Cassazione n. 17170/2026

ll’avv. [OSCURATO:PERSONA];-ricorrente-controAGENZIA DELLE ENTRATE, in persona del Direttore pro tempore,rappresentata e difesa ope legis dall’Avvocatura Generale dello Stato;-controricorrente-avverso la SENTENZA della [OSCURATO:PERSONA], [OSCURATO:PERSONA], n. 600/19 depositata il4 marzo 2019;udita la relazione svolta nell’adunanza camerale del 20 maggio 2026dal [OSCURATO:PERSONA];1. [OSCURATO:PERSONA] di Taranto dell’Agenzia delle Entratenotificava alla [OSCURATO:SOCIETA]. un avviso di accertamento con il quale,sull’assunto che la prefata società non avesse dato prova, in relazioneall’anno d’imposta 2005, della ricorrenza di valide ragioni ostative alNumero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026conseguimento dei ricavi previsti dal comma 1 dell’art. 30 della legge n.724 del 1994, determinava in via presuntiva il reddito minimo ad essaascrivibile in applicazione dei parametri stabiliti dal comma 3 dello stessoarticolo, operando le conseguenti riprese a tassazione ai fini dell’IRES.2. La contribuente impugnava tale avviso di accertamento dinanzi allaCommissione Tributaria Provinciale (CTP) di Taranto, esponendo quantosegue:- in data 2 marzo 2000 aveva presentato al Ministero dell’Istruzione,dell’Università e della [OSCURATO:PERSONA] e Tecnologica (MURST) unprogetto di ricerca finalizzato all’acquisizione e al successivo eventualetrasferimento al mondo imprenditoriale, nazionale o comunitario, delknow-how relativo alla riproduzione industriale della vongola veracetarantina in appositi impianti da realizzare nel capoluogo ionico in un’areasita nella zona del [OSCURATO:PERSONA], in località Sabbione, oggetto diconcessione demaniale quindicennale;- tale progetto era stato approvato dal predetto Ministero, che condecreto n. 540 del 23 aprile 2002 lo aveva ammesso al finanziamentostatale per un importo di 1.678.484,92 euro, successivamente elevato a4.260.620 euro con decreto n. 227 del 23 febbraio 2004;- soltanto in data 12 febbraio 2007 era poi intervenuta la stipula delcontratto con la [OSCURATO:PERSONA] s.p.a., istituto di credito incaricatodell’erogazione del finanziamento;- nel periodo d’imposta in verifica non era stata in condizione disvolgere alcuna attività economica, né di conseguire ricavi, avendosoltanto iniziato la realizzazione degli impianti strumentali per la ricercascientifica con l’utilizzo di esigui finanziamenti dei soci.3. Il giudice provinciale adìto accoglieva il ricorso, annullando l’attoimpositivo.4. La pronuncia di primo grado veniva, però, successivamenteriformata dalla [OSCURATO:PERSONA] (CTR) della Puglia,Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026sezione staccata di Taranto, la quale, con sentenza n. 600/19 del 4 marzo2019, in accoglimento dell’appello erariale, respingeva l’originario ricorsodella parte privata.4.1 A fondamento della decisione adottata il collegio regionaleosservava che:- la sentenza della CTP risultava del tutto priva di motivazione, nonavendo i primi giudici spiegato «[…] da quale ”documentazione delricorrente [foss]e dato rilevare la totale assenza ed impossibilità diconseguimento di ricavi“» nel periodo d’imposta accertato;- nel 2005 la società era in condizione di esercitare la propria attivitàd’impresa, in quanto all’epoca vi era «[…] già completa disponibilità ecombinazione di tutti i necessari fattori della produzione, ivi compresetutte le competenze tecniche e scientifiche necessarie, nonché ladisponibilità dello spazio marino nel [OSCURATO:PERSONA] di Taranto per svolgere inmodo ottimale l’[...]allevamento dei mitili»; essa, inoltre, «[…] derivavada un’impresa individuale già funzionante» e «[…] non [avev]a mai […]comunica[to] all’[OSCURATO:PERSONA] la sospensione temporaneadella propria attività».5. Contro la menzionata sentenza d’appello la [OSCURATO:SOCIETA]. ha propostoricorso per cassazione affidato a tre motivi.6. L’Agenzia delle Entrate ha resistito con controricorso.7. La causa è stata avviata alla trattazione in camera di consiglio, aisensi dell’art. 380-bis.1 c.p.c..RAGIONI DELLA DECISIONE1. Va pregiudizialmente rilevata d’ufficio l’inammissibilità delcontroricorso proposto dall’Agenzia delle Entrate.L’atto in questione è stato, infatti, notificato il 5 dicembre 2019, benoltre la scadenza del termine di cui al combinato disposto degli artt. 369,primo comma, e 370, primo comma, c.p.c., nella versione, applicabileNumero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026ratione temporis, anteriore alle modifiche apportate dal d.lgs. n. 149 del2022, essendo la notifica del ricorso per cassazione avvenuta il 30settembre dello stesso anno.1.1 Tanto premesso, nell’ordine logico-giuridico si appalesa prioritariolo scrutinio del terzo motivo di impugnazione, formulato ai sensi dell’art.360, primo comma, num. 4, c.p.c., con il quale viene fatto valere unpreteso error in procedendo commesso dalla CTR, asseritamente consistitonella violazione degli artt. 36 e 59 del d.lgs. n. 546 del 1992.1.2 Si sostiene che, una volta accertato l’assoluto difetto dimotivazione della sentenza appellata, la Commissione regionale avrebbedovuto rimettere la causa al primo giudice, anziché deciderla nel merito.1.3 Il motivo è infondato.1.4 La rimessione della causa alla Corte di giustizia tributaria di primogrado può essere disposta nelle sole ipotesi tassativamente contemplatedal comma 1 dell’art. 59 del d.lgs. n. 546 del 1992.Tanto chiaramente si ricava dal comma 2 dello stesso articolo, in baseal quale, «[a]l di fuori dei casi previsti al comma precedente, la corte digiustizia tributaria di secondo grado decide nel merito previamenteordinando, ove occorra, la rinnovazione di atti nulli compiuti in primogrado».Dalla lettura coordinata delle summenzionate disposizioni si trae laconferma che nel processo tributario, come in quello civile eamministrativo, l’appello è normalmente un mezzo d’impugnazione acarattere sostitutivo, onde il giudice del gravame, salvi i casi eccezionali etassativi di rimessione di cui si è detto, è tenuto a decidere la controversianel merito, senza che a ciò osti il principio del doppio grado digiurisdizione, il quale, oltre a non trovare garanzia costituzionale nelnostro ordinamento, postula soltanto che una questione possa esseresuccessivamente proposta dinanzi a due giudici di grado diverso, ma nonanche che questa debba essere necessariamente decisa da entrambi (cfr.Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026Cass. n. 17121/2007, Cass. n. 3559/2010, Cass. n. 19579/2018, Cass. n.23741/2022).1.5 Per quanto qui particolarmente rileva, è stato precisato che fra leipotesi tassative di rimessione al giudice tributario di primo grado nonrientra il vizio di motivazione della sentenza appellata (cfr. Cass. n.2782/2006, Cass. n. 4217/2011, Cass. n. 16451/2024).1.6 Alla stregua dei suenunciati princìpi di diritto, la sollevata censuradeve essere respinta.2. Restano da esaminare il primo e il secondo motivo.2.1 Con il primo sono denunciate, ai sensi dell’art. 360, primo comma,num. 3, c.p.c., la violazione e la falsa applicazione dell’art. 30 della leggen. 724 del 1994.2.2 Avrebbe errato il collegio regionale nell’escludere che la Criams.r.l. si fosse trovata nell’oggettiva impossibilità di svolgere attivitàd’impresa nell’anno 2005.Viene sottolineato che a quel tempo, pur essendo già avvenuto ilconferimento nel patrimonio della società, da parte del socio Benito FilippoSortino, del bene strumentale immateriale costituito dalla concessionedemaniale dell’area marina in cui avrebbero dovuto essere realizzati gliimpianti industriali destinati all’attuazione del progetto di ricercaapprovato dal competente Ministero, non ancora era stato erogato ilfinanziamento necessario per poter provvedere alla costruzione dei dettiimpianti.2.3 Il motivo è in parte infondato e in parte inammissibile.2.4 Va anzitutto evidenziato che nella presente fattispecie non trovaapplicazione il comma 4-bis dell’art. 30 della legge n. 724 del 1994,inserito dall’art. 35, comma 15, lett. d), del d.l. n. 223 del 2006, conv.dalla legge n. 248 del 2006, il quale così recita:«In presenza di oggettive situazioni di carattere straordinario chehanno reso impossibile il conseguimento dei ricavi, degli incrementi diNumero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026rimanenze e dei proventi nonché del reddito determinati ai sensi delpresente articolo, ovvero non hanno consentito di effettuare le operazionirilevanti ai fini dell’imposta sul valore aggiunto di cui al comma 4, lasocietà interessata può richiedere la disapplicazione delle relativedisposizioni antielusive ai sensi dell’articolo 37-bis, comma 8, del decretodel Presidente della Repubblica n. 600 del 1973».2.5 Tale disposizione si applica, infatti, a decorrere dal periodod’imposta in corso alla data del 4 luglio 2006, giusta quanto stabilito dalcomma 16 dell’art. 35 innanzi menzionato, e non assume, quindi, rilievo aifini della soluzione della presente controversia, concernente un avviso diaccertamento relativo all’anno 2005.2.6 La disciplina vigente ratione temporis è invece quella contenutanei commi 1, 3 e 4 dello stesso art. 30 della legge n. 724 del 1994, neltesto anteriore alle modifiche apportate dal d.l. n. 223 del 2006, che qui disèguito si riporta:«1. Agli effetti del presente articolo le società per azioni, inaccomandita per azioni, a responsabilità limitata, in nome collettivo e inaccomandita semplice, nonché le società e gli enti di ogni tipo nonresidenti, con stabile organizzazione nel territorio dello Stato, siconsiderano, salva la prova contraria, non operativi se l’ammontarecomplessivo dei ricavi, degli incrementi delle rimanenze e dei proventi,esclusi quelli straordinari, risultanti dal conto economico, ove prescritto, èinferiore alla somma degli importi che risultano applicando:a)l’1 per cento al valore dei beni indicati nell’articolo 53, comma 1,lettera c), del testo unico delle imposte sui redditi, approvato con decretodel Presidente della Repubblica 22 dicembre 1986, n. 917, anche secostituiscono immobilizzazioni finanziarie, aumentato del valore deicrediti;b)il 4 per cento al valore delle immobilizzazioni costituite da beniimmobili e da beni indicati nell’articolo 8-bis, comma 1, lettera a), delNumero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026decreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, esuccessive modificazioni, anche in locazione finanziaria;c)il 15 per cento al valore delle altre immobilizzazioni, anche inlocazione finanziaria. La prova contraria deve essere sostenuta dariferimenti a oggettive situazioni di carattere straordinario che hanno resoimpossibile il conseguimento di ricavi, di incrementi di rimanenze e diproventi nella misura richiesta dalle disposizioni del presente comma. Ledisposizioni dei precedenti periodi non si applicano:1)ai soggetti ai quali, per la particolare attività svolta, è fatto obbligodi costituirsi sotto forma di società di capitali;2)ai soggetti che non si trovano in un periodo di normale svolgimentodell’attività;3)ai soggetti che si trovano nel primo periodo di imposta;4)alle società in amministrazione controllata o straordinaria;5)alle società ed enti i cui titoli sono negoziati in mercati regolamentatiitaliani;6)alle società esercenti pubblici servizi di trasporto.6–bis)alle società con un numero di soci non inferiore a 100.3. Fermo l’ordinario potere di accertamento, ai fini dell’impostapersonale sul reddito per le società e per gli enti non operativi indicati nelcomma 1 si presume che il reddito del periodo di imposta non sia inferioreall’ammontare della somma degli importi derivanti dall’applicazione, aivalori dei beni posseduti nell’esercizio, delle seguenti percentuali:a)lo 0,75 per cento sul valore dei beni indicati nella lettera a) delcomma 1;b)il 3 per cento sul valore delle immobilizzazioni costituite da beniimmobili e da beni indicati nell’articolo 8-bis, comma 1, lettera a), deldecreto del Presidente della Repubblica 26 ottobre 1972, n. 633, esuccessive modificazioni, anche in locazione finanziaria;Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026c)il 12 per cento sul valore complessivo delle altre immobilizzazionianche in locazione finanziaria. Le perdite di esercizi precedenti possonoessere computate soltanto in diminuzione della parte di reddito eccedentequello minimo di cui al presente comma.4. Se il reddito dichiarato dalle società o dagli enti che si presumononon operativi risulta inferiore a quello minimo di cui al comma 3, il redditopuò essere determinato induttivamente in misura pari a quella presunta,anche mediante l’applicazione delle disposizioni di cui all’articolo 41-bis deldecreto del Presidente della Repubblica 29 settembre 1973, n. 600, esuccessive modificazioni, riguardante il potere di procedere adaccertamento parziale. Tale accertamento è effettuato, a pena di nullità,previa richiesta al contribuente, anche per lettera raccomandata, dichiarimenti da inviare per iscritto entro sessanta giorni dalla data diricezione della richiesta. Nella risposta devono essere indicati i motivi postia fondamento della prova contraria di cui al comma 1. I motivi non addottiin risposta alla richiesta di chiarimenti non possono essere fatti valere insede di impugnazione dell’atto di accertamento; di ciò l’amministrazionefinanziaria deve informare il contribuente contestualmente alla richiesta».2.7 Ricostruito il quadro normativo di riferimento, va sùbito notato chenel caso di specie l’Agenzia delle Entrate aveva invitato la [OSCURATO:SOCIETA]. afornire chiarimenti prima dell’emissione dell’avviso di accertamento, comesi evince dalla lettura del ricorso per cassazione.2.8 Ciò posto, osserva la Corte che la contribuente si è difesa ingiudizio sostenendo di essere stata oggettivamente impossibilitata asvolgere la propria attività nell’anno 2005.Essa ha, dunque, invocato la previsione di cui all’art. 1, comma 1, lett.c), della legge n. 724 del 1994, innanzi trascritta.2.9 La CTR ha, però, escluso che la contribuente sia riuscita ad offrirela prova richiesta dalla norma precitata.2.10 Al riguardo, i giudici regionali hanno rilevato che nel 2005 nonNumero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026sussistevano impedimenti all’esercizio dell’attività d’impresa della Criams.r.l., in quanto in quel periodo v’erano «[…] già completa disponibilità ecombinazione di tutti i necessari fattori della produzione, ivi compresetutte le competenze tecniche e scientifiche necessarie, nonché ladisponibilità dello spazio marino nel [OSCURATO:PERSONA] di Taranto per svolgere inmodo ottimale l’attività di allevamento di mitili».Hanno, inoltre, soggiunto che la prefata società «[…] derivava daun’impresa individuale già funzionante» e «[…] non [avev]a mai […]comunica[to] all’[OSCURATO:PERSONA] la sospensione temporaneadella propria attività aziendale […]».2.11 Nelle surriportate argomentazioni non sono ravvisabili errori didiritto, onde il motivo si rivela privo di pregio.2.12 Giova, in proposito, rammentare che, per consolidatagiurisprudenza di questa Corte regolatrice:- il vizio di violazione di legge si traduce nell’inesatta ricognizione, daparte del provvedimento impugnato, della fattispecie normativa astratta,risolvendosi nell’affermazione erronea dell’esistenza o inesistenza di unanorma ovvero nell’attribuzione ad essa di un contenuto che non possiede,mentre il vizio di falsa applicazione di legge consiste nel sussumere lafattispecie concreta in una norma che non le si addice, perché non idoneaa regolarla, o nel trarre da quella norma, in relazione al caso particolareesaminato, conseguenze giuridiche che contraddicano la pur corretta suainterpretazione;- esula, per contro, dall’àmbito operativo del paradigma di cui all’art.360, primo comma, num. 3, c.p.c. l’allegazione di un’erronea ricognizionedella fattispecie concreta a mezzo delle risultanze di causa, la qualecostituisce questione esterna all’esatta interpretazione della norma einerente alla tipica valutazione del giudice di merito, sottratta al controllodi legittimità (cfr. Cass. n. 22084/2020, Cass. n. 14199/2021, Cass. n.21844/2022, Cass. n. 9293/2023).Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026Non va, inoltre, dimenticato che il motivo di ricorso per cassazione conil quale si prospetta la violazione o falsa applicazione di norme di dirittodeve indicare in modo specifico, a pena di inammissibilità, le affermazioniin diritto contenute nella sentenza impugnata che si assumono incontrasto con le norme regolatrici della fattispecie e con l’interpretazionefornitane dalla giurisprudenza di legittimità o dalla dottrina prevalente(cfr. Cass. n. 17536/2020, Cass. n. 16592/2024, Cass. n. 25713/2025,Cass. n. 1908/2026).2.13 L’onere anzidetto non è stato assolto dalla ricorrente, la quale,sotto l’apparenza della denuncia di un error in iudicando, mira in realtà asollecitare un riesame della valutazione in fatto operata dalla CTR.2.14 Di qui i segnalati profili di inammissibilità della doglianza.3. Con il secondo motivo sono lamentate, sempre ai sensi dell’art.360, primo comma, num. 3, c.p.c., la «violazione e falsa applicazione deiDecreti ministeriali n. 540 del 23.04.2002 e n. 227 del 23.02.2004 e delprogetto di ricerca con riguardo all’art. 1362 c.c.».3.1 Si assume che i giudici d’appello avrebbero erratonell’interpretazione degli atti innanzi indicati, dalla cui lettura era possibilericavare che:- il progetto di ricerca presentato dalla [OSCURATO:SOCIETA]. risultava finalizzatoall’acquisizione del know-how relativo alla riproduzione industriale dellavongola verace tarantina;- soltanto il brevetto da essa eventualmente conseguito in caso diesito positivo dell’attività di ricerca avrebbe potuto formare oggetto difutura vendita a terzi.3.2 Il motivo è inammissibile.3.3 Per costante indirizzo di legittimità, l’interpretazione degli attiamministrativi a contenuto non normativo è soggetta ai criteri stabilitidagli artt. 1362 ss. c.c. per i contratti (cfr. Cass. n. 17367/2010, Cass. n.15746/2024, Cass. n. 9138/2025), i quali, nei limiti della compatibilità,Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026sono applicabili anche agli atti unilaterali di diritto privato, in virtù delrinvio operato dall’art. 1324 del medesimo codice (cfr. Cass. n.4147/2001, Cass. n. 11592/2003, Cass. n. 1387/2009, Cass. n.8361/2014, Cass. n. 9127/2015).È altresì fermo l’insegnamento nomofilattico secondo il quale, perpoter efficacemente contestare l’attività ermeneutica compiuta dal giudicedi merito, non basta limitarsi a dedurre la violazione degli artt. 1362 e ss.c.c., ma occorre indicare specificamente i canoni in concreto violati e ilpunto e il modo in cui l’impugnata sentenza si sarebbe dagli stessidiscostata.La censura non può, pertanto, risolversi nella mera contrapposizionedell’opzione esegetica propugnata dal ricorrente a quella recepita dalgiudice, giacchè quest’ultima non deve essere l’unica consentita o lamigliore in astratto, ma solo una delle possibili e plausibili interpretazioni(cfr. Cass. n. 28319/2017, Cass. Sez. U. n. 9774/2020, Cass. n.22538/2022, Cass. n. 18467/2023).3.4 Nel nostro caso, la [OSCURATO:SOCIETA]. non si è attenuta alle suenunciateregulae iuris, avendo impostato il motivo su una generica critica allavalutazione del materiale probatorio svolta dai giudici di seconde cure, iquali, peraltro, non hanno fatto alcun esplicito riferimento agli attirichiamati dalla ricorrente.3.5 Una doglianza così formulata non può trovare ingresso.4. Per le ragioni esposte, il ricorso deve essere respinto.5. Nulla va statuito in ordine alle spese del presente giudizio, stante larilevata tardività del controricorso erariale e in assenza di discussionedella causa in pubblica udienza (cfr. Cass. n. 22269/2010, Cass. n.26037/2024).6. Visto l’esito dell’esperita impugnazione, viene resa nei confrontidella ricorrente l’attestazione contemplata dall’art. 13, comma 1-quater,del d.P.R. n. 115 del 2002 (Testo unico in materia di spese di giustizia).Numero registro generale 28313/2019Numero sezionale 4319/2026Numero di raccolta generale 17170/2026Data pubblicazione 01/06/2026 P.Q.MLa Corte rigetta il ricorso.Ai sensi dell’art. 13, comma 1-quater, del d.P.R. n. 115 del 2002(Testo unico in materia di spese di giustizia), dà atto della sussistenza deipresupposti processuali per il versamento da parte della ricorrente di unulteriore importo a titolo di contributo unificato pari a quello previsto perla proposta impugnazione, a norma del comma 1-bis dello stesso articolo,se dovuto.Così deciso in Roma, nella camera di consiglio della Sezione Tributariadella Corte Suprema di Cassazione, in data 20 maggio 2026.La PresidenteRoberta Crucitti