Cassazione n. 11878/2026

[OSCURATO:PERSONA], rappresentati e difesi,per procura speciale in atti, dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] del foro di Livorno– ricorrenti –CONTROAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore generale pro tempore,rappresentata e difesa ex lege dall’Avvocatura Generale dello Stato-controricorrente–avverso la sentenza n. 1523/31/2016 della Commissione tributariaregionale della Toscana, depositata in data 19.9.2016, non notificata;udita la relazione svolta dal consigliere [OSCURATO:PERSONA] all’adunanzacamerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA];1. Con avvisi di accertamento n. T8T03T601814 e n. T8T03T601815,l'Agenzia Delle Entrate - [OSCURATO:PERSONA] di Prato accertava maggioriimponibili per €. 98.500,00 (anno di imposta 2006) ed € 102.000,00,(anno di imposta 2007), disattendendo i corrispettivi dichiarati di seicompravendite immobiliari.Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/20262. [OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Prato, davanti alla quale lasocietà e [OSCURATO:PERSONA] impugnavano gli avvisi di accertamento, rigettavail ricorso.3. [OSCURATO:PERSONA] tributaria regionale della Toscana rigettava il gravameproposto dai soccombenti.4. La [OSCURATO:SOCIETA]. e [OSCURATO:PERSONA] propongono ricorso per Cassazioneaffidato a sette motivi.5. L'Agenzia delle Entrate resiste con controricorso.6. E’ stata fissata l'adunanza camerale del [OSCURATO:DATA_NASCITA].7. La società contribuente ha depositato tempestiva memoria illustrativa.RAGIONI DELLA DECISIONE1. Con il primo motivo – rubricato «violazione del principio delcontraddittorio pre-provvedimentale in materia di imposta sul valoreaggiunto statuito dalle sentenze della C.G.U.E. 18/12/2008 ( causa C-349/07) E 3/7/2014 ( causa 129/13 e 130/13, in relazione all’art. 360c.p.c., comma 1, n. 3 c.p.c.», le parti ricorrenti criticano la pronunciaimpugnata laddove è stato ritenuto che esse avrebbero dovuto dimostrarela fondatezza delle doglianze che avrebbero potuto far valere in fase preprovvedimentale, essendo a loro dire sufficiente la non pretestuosità dellestesse, nel caso in esame dimostrata quanto meno dall'ampia questioneinsorta circa la conformità agli originali delle copie in possesso della partepubblica.1.1. Il motivo è infondato.1.2. Le Sezioni Unite di questa Corte, con la sentenza n. 21271 del 25luglio 2025, hanno chiarito la portata del contraddittorio procedimentale,precisando i contenuti della “prova di resistenza” che il contribuente ètenuto a fornire per ottenere l’annullamento dell’atto impositivo. Dopo unaricognizione sistematica del quadro normativo e giurisprudenziale diriferimento (tanto interno, quanto eurounitario), è stato evidenziato comeil principio di effettività del contraddittorio trovi riconoscimento in ambitoNumero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026tributario, ma subisca significative modulazioni in funzione della tipologiadi tributo (“armonizzato” o “non armonizzato”) e della fase procedimentalein cui viene invocato. Sono stati indi affermati i seguenti principi di diritto:a) l’ambito di operatività dell’obbligo generalizzato di contraddittorio èlimitato, nel quadro normativo previgente, ai soli tributi “armonizzati”. Alcontrario, per i tributi “non armonizzati” non è rinvenibile un analogogeneralizzato vincolo, sicché esso sussiste solo per le ipotesi in cui risultispecificamente sancito; b) sempre con riferimento al quadro normativoprevigente e alle verifiche “a tavolino” su tributi “armonizzati”, la violazionedell’obbligo di contraddittorio endoprocedimentale comporta l’invaliditàdell’atto, a condizione che il contribuente abbia assolto all’onere di allegarein modo concreto gli elementi di fatto che avrebbe potuto far valere e nonabbia proposto un’opposizione meramente pretestuosa, fittizia ostrumentale, tale da risultare inidonea, secondo una valutazioneprognostica ex ante del giudice, a determinare un diverso esito delprocedimento impositivo.1.3. Le parti ricorrenti, al di là del mero richiamo al motivo di ricorso diprimo grado (invalidità dell’atto per violazione del principio delcontraddittorio) non risultano aver specificato nel ricorso introduttivo diprimo grado, depositato in atti, quali dati o informazioni, non meramentepretestuosi o manifestamente infondati, avrebbe potuto far valere,limitandosi a fare riferimento in questa sede alla questione, insorta nelcorso del giudizio, circa la conformità agli originali delle copie in possessodella parte pubblica.2. Con il secondo motivo, rubricato «violazione degli artt. 42, comma 2,d.P.R. 600/73 e 56, comma 5, d.P.R. 633/72, in relazione all’art. 360,comma 1, n. 3, c.p.c., i ricorrenti deducono di aver contestato il difetto dimotivazione degli atti impugnati per non essere stati specificati gli attidella FIBEN citati negli avvisi di accertamento e invocano a supporto dellaNumero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026censura una serie di pronunciamenti di legittimità in materia di obbligo dimotivazione.2.1. Il motivo è inammissibile.2.2. Le parti ricorrenti indirizzano la censura agli atti impugnati anzichéalla sentenza oggetto di ricorso per cassazione. Ed invero, questa Corte haripetutamente chiarito che il motivo d'impugnazione è costituitodall'enunciazione delle ragioni per le quali la decisione è erronea e sitraduce in una critica della decisione impugnata, non potendosi, a tal fine,prescindere dalle motivazioni poste a base del provvedimento stesso, lamancata considerazione delle quali comporta la nullità del motivo perinidoneità al raggiungimento dello scopo; tale nullità si risolve in un "nonmotivo" del ricorso per cassazione ed è conseguentemente sanzionata conl'inammissibilità, ai sensi dell'art. 366, n. 4, c.p.c. ( tra le più recenti, Cass.9059/2025).3. Con il terzo motivo, rubricato «violazione dell’art. 2719 c.c. in relazioneall’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.», lamentano che la C.T.R. abbiaavvalorato i corrispettivi indicati nei contratti preliminari prodotti in copiadalla parte pubblica mediante elementi presuntivi, nonostante l’espressodisconoscimento e la produzione di una diversa copia degli originali deicontratti preliminari relativi agli acquirenti Porcelli e Laudicino e dellasuccessiva produzione degli originali. Il disconoscimento della conformitàdella copia agli originali era già contenuto nel ricorso introduttivo. Glioriginali erano stati depositati in allegato alla nota di produzione didocumenti del 28.2.2013 in primo grado. Secondo le ricorrenti, mentreappare dubbio che il giudice possa avvalersi di presunzioni semplicidinnanzi alla contestazione della difformità delle copie agli originali,sarebbe invece certo che gli originali prevalgono sempre sulle copie chepresentino difformità, quali che esse siano.3.1. Il motivo è infondato.Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/20263.2. Si legge nella sentenza impugnata: “Secondo la prospettazione degliappellanti, più diffusamente svolta anche negli ultimi motivi dell'atto diappello, alle fonti di prova dell'accertamento (i contratti preliminari, su cuil'ufficio aveva operato il recupero, diversi, quanto all'importo, non solo daicontratti registrati, ma anche dai preliminari prodotti dai contribuenti), nonpuò attribuirsi validità ed efficacia probatoria in ragione dell'evidentecontrasto sussistente con altri atti di identico contenuto . Sul punto, inverodecisivo, la Commissione ritiene peraltro che la conclusione raggiunta dalprimo giudice sia corretta. La terzietà della provenienza dei documenti inquestione e la concordanza di detti documenti con gli altri elementiistruttori indiziari acquisiti dall'ufficio (stime, perizie, contratti di mutuo)portano a ritenere come sussistenti i requisiti della gravità, precisione econcordanza in capo ai contestati accertamenti. In altri termini la rilevanzadegli elementi di prova offerti dall'amministrazione finanziaria èconfermata da soggetti terzi, talchè gli elementi presuntivi tra loroassociati... sono idonei a sostenere la pretesa tributaria ... (ConfrontaCassazione ordinanza 1972/2012)”.3.3. Precisa la controricorrente che l’Ufficio aveva evidenziato che, mentrei contratti trasmessi dall'Istituto di credito nell'ambito delle indaginifinanziarie contenevano entrambe le sottoscrizioni (promissario acquirentee promissario venditore), quelli allegati al ricorso erano del tutto privi dellasottoscrizione della società; addirittura, il preliminare del 2007 era privoanche della sottoscrizione della parte promittente; inoltre, i contrattiallegati dalla parte in sede contenziosa erano già stati prodotti nell'ambitodell'accertamento con adesione, unitamente ad una memoria, ove conriferimento al preliminare del 2007 (controparte: [OSCURATO:PERSONA]), lasocietà affermava di allegarne "copia fotografica": tuttavia, dalla lettura deldocumento l'indicazione del nome e della residenza dell'acquirente, lecancellature e gli importi erano chiaramente vergati in originale. Alla lucedi tali osservazioni, viste le clamorose incongruenze in cui era incorsa laNumero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026società, l'Ufficio, a sua volta, disconosceva ai sensi dell'art. 2719 c.c. laconformità all' originale della copia fotografica dei contratti preliminari dicompravendita allegati al ricorso. A seguito di tale disconoscimento, lasocietà produceva quelli che definiva “originali”, ma che in realtà non eranotali, in quanto vergati dalla stessa mano e privi di data certa.3.4. La C.T.P., confermata sul punto dalla C.T.R., aveva conclusoaffermando: "quale circostanza che depone contro la tesi di partericorrente va osservato che le parti manoscritte sugli "Originali" deipreliminari dalla stessa prodotti sono state vergate dalla stessa mano,stante la evidente identità delle calligrafie, mentre come sottolineato anchedall’Ufficio, un esemplare originale dei suddetti preliminari era già statoprodotto in occasione del contraddittorio per la definizionedell'accertamento con adesione, a dimostrazione che la ricorrente sarebbestata inaspettatamente in possesso di più originali degli stessi attipreliminari”.3.5. Questa Corte ha ripetutamente affermato che il disconoscimento dellaconformità di una copia fotostatica all'originale di una scrittura non ha glistessi effetti del disconoscimento previsto dall'art. 215, comma 2, c.p.c.,perché mentre quest'ultimo, in mancanza di richiesta di verificazione e diesito positivo di questa, preclude l'utilizzazione della scrittura, il primo nonimpedisce che il giudice possa accertare la conformità all'originale anche3.6. Ne consegue che l'avvenuta produzione in giudiziodella copia fotostatica di un documento, se impegna la parte contro laquale il documento è prodotto a prendere posizione sulla conformitàdella copia all'originale (che, secondo il costante orientamentogiurisprudenziale di legittimità, deve avvenire, a pena di inefficacia,"attraverso una dichiarazione che evidenzi in modo chiaro ed univoco sia ildocumento che si intende contestare, sia gli aspetti differenziali di quelloprodotto rispetto all'originale" (tra le più recenti, Cass. n. 3227 del 2021),Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026tuttavia non vincola il giudice all'avvenuto disconoscimento dellariproduzione, potendo egli apprezzarne l'efficacia rappresentativa. (Cass.n. 12737/2018).3.7. Tanto vale anche in caso di successiva produzione di un originaledifforme anche dalla copia precedentemente prodotta dalla stessa parteche ha espresso il disconoscimento e che presenti evidenti anomalie, comeaccertato dal giudice del merito.3.8. Né può essere consentito in sede di legittimità svolgere censure dimerito sotto l’apparente deduzione del vizio di violazione di legge, al fine disollecitare una diversa ricostruzione dei fatti ed una diversa valutazione delmateriale probatorio. (Cass. n. 13715/2023).4. Con il quarto motivo, rubricato «violazione dell’art. 2729 c.c. –violazione del divieto di presunzione di doppio livello, in relazione all’art.360, comma 1, n. 3, c.p.c.» le parti ricorrenti assumono che il fattoignoto erano i corrispettivi realmente percepiti dalla società per la venditadegli appartamenti, in tesi maggiori di quelli dichiarati e che rispetto a talefatto ignoto, se il fatto ignoto da provare è la conformità all'originale dellacopia fotostatica di un contratto oggetto di disconoscimento si puòdiscutere se, in mancanza dell'originale, vi sia spazio per la prova critica disiffatta conformità. Ma se, come nel caso di specie, il fatto ignoto daprovare è la percezione dei maggiori corrispettivi oggetto deiprovvedimenti impugnati ritenuta, a sua volta, mediante presunzionisemplici, vi è chiaramente violazione del divieto di presunzione di secondolivello.4.1. ll motivo è inammissibile.4.2. Le parti ricorrenti non si confrontano adeguatamente con lamotivazione adottata dai giudici di appello, che hanno ritenuto che glielementi presuntivi fossero costituiti non solo dalle copie dei contrattipreliminari acquisiti dall’A.F. presso le banche mutuatarie, soggetti terzi,Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026ma anche dalla “concordanza di detti documenti con gli altri elementiistruttori indiziari acquisiti dall'ufficio (stime, perizie, contratti di mutuo).”4.3. Peraltro, questa Corte ha più volte affermato che nel nostro sistemaprocessuale non esiste il divieto della cd. doppia presunzione, nonriconducibile né agli artt. 2729 e 2697 c.c. né a qualsiasi altra norma, benpotendo il fatto noto, accertato in via presuntiva, costituire la premessa diun'ulteriore presunzione idonea a fondare l'accertamento del fatto ignoto,a condizione che la concatenazione di inferenze presuntive non sia debole,cioè inattendibile e infondata, e si fondi su una serie lineare di inferenze,ciascuna delle quali, nella sua conclusione, sia la premessa di unainferenza successiva e sia conforme ai criteri di precisione, gravità econcordanza di cui all'art. 2729 c.c. ( tra le più recenti , Cass.19993/2025, Cass. n. 14788/2024, Cass. n. 23860/2020, 20748/2019).5. Con il quinto motivo, rubricato «Omessa pronuncia. Violazione dell'art.112 c.p.c., in relazione all'art. 360, primo comma, nr. 4, c.p.c », criticanola sentenza impugnata laddove la C.T.R. ha ritenuto che "Con il terzomotivo di appello la società denuncia la carenza di fatti concordanti. Ilmotivo di appello .. appare inammissibile perché svolto solo in grado diappello". Deducono, al riguardo, che si intese chiedere alla C.T.R. se, inpresenza di accertamento effettuato con metodo analitico ai sensi dellalettera c) del comma 1, dell'art. 39 D.P.R. 600/73, fosse consentito alGiudice di prime cure, constatata l'impossibilità di procedere direttamenteper effetto del disconoscimento della copia del preliminare, rigettarecomunque il ricorso in base ad un ragionamento presuntivo svolto ai sensidell'art. 39 comma 1, lett. d), posto che i provvedimenti impugnati eranomotivati soltanto in base ai ridetti contratti preliminari (le somme prese amutuo per finanziare gli acquisti) che non eccedono mai il corrispettivodichiarato e, smentendo il risultato della perizia eretta in data 28 aprile2006 dal [OSCURATO:PERSONA] di Grosseto, impediscono la formazione diun quadro indiziario concordante. Di conseguenza, le argomentazioniNumero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026suddette furono sintetizzate nell'ipotesi di ultrapetizione della sentenza diprime cure, ingiustamente rigettata dalla C.T.R. che, nello statuire che "Laasserita violazione dell'articolo 112 c.p.c . non sussiste in quanto dalprovvedimento impugnato non scaturiscono .. "domande, cui devonocorrispondere le ragioni dell'eventuale rigetto", aveva del tutto travisato ilquesito in diritto con la statuizione suddetta incorrendo, quindi, neldenunciato vizio di ultrapetizione, dimostrando di non aver compresoquale sia l’oggetto del processo tributario, più volte chiarito dallagiurisprudenza di legittimità.5.1. Il motivo è inammissibile.5.2. Infatti, la C.T.R. ha affermato: “Con il terzo motivo di appello la societàdenuncia la carenza di fatti concordanti. Il motivo di appello, così comeformulato, appare inammissibile perché svolto solo in grado di appello.Con il quarto motivo di appello gli appellanti in parola assumono laviolazione dell'articolo 112 c.p.c. e dell'articolo 39 comma 1 lettera c deld.p.r. 600/73. La asserita violazione dell'articolo 112 c.p.c. non sussiste inquanto dal provvedimento impugnato non si evincono, come pretendonogli appellanti, "domande" cui devono corrispondere le ragionidell’eventuale rigetto. Simile prospettazione appare fuorviante rispetto alleregole del processo tributario e pertanto è assolutamente infondata”.5.3. Le ricorrenti denunciano l’omessa pronuncia e contemporaneamente ilvizio di ultrapetizione, ontologicamente incompatibili tra loro, riportandodapprima il contenuto di una statuizione che ha ritenuto inammissibile unadoglianza (il terzo motivo di appello) e di poi una statuizione che rigettaun diverso motivo di doglianza (il quarto), rendendo del tuttoincomprensibile il contenuto della censura.6. Con il sesto subordinato motivo, rubricato «Omessa pronuncia.Violazione dell'art. 57 D. Lgs. 31 dicembre, 1992 nr. 546 e 112 c.p.c., inrelazione all'art. 360, comma 1, nr. 4 c.p.c.», le ricorrenti, per l'ipotesi incui la statuizione indicata al precedente motivo possa intendersi riferita,Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026invece, al motivo indicato nell'appello a pag. 17 e seguenti (relativamentealla perizia del geom. [OSCURATO:PERSONA]), osservano che già il Giudice diprime cure affermò che: "Questa perizia, sotto il profilo del merito non èstata puntualmente contestata nemmeno dalla ricorrente ... ", cosìobliterando il chiaro contenuto del ricorso innanzi a sé pendente. Laperizia era invece stata puntualmente contestata in primo grado medianteproduzione dei documenti elencati nell’odierno ricorso e ciò costituì motivodi appello giustiziato dall'erronea affermazione di novità riportata nellastatuizione oggetto di questo motivo. Consegue che la censura in ipotesigiustiziata come introdotta per la prima volta in appello era già stataintrodotta fin dal giudizio di prime cure ed avrebbe dovuto essereesaminata.6.1. La doglianza è infondata.6.2. Per consolidata giurisprudenza di questa Corte regolatrice, non ricorreil vizio di omessa pronuncia quando la decisione adottata dal giudicecomporti l’implicito rigetto delle questioni non espressamente trattate,presupponendo come suo necessario antecedente logico-giuridico ilriconoscimento della loro irrilevanza o infondatezza (cfr. Cass. n.12131/2023, Cass. n. 24667/2021, Cass. n. 7662/2020).6.3. Alla luce del richiamato insegnamento nomofilattico, va esclusa lasussistenza del dedotto «error in procedendo», in quanto, avendo laCommissione regionale respinto in toto l’appello proposto econseguentemente confermato la piena legittimità dell’avviso diaccertamento, deve ritenersi che la valutazione di infondatezza delladoglianza di cui si discetta sia implicitamente contenuta nel «decisum».6.3. Va peraltro ricordato che il principio del libero convincimento (artt.115 e 116 c.p.c.) affida al giudice di merito il compito esclusivo diinterpretare e valutare le prove. La decisione di valorizzare alcuni elementiprobatori rispetto ad altri rientra pienamente nella discrezionalità delgiudice di merito e non è sindacabile in sede di legittimità, comeNumero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026reiteratamente ribadito da questa Corte (cfr., ad esempio, Cass.,10/09/2019, n. 22525, Cass., 07/11/2019, n. 28619, Cass., 18/02/2021,n. 43049, Cass. n. 4128/2024, Cass. n.17107/2025).7. Con il settimo motivo, rubricato «Omesso esame di fatti secondaridecisivi per il giudizio che hanno formato oggetto di discussione fra leparti, in relazione all'art. 360 comma 1, nr. 5, c.p.c.», le parti ricorrentideducono che l'omesso esame è palese nel testo della sentenzaimpugnata, laddove si afferma: "La terzietà della provenienza deidocumenti in questione e la concordanza di detti documenti con gli altrielementi istruttori indiziar! acquisiti dall'ufficio (stime, perizie, contratti dimutuo)”. Deducono, al riguardo, di aver prodotto una serie di documenti,specificamente indicati alle pagine da 25 a 28 dell’odierno ricorso, che nonerano stati esaminati né in primo grado né in secondo grado, essendosi igiudici di appello limitati a fare riferimento agli atti e documenti acquisitidall’Ufficio.7.1. La doglianza è inammissibile, in quanto, a fronte di una dupliceconforme pronuncia di merito (cd. ”doppia conforme“), il ricorso percassazione può essere spiegato esclusivamente per i motivi di cui ainumeri 1), 2), 3) e 4) dell’art. 360, comma 1, c.p.c., in base al combinatodisposto dei commi 4 e 5 dell’art. 348-ter del medesimo codice, vigente«ratione temporis», applicabile anche alle sentenze pronunciate dalleCommissioni [OSCURATO:PERSONA], ora Corti di giustizia tributaria disecondo grado (cfr. Cass. Sez. Unite n. 8053/2014).8. Il ricorso va conclusivamente respinto.9. Le spese seguono la soccombenza.10. Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 115/2002, la Corte dàparte delle ricorrenti dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bisdello steso articolo 13, se dovuto.Numero registro generale 6658/2017Numero sezionale 1598/2026Numero di raccolta generale 11878/2026Data pubblicazione 30/04/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.condanna le parti ricorrenti, in solido, al pagamento delle speseprocessuali, che liquida in euro 5.600,00, oltre spese prenotate a debito.Ai sensi dell'art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. 115/2002, la Corte dàparte delle ricorrenti dell'ulteriore importo a titolo di contributo unificatopari a quello dovuto per il ricorso principale, a norma del comma 1-bisdello stesso articolo 13, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio del 18.2.2026.Il Presidente([OSCURATO:PERSONA])