Cassazione n. 21032/2026

lella;-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura Generale dello Stato;-resistente-avverso la [OSCURATO:PERSONA] n. 3459/I/18 depositata il 24 maggio 2018;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 16 giugno 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. A séguito di verifica fiscale condotta dalla brigata di Sabaudia dellaGuardia di Finanza, compendiata nel processo verbale di constatazione(p.v.c.) elevato in data 12 giugno 2014, la [OSCURATO:PERSONA] III diRoma dell’Agenzia delle Entrate emetteva nei confronti della [OSCURATO:SOCIETA]. inNumero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026liquidazione, cancellata dal registro delle imprese il 13 settembre 2012 egià esercente attività di commercio al dettaglio di confezioni per adulti, unavviso di accertamento con il quale determinava il reddito complessivonetto, il valore della produzione netta e il volume d’affari dalla stessaconseguiti nell’anno 2009, in relazione al quale la predetta società nonaveva presentato le prescritte dichiarazioni; ne derivavano lecorrispondenti riprese a tassazione ai fini dell’IRES, dell’IRAP e dell’IVA.1.1 Successivamente il medesimo Ufficio notificava a [OSCURATO:PERSONA],nella qualità di ex amministratore della [OSCURATO:SOCIETA]. nel periodo dal 22aprile 2010 al 24 gennaio 2011, un atto di accertamento con il qualeveniva a lui contestata, ai sensi dell’art. 36, quarto comma, del d.P.R. n.602 del 1973, la responsabilità per il mancato pagamento delle impostedovute dalla società per l’anno suindicato.2. [OSCURATO:PERSONA] impugnava l’atto di accertamento dinanzi allaCommissione Tributaria Provinciale (CTP) di Roma, che respingeva il suoricorso.3. La pronuncia di primo grado veniva successivamente confermatadalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) del Lazio, che con sentenzan. 3459/I/18 del 24 maggio 2018 rigettava l’appello della parte privata.3.1 I giudici regionali così argomentavano la decisione assunta:- «[i]l Vitiello, sia pure per un periodo di tempo circoscritto, [avev]arivestito la carica di amministratore della [OSCURATO:PERSONA], proprio nel periodo incui la predetta società era tenuta alla presentazione delle dichiarazionifiscali, che nel caso specie [era]no state completamente omesse, adeccezione delle comunicazioni IVA»;- «[...a]i sensi dell’art. 36 del DPR nr. 602 del 1973, così comemodificato dall’art. 28 del dlgs nr. 175 del 2014, sussiste[va] unaresponsabilità personale per gli amministratori che [avesser]o compiutonel corso degli ultimi due periodi di imposta precedenti alla messa inliquidazione operazioni di liquidazione ovvero [avesser]o occultato attivitàNumero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026sociali anche mediante omissione delle scritture contabili»;- «[p]ertanto, l’azione impositiva nei confronti dell’amministratorecostitui[va] titolo autonomo rispetto all’obbligazione fiscale della società»;- inoltre, «[...] risulta[va] dagli atti che per gli stessi fatti e[ra] stat[o]notificat[o] alla società un altro avviso di accertamento all’ultimorappresentante liquidatore [OSCURATO:PERSONA]», il quale «[...] si e[ra] resodefinitivo a séguito di mancata impugnazione», sicché «[...] il debitotributario della società risulta[va] già definito»;- l’atto doveva ritenersi adeguatamente motivato mediante il rinvioper relationem all’avviso di accertamento emesso a carico della società eal p.v.c. redatto dalla Guardia di Finanza.4. Contro questa sentenza [OSCURATO:PERSONA] ha proposto ricorso percassazione affidato a un unico motivo.5. L’Agenzia delle Entrate si è limitata al deposito di un mero «atto dicostituzione», ai soli fini della partecipazione all’eventuale udienza didiscussione.6. Con ordinanza interlocutoria n. 6628/2020 del 9 marzo 2020,ravvisata la mancanza dell’evidenza decisoria, l’ex Sesta Sezione Civile harimesso la causa alla pubblica udienza di questa Sezione Tributaria, anorma dell’art. 380-bis, ultimo comma, c.p.c., nel testo applicabile rationetemporis.7. Il ricorso è stato in seguito avviato alla trattazione in camera diconsiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.Il ricorrente ha depositato memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va preliminarmente rilevato che non osta alla trattazione del ricorsocon il rito camerale il fatto che la summenzionata ordinanza interlocutoriadella soppressa Sesta Sezione Civile abbia rinviato la causa per latrattazione in pubblica udienza.Numero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026Non vi è, infatti, un dato positivo cogente che assegni forza vincolantealla prima valutazione del collegio della c.d. ”sezione filtro“ circa la nonricorrenza delle condizioni richieste dalla legge per la definizione delgiudizio nelle forme di cui all’art. 380-bis c.p.c., con l’effetto di impedire,sulla scorta di un diverso, successivo, apprezzamento, la decisione delricorso da parte della sezione semplice in camera di consiglio, anziché inpubblica udienza (cfr. Cass. n. 25837/2017, Cass. n. 34033/2023, Cass.n. 29071/2024).1.1 Tanto premesso, con l’unico motivo di ricorso sono denunciate laviolazione e/o falsa applicazione dell’art. 28, commi 4 e 5, del d.lgs. n.175 del 2014 e dell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973.1.2 Si sostiene che la CTR sarebbe incorsa in errore di diritto:(a) nell’aver ritenuto valido l’avviso di accertamento notificatonell’anno 2014 alla [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione, sebbene questa fosse statacancellata dal registro delle imprese in data dal 13 settembre 2012, equindi prima dell’entrata in vigore dell’art. 28, comma 4, del d.lgs. n. 175del 2014, che ha previsto la sospensione per un quinquennio, ai soli finifiscali, dell’efficacia dell’estinzione della società;(b) nell’aver riconosciuto sussistente la responsabilità dell’examministratore Vitiello per il mancato pagamento delle imposte dovutedalla società, pur non essendo stata fornita dall’Agenzia delle Entrate laprova della sussistenza dei presupposti di cui all’art. 36, quarto comma,del d.P.R. n. 602 del 1973.1.3 Il ricorso è infondato.1.4 Come chiaramente si ricava dalla stessa lettura del ricorso inesame, la presente controversia ha ad oggetto l’impugnazione di un attodi accertamento emesso ai sensi dell’art. 36, quarto comma, del d.P.R. n.602 del 1973, con il quale è stata fatta valere la responsabilità personaledell’ex amministratore dell’estinta [OSCURATO:SOCIETA]. in liquidazione per ilmancato pagamento dell’IRES, dell’IRAP e dell’IVA dovute dalla prefataNumero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026società in relazione all’anno 2009.1.5 Detta norma estende agli amministratori che nel corso degli ultimidue periodi di imposta anteriori alla messa in liquidazione della societàhanno compiuto operazioni di liquidazione oppure occultato attività sociali,anche mediante omissioni nelle scritture contabili, le responsabilitàpreviste dai precedenti commi dello stesso articolo a carico dei liquidatorie dei soci o associati.1.6 Per consolidata giurisprudenza di questa Corte regolatrice, laresponsabilità dei liquidatori e degli amministratori per le imposte nonpagate dalla società estinta non ha natura tributaria e trova la sua fonte inun’obbligazione civile ex lege riconducibile agli artt. 1176 e 1218 c.c. (cfr.Cass. n. 17020/2019, Cass. n. 5003/2023, Cass. n. 33434/2024).La pretesa vantata nei loro confronti dall’[OSCURATO:PERSONA] fonda, dunque, su un titolo autonomo rispetto all’obbligazione fiscalevera e propria, che costituisce mero presupposto della responsabilitàconnessa alla carica rivestita (cfr. Cass. n. 29969/2019, Cass. n.15378/2020, Cass. n. 3311/2022, Cass. n. 2906/2023).1.7 Sull’argomento sono intervenute le Sezioni Unite, le quali,risolvendo una questione di massima di particolare importanza, hannostatuito che la preventiva iscrizione a ruolo del credito tributario societarionon costituisce necessaria condizione di legittimità dell’atto diaccertamento emesso nei confronti del liquidatore.Il massimo consesso nomofilattico, al lume di quanto disposto dalquinto comma dell’art. 36 del d.P.R. n. 602 del 1973 («La responsabilità dicui ai commi precedenti è accertata dall’ufficio delle imposte con attomotivato da notificare ai sensi dell’art. 60 del decreto del Presidente dellaRepubblica 29 settembre 1973, n. 600») e dal successivo sesto comma(«Avverso l’atto di accertamento è ammesso ricorso secondo ledisposizioni relative al contenzioso tributario di cui al decreto delPresidente della Repubblica 26 ottobre 1972 , n. 636 [...]»), ha chiaritoNumero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026che:- la responsabilità prevista dall’art. 36, primo comma, del d.P.R. n.602 del 1973 ha natura civilistica e nasce dalla rimproverabilità alliquidatore della mancata salvaguardia del credito erariale, in ciòdifferenziandosi da quella gravante ex art. 64, terzo comma, del d.P.R. n.600 del 1973 sul responsabile d’imposta;- essa non può essere considerata sussidiaria, in quanto non implicacoobbligazione con i debitori tributari né presuppone una successione neldebito a séguito della cancellazione della società dal registro delle impreseex art. 2495 c.c.;- è proprio nell’àmbito del giudizio di impugnazione dell’atto diaccertamento emesso ai sensi dell’art. 36, quinto comma, del d.P.R. n 602del 1973, «[...] e non al di fuori di ess[o], che la certezza del debito dellasocietà dovrà essere acquisita nei confronti del liquidatore, il quale potràivi esercitare pienamente il proprio diritto di difesa, contestando lasussistenza dei presupposti della propria responsabilità invocatadall’Erario»;- conseguentemente, «[...] non può dubitarsi [...] che il liquidatore, insede di ricorso innanzi agli organi di giustizia tributaria, possa confutareanche la sussistenza (come accertata nell’avviso emesso nei suoiconfronti) di imposte a carico della società, al fine di escludere ilcontestatogli inadempimento agli obblighi connaturati alla caricaricoperta» (cfr. Cass. Sez. U. n. 32790/2023).1.8 Le surriportate considerazioni, sebbene specificamente riferite allaresponsabilità del liquidatore, si prestano ad essere estese, per evidenteidentità di ratio, a quella dell’amministratore.1.9 Alla stregua del riferito insegnamento giurisprudenziale, l’attoimpugnato in questo giudizio non doveva, quindi, essere preceduto da unavviso di accertamento notificato agli ex soci dell’estinta [OSCURATO:SOCIETA]. inliquidazione, o alla stessa società prima della sua cancellazione dalNumero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026registro delle imprese, né tantomeno dall’iscrizione a ruolo del creditoerariale (cfr. Cass. n. 9170/2024, paragrafo 3.2), peraltro non piùrichiesta dall’art. 29, comma 1, lett. b), del d.l. n. 78 del 2010, conv. dallalegge n. 122 del 2010, per gli avvisi emessi a partire dal 1° ottobre 2011e riguardanti i periodi d’imposta in corso alla data del 31 dicembre 2007 esuccessivi.1.10 Fermo quanto precede, giova rammentare che l’occultamento diresponsabilità contemplate dal quarto comma dell’art. 36 più volterichiamato, si configura non soltanto ove siano state riscontrate omissioninelle scritture contabili, ma anche qualora l’amministratore abbiapresentato dichiarazioni fiscali infedeli o abbia omesso di presentarle nelcorso degli ultimi due periodi d’imposta antecedenti alla messa inliquidazione della società (cfr. Cass. n. 9236/2023, Cass. n. 3866/2024,Cass. n. 22819/2025, Cass. n. 7817/2026).1.11 Nella vicenda che occupa, la condotta contestata con l’attoimpugnato è consistita nell’omessa presentazione del modello UNICO 2010relativo all’anno 2009, da cui è derivata la sottrazione a tassazione diredditi ai fini dell’IRES, dell’IRAP e dell’IVA.Sul punto la CTR ha accertato che il Vitiello, «[...] sia pure per unperiodo di tempo circoscritto, [avev]a rivestito la carica di amministratoredella [OSCURATO:PERSONA] proprio nel periodo in cui la predetta società era tenuta allapresentazione delle dichiarazioni fiscali, che nel caso di specie sono statecompletamente omesse, ad eccezione delle comunicazioni IVA».1.12 La gravata decisione appare, pertanto, conforme a diritto, avendoi giudici regionali correttamente affermato che la responsabilitàdell’amministratore si fondava su un «[...] titolo autonomo rispettoall’obbligazione fiscale della società» e altrettanto correttamente sussuntola fattispecie concreta, come da loro ricostruita con apprezzamento dimerito qui non sindacabile, nell’astratta previsione normativa di cui all’art.Numero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/202636, quarto comma, del d.P.R. n. 602 del 1973, secondo l’interpretazioneoffertane dalla giurisprudenza di legittimità.1.13 A fronte di un impianto motivazionale così strutturato,risulterebbe ininfluente l’errore asseritamente commesso dal collegioregionale nell’aver ritenuto applicabile in via retroattiva alla [OSCURATO:SOCIETA]. inliquidazione, estintasi anteriormente alla data di entrata in vigore deld.lgs. n. 175 del 2014 (13 dicembre 2014), la previsione di cui al comma4 dell’art. 28 del citato provvedimento normativo, in base alla quale, «[a]isoli fini della validità e dell’efficacia degli atti di liquidazione,accertamento, contenzioso e riscossione dei tributi e contributi, sanzioni einteressi, l’estinzione della società di cui all’articolo 2495 del codice civileha effetto trascorsi cinque anni dalla richiesta di cancellazione del Registrodelle imprese».Al riguardo, deve ribadirsi che l’obbligazione fiscale della societàcostituisce un mero presupposto fattuale dell’azione di responsabilitàdell’amministratore, la quale ha natura civilistica e non tributaria, sorge inpresenza di una condotta omissiva o distrattiva e non è subordinataall’esistenza di un valido accertamento societario (cfr. Cass. n.16811/2025, Cass. n. 34289/2025, Cass. n. 6274/2026).Oltretutto, l’errore adombrato neppure sussiste, atteso che nellamotivazione della sentenza non viene fatto alcun riferimento alladisposizione testé trascritta, essendo in essa solamente precisato che l’art.28 del d.lgs. n. 175 del 2014 ha introdotto modifiche all’art. 36 del d.P.R.n. 602 del 1973.2. Per le ragioni illustrate, il ricorso deve essere respinto.3. Non v’è luogo a provvedere in ordine alle spese di lite, non avendol’Agenzia delle Entrate svolto attività difensiva in questa sede.4. Stante l’esito dell’impugnazione, viene resa nei confronti delricorrente l’attestazione di cui all’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n.115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia).Numero registro generale 35443/2018Numero sezionale 4961/2026Numero di raccolta generale 21032/2026Data pubblicazione 21/06/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002(Testo unico in materia di spese di giustizia), dà atto della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte del ricorrente di unulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto perla proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 16 giugno 2026.La PresidenteMaria [OSCURATO:PERSONA]