Cassazione n. 20421/2026

ppresentante protempore, rappresentata e difesa dall'Avvocatura Generale dello Stato;-ricorrente-contro[OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-controricorrente-sul ricorso incidentale proposto da:[OSCURATO:PERSONA].[OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore,rappresentata e difesa dall'avvocato [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente incidentale-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del legale rappresentante protempore;-intimato-Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026avverso la sentenza della Corte di giustizia tributaria di secondoData pubblicazione 17/06/2026grado della Campania n. 1492/2024 depositata il 28 febbraio 2024.Udita la relazione svolta nella camera di consiglio del 9 giugno 2026dal [OSCURATO:PERSONA].1. – [OSCURATO:PERSONA].mac S.r.l. impugnava la cartella di pagamento n.07120200084671828000, notificata il 20 gennaio 2022, con la qualeera richiesto il pagamento dell’IVA per l’anno 2017, in relazione alterzo e al quarto trimestre, per l’importo complessivo di euro183.050,09, oltre sanzioni e interessi, a seguito di controlloautomatizzato ai sensi dell’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del 1972.Nel giudizio di primo grado si costituiva l’Agenzia delle entrate, laquale rappresentava di avere disposto, in data 6 maggio 2022, losgravio parziale della cartella, azzerando integralmente l’impostarichiesta per euro 122.456,73 e lasciando iscritti a ruolo interessi esanzioni dovuti per tardività dei versamenti, per complessivi euro49.588,03; disponeva, inoltre, un ulteriore sgravio per euro59.285,19, a fronte dell’importo richiesto di euro 60.593,36,lasciando a ruolo il residuo di euro 1.308,17 a titolo di imposta, oltreinteressi e sanzioni, per complessivi euro 19.269,54. L’Ufficiochiedeva, pertanto, di dichiarare la cessazione parziale della materiadel contendere quanto agli importi sgravati e, per il resto, il rigettodel ricorso.[OSCURATO:PERSONA] tributaria provinciale di Napoli, con sentenza n.7917/36/2022, depositata il 26 luglio 2022, dichiarava la cessazioneparziale della materia del contendere e, per il resto, accoglieva ilricorso in ordine alle sanzioni e agli accessori.2. – Avverso tale decisione l’Agenzia delle entrate proponevaappello.Nel giudizio di appello si costituiva la società contribuente,chiedendo il rigetto del gravame.Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026La Corte di giustizia tributaria di secondo grado della Campania,Data pubblicazione 17/06/2026sezione 11, con sentenza n. 1492/11/2024, depositata il 28 febbraio2024, rigettava l’appello.3. – L’Agenzia delle entrate propone ricorso per cassazioneaffidato a tre motivi.Resiste con controricorso la società, la quale propone, altresì,ricorso incidentale affidato a un unico motivo. La società hadepositato anche memoria.4. – Il ricorso è stato avviato alla trattazione camerale ai sensidell’art. 380-bis.1 c.p.c.RAGIONI DELLA DECISIONE1. – Con il ricorso incidentale la [OSCURATO:SOCIETA]. deduce laviolazione e falsa applicazione dell’art. 49 del d.lgs. n. 546 del 1992,in relazione all’art. 327 c.p.c. e all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c.,sostenendo che l’appello proposto dall’Agenzia delle entrate avversola sentenza di primo grado sarebbe stato tardivo. La controricorrenteespone che la sentenza di primo grado era stata notificata all’Agenziadelle entrate in data 8 settembre 2022, mediante protocollazionediretta presso la Direzione provinciale di Napoli II, unitamenteall’istanza di sgravio, e che la stessa sentenza era stata altresìcomunicata all’Agenzia delle entrate - Riscossione, a mezzo PEC, indata 22 settembre 2022. Da tali circostanze la società fa discendere ildecorso del termine breve di trenta giorni per l’impugnazione ededuce, quindi, il passaggio in giudicato della sentenza di primogrado e la conseguente inammissibilità dell’appello notificato il 22febbraio 2023. Con autonomo motivo di gravame la resistente societàaveva prontamente eccepito il passaggio in giudicato della sentenzadi primo grado. Tuttavia la Corte di giustizia tributaria di secondogrado ha sul punto omesso di rilevare il motivo di gravameincidentale e di decidere sullo stesso. Nel motivo incidentale lacontroricorrente sviluppa, inoltre, l’assunto secondo cui lanotificazione effettuata mediante protocollazione presso l’AgenziaNumero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026delle entrate sarebbe idonea, nel processo tributario, a far decorrereData pubblicazione 17/06/2026il termine breve di impugnazione, in ragione della specialità del rito dicui al d.lgs. n. 546 del 1992. Deduce, ancora, che la notificazioneeseguita all’Agenzia delle entrate - Riscossione in data 22 settembre2022, con contestuale diffida a non proseguire il pignoramento pressoterzi, avrebbe prodotto effetti riflessi anche nei confronti dell’enteimpositore, richiamando sul punto il principio dell’estensione delgiudicato formatosi nei confronti dell’agente della riscossione. Sullabase di tali premesse, la società chiede, in via preliminare, che siaaccertata e dichiarata l’intempestività dell’appello propostodall’Agenzia delle entrate e, nel merito, il rigetto del ricorsoprincipale.1.1. – Il motivo è infondato.Secondo la consolidata giurisprudenza di questa Corte, nelprocesso civile, si prevede che a garanzia del diritto di difesa dellaparte destinataria della notifica, in ragione della competenza tecnicadel destinatario nella valutazione dell'opportunità della condottaprocessuale più conveniente da porre in essere e in relazione aglieffetti decadenziali derivanti dall'inosservanza del termine breve diimpugnazione, la notifica della sentenza finalizzata alla decorrenza diquest'ultimo, ove la legge non ne fissi la decorrenza diversamente osolo dalla comunicazione a cura della cancelleria, deve essere inmodo univoco rivolta a tale fine acceleratorio e percepibile come taledal destinatario, sicché essa va eseguita nei confronti del procuratoredella parte o della parte presso il suo procuratore, nel domicilio elettoo nella residenza dichiarata; di conseguenza, la notifica alla parte,senza espressa menzione - nella relata di notificazione - del suoprocuratore quale destinatario anche solo presso il quale quella èeseguita, non è idonea a far decorrere il termine breve diimpugnazione, neppure se eseguita in luogo che sia al contempo sededi una pubblica amministrazione, sede della sua avvocatura interna edomicilio eletto per il giudizio, non potendo surrogarsi l'omessaNumero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026indicazione della direzione della notifica al difensore con laData pubblicazione 17/06/2026circostanza che il suo nominativo risulti dall'epigrafe della sentenzanotificata, per il carattere neutro o non significativo di tale solacircostanza (Cass. Sez. U. n. 20886/2020; Cass. n. 14054/2016).Più in particolare, ai fini del decorso del termine breve diimpugnazione, la notifica della sentenza alla P.A. costituita in giudiziotramite propri dipendenti, effettuata in forma telematica all'indirizzodi posta elettronica comunicato ai sensi dell'art. 16, commi 7 e 12,del d.l. n. 179 del 2012 (conv. con modif. dalla l. n. 221 del 2012, neltesto integrato dall'art. 28, comma 1, lett. a), del d.l. n. 76 del 2020,conv. con modif. dalla l. n. 120 del 2020), deve recare l'indicazionedei funzionari costituiti quali destinatari, cui deve essere manifestatala volontà della parte notificante di far decorrere il termine breve,qualità di difensore e che l'onere imposto dalle modalità previste dalcitato comma 12, relative al luogo di notifica, non incide sullanecessità di individuazione del destinatario della stessa (Cass. n.31839/2025).In ogni caso, ai fini della decorrenza del termine breve diimpugnazione ex artt. 325 e 326 c.p.c., la notificazione dellasentenza, attivando un onere decadenziale per il destinatario, deveessere eseguita in modo inequivocabile nei confronti del procuratoredella parte ed essere univocamente percepibile da costui come rivoltaal suddetto fine acceleratorio.Cass. n. 31910/2025 ha così escluso l'idoneità, al suddetto fine,della trasmissione della sentenza a mezzo PEC al procuratorecostituito, in allegato a una dichiarazione finalizzata a conseguire unbonario adempimento ovvero a costituire in mora il debitore.Cass. n. 23396/2023 ha cassato con rinvio la decisione di meritoche aveva ritenuto tardivo l’appello facendo decorrere i termini per lasua proposizione da una mera comunicazione telematica con la qualeNumero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026il difensore, chiedendo in via bonaria il pagamento delle speseData pubblicazione 17/06/2026processuali, aveva allegato il testo della sentenza di primo grado.Nel processo tributario vige una disciplina speciale quanto allanotificazione della sentenza di primo grado.L’art. 38 d.lgs. n. 546 del 1992 rinvia, per la notificazione dellasentenza di primo grado ai fini della decorrenza del termine breve,all’art. 16. Ma implica poi necessariamente un rinvio anche all’art. 17,relativo ai luoghi della notificazione, che dall’art. 16 è espressamenterichiamato (Cass. n. 26416/2023, in motivazione).Ai fini dell’art. 16, la notifica si può disporre in forma diretta(senza ufficiale giudiziario o soggetto equiparato o avvocato) a mezzoservizio postale o, nel caso del contribuente, al Ministero delledal comma 2 dell’art. 16), che regola il luogo della notificazione, lanotifica va fatta, salvo il caso di “consegna a mani proprie”, o neldomicilio eletto o, in mancanza, presso la sede.Quindi, in ambito tributario, si è ritenuta valida la notificaeffettuata mediante consegna a mani proprie anche in presenza dielezione di domicilio (Cass. n. 34072/2025; Cass. n. 2303/2023;Cass. n. 26416/2023, ove si è ribadito che “le norme processuali deld.lgs. n. 546 del 1992 prevalgano su quelle contenute nel codice dirito anche in tema di notificazione della sentenza ai fini delladecorrenza del termine breve in quanto ciò origina dalla specialità delprocesso tributario di merito” e si è affermato il principio seguente:“nel processo tributario la notificazione della sentenza di primo gradoalla controparte ai fini della decorrenza del termine breve perappellare di cui all’art. 51, comma 1, del d.lgs. n. 546 del 1992, deveessere effettuata, anche in presenza di procuratore costituito, ai sensidegli artt. 16 e 17 del medesimo decreto, richiamati dall’art. 38”).La specialità della disciplina del processo tributario non escludel'applicazione dei principi generali in merito al carattere inequivocodella notifica e garanzia del giusto processo.Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026Se, in ipotesi, potrebbe dunque ritenersi valida una notificaData pubblicazione 17/06/2026all’Agenzia delle entrate eseguita mediante consegna all’addetto allaricezione degli atti, ai fini della decorrenza del termine breve diimpugnazione, la notificazione della sentenza deve essere inequivocanel manifestare la volontà di far decorrere il termine decadenziale.Si è così affermato che, nel processo tributario, ai fini delladecorrenza del termine di sessanta giorni previsto dall'art. 51, comma1, d.lgs. n. 546 del 1992 per impugnare la sentenza emessa dallacorte di giustizia tributaria di primo e secondo grado, non èsufficiente che tale sentenza sia contenuta in allegato e richiamatanell'istanza di sgravio proposta dal contribuente in seguito allanotificazione della cartella di pagamento, poiché tale ultima istanza èfunzionale all'esercizio del potere di autotutela dell'agente dellariscossione e non è quindi idonea, come tale, a rendere edotto ildestinatario dell'intento di ottenere l'effetto di stabilità definitiva dellasentenza mediante il suo passaggio in giudicato (Cass. n.13846/2026).Nel caso di specie, la sentenza della Corte di giustizia tributariadi secondo grado si è pronunciata – non essendo dunque esattoquanto dedotto dalla ricorrente incidentale – sull’eccezione di tardivitàdell’appello proposto dall’Agenzia delle entrate, rilevando che lasentenza di primo grado non era stata ritualmente notificataall’Agenzia delle entrate, ma solo “protocollata per ottenere lo sgravioconseguente alla provvisoria esecuzione della sentenza”. Non era,dunque, inequivoca la richiesta rivolta all’Agenzia delle entrate eprotocollata in data 8 settembre 2022, essendo l’intento perseguitoquello di conseguire lo sgravio della cartella di pagamento impugnata.Lo stesso è a dirsi per quanto riguarda la comunicazione a mezzoPEC all’Agenzia delle entrate - Riscossione in data 22 settembre2022, ove la notifica mirava a paralizzare l’esecuzione, non già a fardecorrere il termine breve per l’impugnazione.Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026Peraltro, questa Corte ha ritenuto che ai fini del decorso delData pubblicazione 17/06/2026termine breve per proporre impugnazione, la notificazione dellasentenza effettuata nei confronti dell'Agenzia delle entrate -Riscossione, anziché dell'Agenzia delle entrate, non produce effetti neiconfronti di quest'ultima (Cass. n. 5464/2026). L'Agenzia delleentrate - Riscossione è infatti un ente pubblico economico dotato diautonoma soggettività giuridica rispetto all'Agenzia delle entrate,risultando irrilevante la strumentalità della prima rispetto allaseconda, così come il potere di controllo e vigilanza che quest'ultimaè tenuta ad esercitare sulla prima, affinché la sua attività sia ispirataa principi di trasparenza e pubblicità.Ne consegue che la censura incidentale è infondata sottoentrambi i profili dedotti: da un lato, non ricorre l’omessa pronuncia,avendo il giudice di appello esaminato l’eccezione di tardività;dall’altro, gli atti richiamati dalla società non erano idonei, percontenuto e destinatario, a determinare la decorrenza del terminebreve di impugnazione nei confronti dell’Agenzia delle entrate.2. – Con il primo motivo di ricorso l’Agenzia delle entratedenuncia la nullità della sentenza per violazione degli artt. 132,comma 2, n. 4, c.p.c. e 36 del d.lgs. n. 546 del 1992, nonché degliartt. 24 e 111 Cost., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 4, c.p.c.Con il secondo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deduce laviolazione e falsa applicazione dell’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del1972, dell’art. 1 del d.P.R. n. 100 del 1998 e dell’art. 13 del d.lgs. n.471 del 1997, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Entrambii motivi vengono sviluppati congiuntamente. La ricorrente espone chela sentenza impugnata, pur esistente sotto il profilo materiale egrafico, sarebbe affetta da motivazione apparente, poiché il giudice diappello, come già il giudice di primo grado, avrebbe dato atto di nondisporre di elementi conoscitivi idonei, rimettendo a una successivafase amministrativa l’eventuale rideterminazione della pretesa,quanto a sanzioni e interessi. Secondo la prospettazione del ricorso, ilNumero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026giudice tributario, investito della controversia, avrebbe dovutoData pubblicazione 17/06/2026procedere alla qualificazione giuridica della fattispecie e alla decisionedel merito del rapporto sostanziale, senza limitarsi a una pronuncianon definitoria della misura della pretesa. A sostegno della censura,la ricorrente richiama il principio secondo cui il processo tributarionon si esaurisce nell’annullamento dell’atto impugnato, ma devecondurre a una pronuncia di merito sostitutiva dell’accertamentodell’Ufficio o della dichiarazione del contribuente.2.1. – I motivi, da esaminare congiuntamente, sono fondati.Il processo tributario non è diretto alla mera eliminazionegiuridica dell'atto impugnato, ma a una pronuncia di merito,sostitutiva sia della dichiarazione resa dal contribuente siadell'accertamento dell'Ufficio e, pertanto, il giudice tributario, quandoritiene invalido l'atto impugnato per motivi di ordine sostanziale, enon meramente formali, è tenuto a esaminare nel merito la pretesatributaria e a ricondurla, mediante una motivata valutazionesostitutiva, alla corretta misura, entro i limiti posti dalle domande diparte (Cass. n. 31827/2024).Il giudice, investito della controversia in ordine alle sanzioniconseguenti a plurime violazioni tributarie avvinte dal vincolo dellaprogressione o continuazione e accertata l'invalidità parziale dell'attoper avere escluso la rilevanza o la sussistenza di alcune condotte,provvede anche al calcolo della sanzione risultante dal cumulogiuridico, in ossequio al principio espresso dall'art. 12 del d.lgs. n.472 del 1997; in mancanza di detta determinazione, provvede ilgiudice adìto per l'impugnazione del provvedimento amministrativoesecutivo della precedente pronuncia, non potendo neppurequest'ultimo limitarsi a rimettere il calcolo all'autorità amministrativa(Cass. n. 12722/2024).Nel caso di specie, i giudici di merito non hanno deciso sullarideterminazione della pretesa quanto a sanzioni e interessi,Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026rimettendo all'Amministrazione il relativo compito. La questione dovràData pubblicazione 17/06/2026essere riesaminata in sede di rinvio.3. – Con il terzo motivo di ricorso l’Agenzia delle entrate deducela violazione e falsa applicazione dell’art. 54-bis del d.P.R. n. 633 del1972, dell’art. 1 del d.P.R. n. 100 del 1998 e dell’art. 13 del d.lgs. n.471 del 1997, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3, c.p.c. Laricorrente censura la qualificazione giuridica della fattispecie operatadal giudice di appello, con specifico riguardo al residuo importo dieuro 1.308,17 e, più in generale, alla sorte delle sanzioni e degliinteressi applicati in relazione ai tardivi versamenti IVA. Espone che ladisciplina della liquidazione trimestrale dell’IVA sarebbe diretta asanzionare i mancati o tardivi versamenti derivanti dalle liquidazioniperiodiche e che, pertanto, la successiva presentazione delladichiarazione annuale IVA e il pagamento in forma rateale del debitocomplessivo dell’anno non varrebbero a elidere la tardività giàmaturata in relazione agli obblighi di versamento periodico. Nelricorso si afferma che i versamenti dovuti sulla base delle liquidazioniperiodiche avrebbero dovuto essere eseguiti nei termini di legge conmodello F24 e che, residuando comunque, a seguito degli sgravi,un’imposta di euro 1.308,17, i giudici di merito avrebbero dovutorilevarne il ritardo nel versamento, con la conseguente debenza disanzioni e interessi. Nello stesso motivo la ricorrente rappresentache, con riguardo al versamento effettuato in relazione allaliquidazione periodica del terzo trimestre 2017, la societàcontribuente aveva invocato l’istituto del ravvedimento operoso, mache tale istituto non sarebbe stato applicabile, poiché la notificadell’avviso bonario ne avrebbe precluso l’utilizzo. Il ricorso richiama, atal fine, l’art. 13 del d.lgs. n. 472 del 1997, assumendo che ilravvedimento si perfeziona soltanto quando la violazione non sia giàstata constatata e purché il pagamento della sanzione ridotta siaeseguito contestualmente alla regolarizzazione del tributo e degliinteressi.Numero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/20263.1. – Il motivo è fondato.Data pubblicazione 17/06/2026L’art. 13 del d.lgs. n. 471 del 1997 stabilisce che chi non esegue,in tutto o in parte, alle prescritte scadenze, i versamenti in acconto, iversamenti periodici, il versamento di conguaglio o a saldodell'imposta risultante dalla dichiarazione, detratto in questi casil'ammontare dei versamenti periodici e in acconto, ancorché noneffettuati, è soggetto a sanzione amministrativa pari al trenta percento di ogni importo non versato (comma 1). Fuori dei casi di tributiiscritti a ruolo, la sanzione prevista al comma 1 si applica altresì inogni ipotesi di mancato pagamento di un tributo o di una sua frazionenel termine previsto (comma 2).Se ne desume che la sanzione del 30 per cento si applica anchenei casi di omesso, insufficiente o tardivo versamento dell’IVA dovutain base alle liquidazioni periodiche, a titolo di acconto e a titolo diconguaglio risultante dalla dichiarazione annuale, essendo la base perla commisurazione la frazione di importo non versata alle rispettivescadenze; non possono, però, le somme non versate in sede diliquidazione periodica o di liquidazione dell'acconto e poi confluite nelsaldo, nel caso di mancato pagamento in sede di dichiarazioneannuale, essere nuovamente assoggettate a sanzione (Cass. n.16504/2016; Cass. n. 4555/2017).Anche tale questione dovrà essere riesaminata in sede di rinvio.In sede di rinvio dovrà essere altresì verificata, nei limiti dellequestioni ritualmente dedotte, la sussistenza dei presupposti delravvedimento operoso invocato dalla contribuente. L’art. 13, comma2, del d.lgs. n. 472 del 1997 dispone, infatti, che «il pagamento dellasanzione ridotta deve essere eseguito contestualmente allaregolarizzazione del pagamento del tributo o della differenza, quandodovuti, nonché al pagamento degli interessi moratori calcolati al tassolegale con maturazione giorno per giorno».4. – La sentenza impugnata deve, pertanto, essere cassata conriferimento al ricorso principale, mentre deve essere respinto ilNumero registro generale 11295/2024Numero sezionale 4833/2026Numero di raccolta generale 20421/2026ricorso incidentale; per l'effetto, va disposto il rinvio alla Corte diData pubblicazione 17/06/2026giustizia tributaria di secondo grado della Campania, in diversacomposizione, anche per la liquidazione delle spese del giudizio dilegittimità. P.Q.Maccoglie il ricorso principale, rigetta il ricorso incidentale; cassa lasentenza impugnata e rinvia la causa alla Corte di giustizia tributariadi secondo grado della Campania, in diversa composizione, anche perla liquidazione delle spese del giudizio di legittimità.Poiché il ricorso è stato proposto successivamente al 30 gennaio2013, stante il tenore della pronuncia, va dato atto, ai sensi dell'art.13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002, della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento, da parte del ricorrenteincidentale, di un importo a titolo di contributo unificato pari a quelloprevisto per il ricorso, ai sensi dell’art. 13, comma 1-bis, del d.P.R. n.115 del 2002, se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadel 9 giugno 2026.La PresidenteGiulia Iofrida