie fattispecie ivi previste come “abitazioni di lusso” ilcitato d.m. prevede, tra l’altro “singole unità immobiliari con superficieutile complessiva superiore a 240 mq, esclusi balconi, terrazze, cantine,soffitte, scale e posto macchine (art. 6)”.Il ricorrente lamenta che il calcolo della metratura sia stato effettuatodalla sentenza impugnata sommando alla superficie dell’immobileabitazione (mq 167,71) la metratura riferibile alla autorimessa,separatamente accatastata e avente superficie di mq 165, così superandoil limite dei 240 mq.Secondo la sentenza impugnata lo scomputo della autorimessa non èlegittimo, in quanto il box auto non è equiparabile al “posto macchine” dicui all’art. 6, irrilevanti quali siano le ragioni per le quali sia stata costruitain tale consistenza, in quanto – diversamente opinando – si violerebbe ildivieto di estensione analogica delle disposizioni tributarie agevolatrici. Ilricorrente invoca una diversa interpretazione, che determinerebbel’esclusione della autorimessa dalla superficie utile in quanto essa sarebbeequiparabile ad un posto auto.Numero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026A ben vedere, secondo la giurisprudenza di questa Corte, al fine distabilire se un'abitazione sia di lusso e, quindi, sia esclusa dai benefici perl'acquisto della prima casa ai sensi dell'art. 1, Parte I, nota II bis dellaTariffa allegata al d.P.R. n. 131/1986, occorre fare riferimento alla nozionedi «superficie utile complessiva», quale mera utilizzabilità degli ambienti,a prescindere dalla loro effettiva abitabilità, considerandosi tutta lasuperficie dell'unità immobiliare ma con esclusione di balconi, terrazze,cantine, soffitte scale e posto auto, in quanto espressamente esclusi dalladisposizione richiamata (v. Cass. n. 3308/25, anche con rif.all’autorimessa; Cass. n. 2503/2025; Cass. n. 20553/2024; n. 20064 del2022; Cass., n. 30762/2021; Cass. n. 33896/2019; Cass. n. 19186/2019;Cass. n. 8409/2019; Cass. n. 8421/2017).Tale interpretazione riposa sulla lettura dell’art. 5 d.m. cit., che farichiamo al concetto di superficie utile dell’«alloggio padronale», ossia«tutta quella che fa parte della "casa" (sia composta di "uno o più piani",purché costituenti "unico alloggio"), quindi dell'intero complessocostruttivo, quante volte sia "utile" a costituire un "unico alloggiopadronale": l'utilità evocata dalla norma - nella quale manca qualsiasiriferimento, quand'anche indiretto od implicito, ma sempre inequivoco,alla "abitabilità" in senso giuridico - implica la idoneità, esclusivamentefattuale, di una determinata "superficie" chiusa da muri (perciò "case") aintegrare un "alloggio padronale", ovverosia a consentire l'espletamento alsuo interno di tutte le funzioni (di ogni genere) proprie della vita del"padrone" (non svolgendo l'aggettivo "padronale" una funzionepleonastica ma evidentemente qualificativa) dell'alloggio» (Cass. n.10807/2012; Cass. n. 20064/2022).In definitiva, ciò che assume rilievo - in coerenza con l'apprezzamentodello stesso mercato immobiliare - è la marcata potenzialità abitativa delbene (Cass., n. 19186/2019; Cass. n. 25674/2013) e, più precisamente,Numero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026l'idoneità di fatto degli ambienti allo svolgimento di attività proprie dellavita quotidiana (Cass. n. 23591/2012; Cass. n. 1537/2021).Dunque, il modello interpretativo fondante il riconoscimento o menodell’agevolazione o meglio il calcolo della superfice utile si basa sul criteriodella potenzialità abitativa degli ambienti, vale a dire della destinazionedegli stessi a soddisfare i bisogni della vita quotidiana (Cass. n.2053/2024).Con accertamento fattuale, non sindacabile in sede di legittimità, laCorte territoriale ha accertato che l’autorimessa di mq 165, anche inrelazione alla sua consistenza, è un ambiente completamente diverso daun semplice posto auto o da un box e che la superficie utile dell’immobileè superiore ai 240 mq tenuto conto di tutti i locali componenti lo stesso,abitabilità in senso stretto “ed è concetto più idoneo a definire il cosiddettolusso”.Ha dunque sposato, in sostanza, l’orientamento per il quale taleambiente è connesso funzionalmente alle altre parti dell’immobile,contribuendo alla sua “valorizzazione”.Gli ambienti con tali caratteristiche devono essere compresi nel calcolodella superficie utile e, quindi, facenti parte della "casa di lusso",allorquando, in concreto, essi siano strutturati in modo tale da essereabitabili e in tal modo atti a valorizzare l’immobile (Cass. n. 20553/2024).4. Con il quarto motivo di ricorso è dedotta la violazione di norme didiritto di cui all’art 360, primo comma, n. 3, c.p.c., per mancataapplicazione dell’art. 33 d.lgs. 175 del [OSCURATO:DATA_NASCITA] quale ius superveniens,in relazione all’art. 3 comma II d.lgs. n. 472 del 1997, interpretato allaluce dell’art. 49 Carta dei Diritti fondamentali UE e art. 7 CEDU.Ciò in quanto con l’art. 33 citato l’esclusione della agevolazione IVAprima casa non dipende più dalla concreta tipologia del bene dalle suecaratteristiche di superfice ma dalla sua iscrizione nella categoria catastaleNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026A1, A8 o A9 e tale modifica riverbera in punto di sanzioni, derivandone lainapplicabilità, anche d’ufficio, delle sanzioni comminate dalla Agenziadelle Entrate sulla base della precedente normativa.4.1. Il motivo è infondato.Invero, le Sezioni di questa Corte (v. sentenza n. 13145/2022) hannoaffermato che «In tema di successione di norme, l'impianto sanzionatorioin materia tributaria, seppure modellato, qualora incida sulle materie dicompetenza dell'Unione, dai principi unionali di adeguatezza,proporzionalità ed effettività, risponde a uno stampo penalistico che haormai ripudiato, ai fini dell'"abolitio criminis", il criterio della doppiapunibilità in concreto secondo cui, per poter lasciare ferma la sanzione, sirichiede che il fatto punito in base alla legge anteriore, lo sia anche inbase a quella posteriore; ne consegue che, qualora, nonostante lamodificazione normativa, l'imposta continui ad essere dovuta per ilpassato, restando fermo il presupposto impositivo, anche la sanzione restaapplicabile, segnando tale modificazione solo il passaggio tra due contestigiuridici con le correlate situazioni di fatto, cosicché estendere al primo iltrattamento riservato al secondo, sia pure ai soli fini sanzionatori, sitraduce in un'inammissibile applicazione della nuova norma ad uncontesto diverso da quello al quale essa si riferisce».E in particolare, «In tema di agevolazioni per l'acquisto della primacasa, la modifica dei parametri ai quali ancorare i presupposti per ilriconoscimento del beneficio, disposta, quanto all'IVA, dall'art. 33 deld.lgs. n. 175 del 2014, non ha inciso retroattivamente e l'infrazione,costituita dalla dichiarazione mendace, della quale è soltanto cambiatol'oggetto, è rimasta immutata; ne consegue che non si è verificata alcuna"abolitio criminis".Ha precisato poi Cass. n. 24555/2022 che «In tema di sanzioniamministrative tributarie, per ritenere che vi sia stata "abolitio criminis" inconseguenza della successione di norme nel tempo, non è sufficiente unaNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026mera modifica (mediante riduzione, aumento od accorpamento) deitermini e delle scadenze connesse alle modalità di effettuazione deiversamenti d'imposta, poiché, in tali casi, rimane immutata sia la condottamateriale descritta dalla norma sanzionatoria (omesso o ritardatopagamento), sia l'interesse la cui offesa la sanzione intende reprimere».Ne discende che, nel caso di specie, rimasta immutata la condottasanzionata nonostante la modifica normativa, le sanzioni irrogatemantengono la loro legittimità.5. Ne consegue, dunque, l’integrale rigetto del ricorso; in ragione delsopravvenuto intervento delle Sezioni Unite relativo alla successione dellalegge nel tempo in relazione alle sanzioni tributarie, sussistono giustimotivi per la compensazione delle spese.6. Considerato il tenore della pronuncia, va dato atto - ai sensi dell’art.13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002 - della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento a carico di parte ricorrente di unulteriore importo a titolo contributo unificato, pari a quello previsto per laproposizione dell’impugnazione, se dovuto. P.Q.Mla Corte rigetta il ricorso e compensa tra le parti le spese del presentegradi di giudizio.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del D.P.R. n. 115 del 2002, dà attodella sussistenza dei presupposti processuali per il versamento, da partedel ricorrente, di un ulteriore importo a titolo di contributo unificato pari aquello previsto per il ricorso, a norma del comma 1-bis dello stesso art.13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 12/05/2026.Il PresidenteUgo CandiaNumero registro generale 27478/2017Numero sezionale 4032/2026Numero di raccolta generale 17511/2026Data pubblicazione 02/06/2026