Cassazione n. 00681/2026

2025 ha pronunciato la seguente ORDINANZA sul ricorso iscritto al n. 23804/2016 R.G. proposto da [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di socio unico e di ultimo legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma al piazzale Clodio n. 22 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], rappresentato e difeso dall’avv. [OSCURATO:PERSONA] -ricorrente- contro AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa «ope legis» -controricorrente- nonchè contro [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., incorporante [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:SOCIETA], in persona del legale rappresentante pro tempore , elettivamente domiciliata in Roma alla via Cola di Rienzo n. 69 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dal quale è rappresentata e difesa unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA] -controricorrente- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 2304/2016 depositata il 18 aprile 2016 sul ricorso iscritto al n. 19791/2017 R.G. proposto da AGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore, domiciliata in Roma alla via dei Portoghesi n. 12 presso gli uffici dell’Avvocatura Generale dello Stato, dalla quale è rappresentata e difesa «ope legis» -ricorrente- contro [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di socio unico e di ultimo legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] S.R.L. [OSCURATO:PERSONA], elettivamente domiciliato in Roma alla via Barberini n. 47 presso lo studio dell’avv. [OSCURATO:PERSONA], dalla quale è rappresentato e difeso unitamente all’avv. [OSCURATO:PERSONA] -controricorrente- nonchè nei confronti di AGENZIA DELLE ENTRATE - RISCOSSIONE, successore «ex lege» di [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., incorporante [OSCURATO:PERSONA] S.P.A., in persona del Direttore pro tempore -intimata- avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA] n. 253/2017 depositata il 30 gennaio 2017 udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 3 dicembre 2025 dal [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] [OSCURATO:PERSONA] II di Milano dell’Agenzia delle Entrate procedeva, ai sensi dell’art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, al controllo automatizzato della dichiarazione dei redditi presentata dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, già [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., con riferimento al maxi-periodo concorsuale della procedura di amministrazione straordinaria alla quale la stessa era stata sottoposta dal 13 marzo 1986 al 19 dicembre 2011. Tale controllo si concludeva con il disconoscimento del riporto delle perdite pregresse indicate dalla contribuente, ammontanti a 9.506.294 euro. Seguiva, pertanto, la notifica alla prefata società di una cartella di pagamento del complessivo importo di 3.807.023 euro a titolo di maggior IRES, interessi e sanzioni pecuniarie. [OSCURATO:PERSONA], nella qualità di socio unico e di ultimo legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, impugnava la predetta cartella dinanzi alla [OSCURATO:PERSONA] (CTP) di Milano, la quale, pronunciando nel contraddittorio dell’ente impositore e dell’agente della riscossione [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., accoglieva il ricorso e annullava l’atto impositivo. La decisione di primo grado veniva, però, successivamente riformata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Lombardia, che con sentenza n. 2304/2016 del 18 aprile 2016, in accoglimento dell’appello dell’Agenzia delle Entrate, rigettava l’originario ricorso della parte privata. A sostegno della pronuncia adottata il collegio regionale rilevava che la società non aveva documentato le perdite pregresse producendo copia delle dichiarazioni dei redditi inerenti agli anni in cui le stesse sarebbero maturate (1985-1986), con le relative ricevute di presentazione, e che gli aggi spettanti all’agente della riscossione erano stati correttamente determinati in base alla vigente normativa. Contro questa sentenza il Bonvicini, nelle qualità innanzi precisate, ha proposto ricorso per cassazione, iscritto al n. 23804/2016 R.G., affidato a sette motivi così rubricati: (1) errata motivazione della sentenza impugnata per omessa rilevazione ed esame di un elemento di fatto decisivo ai fini della decisione della controversia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. ; (2) violazione dell’articolo 58, comma 1, DLgs 546/1992, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. ; (3) difetto della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 145 c.p.c. in materia di notificazione degli atti alle persone giuridiche e (dell’)art. 156 c.p.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. ; (4) difetto della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 2495 c.c., in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. ; (5) difetto della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 7 L. 212/2000 - Statuto del Contribuente, in materia di motivazione degli atti, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. ; (6) difetto della sentenza impugnata per violazione e falsa applicazione dell’art. 36bis DPR 600/73, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 3) c.p.c. ; (7) difetto della sentenza impugnata per omessa rilevazione ed esame di un elemento di fatto decisivo ai fini della decisione della controversia, in relazione all’art. 360, comma 1, n. 5) c.p.c. . Con il primo motivo si contesta alla CTR di non aver rilevato che la circostanza dell’avvenuta presentazione della dichiarazione dei redditi relativa al periodo 1° gennaio 1985-12 marzo 1986 risultava incontroversa ed era stata, in ogni caso, documentalmente comprovata fin dal primo grado mercè la produzione del modello 760/86. Con il secondo motivo si sostiene che il collegio di appello avrebbe comunque dovuto ordinare l’esibizione della suddetta dichiarazione dei redditi, ove ritenuta necessaria ai fini della decisione. Con il terzo mezzo si censura la gravata sentenza per non aver dichiarato inesistente o insanabilmente nulla la notificazione della cartella di pagamento, per essere stata eseguita nei confronti di una società estinta fin dal 13 agosto 2013 e a mani di una persona (il commissario della cessata procedura di amministrazione straordinaria) non legittimata a riceverla. Con il quarto motivo si ribadisce che la notificazione della cartella di pagamento doveva essere dichiarata nulla ab origine perchè effettuata nei confronti di un soggetto estinto, risultando inapplicabile «ratione temporis»la norma di cui all’art. 28 del D. Lgs. n. 175 del 2014. Con il quinto mezzo si rimprovera alla CTR di aver omesso di pronunciare sulla sollevata eccezione di nullità dell’impugnata cartella per difetto assoluto di motivazione. Con il sesto motivo si imputa alla Commissione di secondo grado di aver erroneamente ritenuto legittimo il ricorso da parte dell’Ufficio alla procedura di controllo automatizzato ex art. 36-bis del D.P.R. n. 600 del 1973, potendo questa essere utilizzata esclusivamente per la correzione di errori materiali o di calcolo, e non anche per eseguire rettifiche sostanziali della dichiarazione dei redditi. Con il settimo motivo si lamenta che i giudici di seconde cure avrebbero omesso di provvedere in ordine all’istanza della parte privata di correzione di alcuni errori materiali contenuti nella sentenza di primo grado. L’Agenzia delle Entrate ed [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., incorporante [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., hanno resistito all’avversa impugnazione con autonomi controricorsi. Contemporaneamente il sunnominato [OSCURATO:PERSONA], sempre nell’allegata veste di socio unico e di ultimo legale rappresentante della [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. in liquidazione, proponeva dinanzi alla CTR della Lombardia ricorso per revocazione avverso la citata sentenza n. 2304/2016 del 18 aprile 2016, sostenendo che la stessa fosse affetta da errore di fatto risultante dagli atti di causa. Con sentenza n. 253/2017 del 30 gennaio 2017, in accoglimento dell’esperita impugnazione, la Commissione adìta revocava la decisione gravata, confermava la pronuncia di prime cure «e per l’effetto annulla(va) i ruoli e la cartella IRES emessa a carico di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. con socio unico in liquidazione», condannando l’Agenzia delle Entrate ed [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., in solido fra loro, alla rifusione delle spese di secondo grado e di quelle del giudizio di revocazione. A fondamento del «dictum» enunciato il collegio regionale osservava che doveva ritenersi «integrata l’ipotesi di cui all’art. 395, primo comma, n. 4)» c.p.c., avendo l’impugnata sentenza «suppost(o) l’inesistenza di un fatto (la produzione della dichiarazione dei redditi) la cui verità d(o)ve(va) ritenersi positivamente stabilita, senza che il fatto a(vesse) costituito un punto controverso». Contro quest’ultima sentenza l’Agenzia delle Entrate ha spiegato ricorso per cassazione, iscritto al n. 19791/2017 R.G., articolato in due motivi così rubricati: (1) violazione e falsa applicazione dell’art. 395 n. 4 c.p.c. e dell’art. 64 e ss. D.Lgs. 546/92, in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c. ; (2) violazione e falsa applicazione dell’art. 67, commi 1 e 2, D.Lgs. 546/92 e dell’art. 402, commi 1 e 2, c.p.c., in relazione all’art. 360 n. 4 c.p.c. . Con il primo motivo si assume che avrebbe errato la CTR nel ritenere sussistente, nella specie, un errore di fatto revocatorio. Essa avrebbe, infatti, tralasciato di considerare due importanti elementi , e cioè che: - l’esposizione delle perdite in dichiarazione e (ra) stato un fatto contestato dalle parti, in quanto ritenuta non sufficiente a riconoscere le perdite riportate negli anni dalla società ; - la sentenza revocata (avev) a condiviso tale giudizio, di talchè, quand’anche (i giudici d’appello) avessero preso visione delle dichiarazioni dei redditi presentate (dal Bonvicini), non necessariamente avrebbero fornito un giudizio di segno contrario, dovendo essere l(e) stess (e) oggetto di ulteriore indagine . Con il secondo motivo si ascrive alla Commissione regionale di non aver esaminato il merito della causa, facendo seguire alla fase rescindente del giudizio di revocazione la fase rescissoria. A tale impugnazione il Bonvicini ha resistito con controricorso. Il ricorso è stato notificato anche all’Agenzia delle Entrate - [OSCURATO:SOCIETA] (ADER), nella qualità di successore «ex lege» di [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]., rimasta intimata. Entrambe le cause sono state avviate alla trattazione in camera di consiglio, ai sensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c.. Nel termine di cui al comma 1, terzo periodo, dello stesso articolo [OSCURATO:PERSONA] di [OSCURATO:SOCIETA]. ha depositato sintetica memoria illustrativa nell’àmbito del procedimento n. 23804/2016 R.G.. [OSCURATO:PERSONA] 1. In via preliminare, in accoglimento della richiesta formulata dal Bonvicini nel controricorso all’impugnazione erariale, va disposta la riunione dei procedimenti iscritti ai nn. 23804/2016 e 19791/2017 R.G.. 1.1 Giova, in proposito, rammentare che l’istituto della riunione di procedimenti relativi a cause connesse, disciplinato dall’art. 274 c.p.c., essendo volto a garantire l’economia e il minor costo dei processi, nonché la certezza del diritto, trova applicazione anche in sede di legittimità, sia nel caso di più sentenze pronunciate in grado di appello nel medesimo giudizio sia in quello di più ricorsi proposti contro sentenze emesse in giudizi diversi (cfr. Cass. n. 28227/2005, Cass. n. 7966/2006, Cass. n. 14607/2007, Cass. n. 22631/2011, Cass. n. 15946/2025). 1.2 Per quanto qui particolarmente interessa, è stato più volte affermato che i ricorsi per cassazione proposti, rispettivamente, contro la sentenza d’appello e contro quella che decide l’impugnazione per revocazione esperita avverso la prima debbono essere riuniti in applicazione analogica dell’art. 335 c.p.c.; e ciò perchè la riunione, sebbene non espressamente prevista dalla norma citata, discende dalla stretta connessione esistente fra le due sentenze, potendo l’esito della revocazione risultare determinante ai fini della decisione dell’ordinaria impugnazione per cassazione (cfr. Cass. n. 2227/1996, Cass. Sez. Un. n. 10933/1997, Cass.n. 25376/2006, Cass. n. 10534/2015, Cass. n. 32034/2021, Cass. n. 26725/2023). 1.3 Tanto premesso, il ricorso n. 23804/2016 R.G. va dichiarato inammissibile a sèguito dell’intervenuta caducazione della sentenza contro la quale è diretto (la n. 2304/2016 del 18 aprile 2016), sostituita da altra pronunciata al termine del giudizio di revocazione (la n. 253/2017 del 30 gennaio 2017). 1.4 Soccorre, in proposito, lo stabile orientamento di questa Corte regolatrice secondo il quale la revocazione della sentenza d’appello impugnata con ricorso per cassazione comporta la cessazione della materia del contendere e la conseguente inammissibilità del ricorso per sopravvenuto difetto del requisito prescritto dall’art. 100 c.p.c., dovendo l’interesse ad agire, e dunque anche ad impugnare, sussistere non solo nel momento in cui è proposta l’azione o l’impugnazione, ma anche in quello della decisione (cfr., ex multis, Cass. Sez. Un. n. 25293/2022, Cass. Sez. Un. n. 19565/2023, Cass. n. 5037/2024, Cass. n. 20824/2024, Cass. n. 29307/2025). 2. Si procede, a questo punto, all’esame del ricorso n. 19791/2017 R.G.. 2.1 I due motivi di cui esso consta possono essere scrutinati congiuntamente in ragione della loro intima connessione. 2.2 La complessa censura è fondata e va, pertanto, accolta nei termini di sèguito precisati. 2.3 Ai sensi dell’art. 395 n. 4) c.p.c., ricorre l’errore revocatorio «quando la decisione è fondata sulla supposizione di un fatto la cui verità è incontrastabilmente esclusa, oppure quando è supposta l’inesistenza di un fatto la cui verità è positivamente stabilita, e tanto nell’uno quanto nell’altro caso se il fatto non costituì un punto controverso sul quale la sentenza ebbe a pronunciare». 2.4 Per consolidato indirizzo nomofilattico, questo genere di errore presuppone il contrasto fra due diverse rappresentazioni dello stesso oggetto, emergenti l’una dalla sentenza e l’altra dagli atti e documenti processuali, purchè, da un lato, la realtà desumibile dalla sentenza sia frutto di supposizione, e non di valutazione o di giudizio, dall’altro, quella risultante dagli atti e documenti di causa non sia stata contestata dalle parti (cfr., ex multis, Cass. Sez. Un. n. 5303/1997, Cass. Sez. Un. n. 561/2000, Cass. Sez. Un. n. 15979/2001, Cass. Sez. Un. n. 23856/2008, Cass. Sez. Un. n. 4413/2016). 2.5 Esso deve presentare i caratteri dell’assoluta evidenza e della semplice rilevabilità sulla base del mero raffronto fra la sentenza impugnata e gli atti e i documenti processuali, senza necessità di argomentazioni induttive o di particolari indagini ermeneutiche; inoltre, deve essere essenziale e decisivo, requisiti che sussistono allorchè vi sia un necessario nesso di causalità fra l’erronea supposizione e la decisione resa. 2.6 Sul tema è stato chiarito che tale causalità va intesa in senso logico- giuridico, e non storico: non si tratta, cioè, di stabilire se il giudice che ha emesso il provvedimento da revocare si sarebbe, in concreto, determinato in maniera differente qualora non avesse commesso quell’errore di fatto, bensì di accertare se, in mancanza dello stesso, la decisione della causa sarebbe stata necessariamente diversa (cfr. Cass. n. 6367/1996, Cass. n. 3935/2009, Cass. n. 6881/2014, Cass. n. 6038/2016, Cass. n. 2907/2018, Cass. n. 937/2020). 2.7 Si è al riguardo puntualizzato che nella fase rescindente del giudizio di revocazione, una volta verificata l’esistenza dell’errore di fatto (sostanziale o processuale) denunciato ai sensi dell’art. 395 n. 4) c.p.c., il giudice deve valutarne la decisività alla stregua del solo contenuto della sentenza impugnata, operando un ragionamento di tipo controfattuale che, sostituita mentalmente l’affermazione errata con quella esatta, provi la resistenza della decisione adottata; soltanto qualora l’accertamento dia esito negativo, nel senso che la sentenza impugnata risulti, in tal modo, priva della sua base logico-giuridica, il giudice deve procedere alla fase rescissoria attraverso un rinnovato esame del merito della controversia che tenga conto dell’emendamento effettuato (cfr. Cass. n. 8051/2020, Cass. n. 9265/2022, Cass. n. 19329/2022, Cass. n. 228/2024, Cass. n. 5382/2024, Cass. n. 22009/2024, Cass. n. 25173/2025). 2.8 Alla luce delle surriferite «regulae iuris», non appaiono ravvisabili rispetto alla fase rescindente del giudizio di revocazione svoltosi dinanzi alla CTR lombarda i vizi processuali lamentati dall’[OSCURATO:PERSONA]. 2.9 Invero, l’impugnata sentenza n. 2304/2016 si fondava sull’erroneo presupposto di fatto che il Bonvicini non avesse prodotto in giudizio copia della dichiarazione fiscale in cui erano state indicate le perdite riportate dalla [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. negli anni 1985 e 1986, computate in diminuzione del reddito del successivo maxi-periodo concorsuale. 2.10 A fronte di una decisione così argomentata, appare evidente come, sostituita mentalmente l’affermazione errata («era [ed è] onere del contribuente dimostrare la correttezza del riporto delle perdite accumulate… mediante l’esibizione della copia della dichiarazione dei redditi relativi agli anni 1985-1986, comprensive delle relative ricevute di presentazione. La mancanza di tale documentazione non permette a questi Giudici di verificare la corretta applicazione del sopra enunciato principio…») con quella esatta («era [ed è] onere del contribuente dimostrare la correttezza del riporto delle perdite accumulate… mediante l’esibizione della copia della dichiarazione dei redditi relativi agli anni 1985-1986, comprensive delle relative ricevute di presentazione. La presenza di tale documentazione…»), la predetta sentenza rimanga priva della sua base logico-giuridica, non essendo più sostenibile che la valutazione della fondatezza delle ragioni addotte dal contribuente fosse impedita dall’omessa produzione della dichiarazione dei redditi di cui si discorre. 2.11 Orbene, il collegio di seconde cure ha correttamente effettuato come in appresso il giudizio controfattuale che era chiamato a compiere: «Poiché la sentenza interessata dal ricorso per revocazione, per affermare l’omesso assolvimento da parte del contribuente all’onere di dimostrare l’esistenza delle perdite in discorso, testualmente afferma che questi avrebbe omesso di produrre copia della dichiarazione dei redditi relativa agli anni 1985 e 1986 e poiché incontestatamente tale dichiarazione risulta essere stata prodotta dal ricorrente nel corso del giudizio, la fattispecie deve ritenersi ricompresa tra quelle cui l’art. 395 c.p.c. si riferisce. In particolare, risulta integrata l’ipotesi di cui all’art. 395, comma primo, n. 4). È stata infatti supposta l’inesistenza di un fatto (la produzione della dichiarazione dei redditi) la cui verità deve ritenersi positivamente stabilita…». 2.12 Peraltro, la circostanza dell’avvenuta produzione della dichiarazione in parola non costituiva un punto controverso sul quale la decisione revocata ebbe a pronunciare, come sottolineato dalla stessa CTR («…senza che il fatto abbia costituito un punto controverso sul quale abbia pronunciato la sentenza») ed espressamente riconosciuto anche dall’Agenzia delle Entrate ( Per quanto appaia incontestabile che controparte avesse, in realtà, fornito le dichiarazioni dei redditi per gli anni 1985/1986… : pagina 6 del ricorso per cassazione). 2.13 Fermo quanto precede, una volta esaurita la fase rescindente e revocata la pronuncia sottoposta a impugnazione, la Commissione avrebbe dovuto procedere alla fase rescissoria attraverso un rinnovato esame del merito della controversia che tenesse conto dell’emendamento effettuato. 2.14 Essa, invece, si è limitata a statuire apoditticamente l’annullamento dei «ruoli e (del)la cartella IRES emessa a carico di [OSCURATO:PERSONA] s.r.l. con socio unico in liquidazione», come se ciò costituisse la conseguenza necessitata della riconosciuta sussistenza dell’errore revocatorio prospettato dal Bonvicini. 2.15 Non è condivisibile l’assunto difensivo del controricorrente secondo cui la [OSCURATO:PERSONA] a(vrebbe) ben esposto su cosa si basava la critica del ricorrente all’operato dell’Erario (mancata considerazione delle perdite pregresse) ed a(vrebbe) spiegato che egli a (veva) assolto l’onere di dimostrare l’esistenza di tali perdite producendo la dichiarazione dei redditi del periodo di imposta da cui rinvenivano le perdite, mai rettificata dall’[OSCURATO:PERSONA] . 2.16 È pur vero che nella motivazione della sentenza in scrutinio sono state illustrate le argomentazioni sviluppate dal contribuente a supporto della dispiegata impugnazione («Il ricorrente ha imperniato la sua difesa sulla mancata considerazione, da parte dell’amministrazione finanziaria, delle perdite accumulate dalla società predetta negli anni antecedenti al momento di apertura della procedura concorsuale. La considerazione di tali perdite avrebbe determinato l’esclusione di un reddito imponibile, nonostante la procedura si fosse conclusa con un esubero di risorse, a sèguito dell’integrale soddisfacimento della massa dei creditori concorsuali, e quindi con la restituzione di un quid pluris alla società e, per essa, al suo unico socio»); sennonchè, è mancato qualsivoglia apprezzamento circa l’idoneità e la sufficienza della documentazione da lui prodotta (erroneamente ritenuta mancante dai giudici d’appello precedentemente adìti) a dimostrare la legittimità dell’operato riporto delle perdite pregresse. 3. Per le considerazioni fin qui svolte, si impone la cassazione dell’impugnata pronuncia con rinvio alla Corte di giustizia tributaria di secondo grado, già CTR, della Lombardia, in diversa composizione, affinché proceda a un nuovo esame di merito, nei sensi precisati (artt. 383, comma 1, e 384, comma 2, prima parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. n. 546 del 1992). 4. Le spese di legittimità relative al procedimento n. 23804/2016 R.G. vanno interamente compensate fra le parti, non essendo ancora intervenuta al momento della proposizione del ricorso la revocazione della sentenza impugnata (per un’analoga fattispecie cfr. Cass. n. 28334/2025). 4.1 La regolamentazione delle spese inerenti al procedimento n. 19791/2017 R.G. viene, invece, demandata al giudice del rinvio (artt. 385, comma 3, seconda parte, c.p.c. e 62, comma 2, del D. Lgs. cit.). P.Q.M La Corte, riuniti i ricorsi, così dispone: - dichiara inammissibile, per sopravvenuta carenza di interesse, il ricorso proposto da [OSCURATO:PERSONA], nella qualità sopra indicata, compensando interamente fra le parti le spese di legittimità ad esso relative; -accoglie, nei limiti di cui in motivazione, il ricorso spiegat